L 133 - svar på spm. 2 om henvendelsen af 25/3-21 fra Landbrug & Fødevarer, SEGES, fra skatteministeren

Til Folketinget – Skatteudvalget
Vedrørende L 133 – Forslag til Lov om ændring af dødsboskatteloven og kildeskattelo-
ven (Indgreb mod skatteundgåelse ved overtagelse af virksomhed i virksomhedsordnin-
gen).
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 2 af 25. marts 2021.
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
17. maj 2021
J.nr. 2020 - 10034
Skatteudvalget 2020-21
L 133 - endeligt svar på spørgsmål 2
Offentligt
Side 2 af 12
Spørgsmål
Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 25. marts 2021 fra Landbrug & Fødeva-
rer, SEGES, jf. L 133 – bilag 4.
Svar
Vedrørende virkningstidspunkt og ændringer af aftalen
SEGES anmoder om, at Skatteministeriet forholder sig til nogle konkrete problemstillin-
ger i de tilfælde, hvor parterne i et generationsskifte har indgået en aftale den 1. januar
2021 uden at være opmærksom på, at der var fremsat et lovforslag, som har betydning for
den aftale, de indgår. Disse vil ifølge SEGES blive unødigt hårdt ramt, hvis ikke det i det
mindste gøres skattemæssigt muligt, at handlen annulleres, eller at der kan foretages de
ændringer i aftalen, der er nødvendige for at gennemføre generationsskiftet uanset lovæn-
dringen.
SEGES spørger, om det vil være muligt at opnå oprindelig skattemæssig virkning i for-
hold til at annullere/ophæve overdragelsen, hvis aftalen har så væsentlige og uforudsete
skattemæssige virkninger, at der er tale om bristede forudsætninger.
Der kan fx foreligge bristede forudsætninger for sælgeren, hvis opsparingen ikke kan
overdrages, i det omfang som det var antaget, hvorved sælgers økonomiske forhold bliver
væsentlig anderledes end forudsat.
Tilsvarende kan der for køberen være udfordringer med at finansiere købesummen ved
en heloverdragelse, når denne gæld er optaget i privatområdet og skal ind i virksomheds-
ordningen gennem en hævning, hvilket kan føre til, at køberen ikke vil kunne opnå finan-
siering som forudsat og således ikke vil kunne opfylde handlen. I værste fald kan gennem-
førsel af generationsskiftet med en uforudset beskatning af opsparet overskud ifølge SE-
GES medføre, at det finansielle grundlag for virksomheden forsvinder
Derudover spørger SEGES, om det vil være muligt at omgøre aftalen med oprindelig
virkning, således at disse uforudsete og væsentlige skattemæssige virkninger afbødes. En
omgørelse kunne omfatte, at fx alle de aktiver og passiver, som indgik i sælgerens virk-
somhedsordning i året forud for overdragelsen, medtages, selvom dette ikke oprindeligt
var aftalt.
Der er ifølge SEGES i høj grad behov for, at dette forhold nærmere afklares, enten gen-
nem en særlig bestemmelse i lovforslagets § 3, eller med en klar beskrivelse af, i hvilket
tilfælde ansøgning om omgørelse vil blive imødekommet. Imidlertid må det for såvel
skatteyderne som Skattestyrelsen være at foretrække, at der bliver åbnet op for en omgø-
relsesmulighed uden ansøgning. Dette vil ifølge SEGES ikke belaste Skattestyrelsen og vil
være knap så byrdefuldt for virksomhederne. Her tænkes både på rådgiveromkostninger
til udfærdigelse af ansøgninger og gebyret, som det i denne har situation efter SEGES´
opfattelse ikke er rimeligt at opkræve.
Side 3 af 12
Det er SEGES´ opfattelse, at en sådan mulighed ikke kan udnyttes i strid med formålet
med lovændringen.
Aftaler om overdragelse med succession til fx børn omfatter oftest en gave, men meget
sjældent gaveberigtigelse fuldt ud. SEGES henviser til den forbindelse til FSR, som har
redegjort for, at der ofte vil være et behov for, at der erlægges en modydelse. Berigtigelsen
vil ifølge SEGES ofte bestå af overtagelse af gæld, en kontant betaling, stiftelse af et an-
fordringstilgodehavende og en gave, som kan være delt i en gavedel, som svarer til passiv-
posten og i gave derudover. Da den præcise størrelse af især passivposten sjældent kendes
på overdragelsestidspunktet, er der ifølge SEGES i mange aftaler indsat en bestemmelse
om, at anfordringstilgodehavendet tilpasses endeligt, når kurser på overtagen gæld og den
overtagne skattebyrde kendes.
SEGES spørger i den forbindelse, om det i disse situationer vil være muligt med oprinde-
lig skattemæssig virkning gennem en tillægsaftale (allonge) at ændre berigtigelsen, så an-
fordringstilgodehavendet øges med det beløb, som passivposten reduceres med i forhold
til det oprindeligt forudsatte, hvorved den gave, som gives udover det, som svarer til pas-
sivposten, er uændret. SEGES spørger i tilknytning hertil, om dette kun vil være muligt,
hvis det fremgår af den allerede indgåede aftale.
SEGES anfører, at tilsvarende gør sig gældende, hvor der i stedet er anvendt kursværdien
af den latente skat, der indgår som en gældspost i berigtigelsen. Når denne reduceres som
følge af begrænsningerne i at overtage virksomhedsopsparingen, da spørger SEGES, om
det vil være muligt at øge anfordringstilgodehavendet tilsvarende, så den gave, der er givet
i handlen, er uændret.
Kommentar
Overordnet bemærkes, at der er tale om et forslag, der har til formål at hindre en udnyt-
telse af reglerne ved overdragelse af virksomhed i virksomhedsordningen til nærtstående,
således at reglerne fortsat er robuste og fungerer efter hensigten.
Sådanne lovforslag har virkning fra fremsættelsen for at sikre, at den beskrivelse af udnyt-
telsesmuligheden, som lovforslaget indeholder, ikke kan anvendes i perioden fra fremsæt-
telsen af lovforslaget og frem til lovforslagets ikrafttræden.
I forhold til de af SEGES rejste spørgsmål om bl.a. ændring af de indgåede aftaler og om-
gørelse kan jeg i det hele henvise til min besvarelse af spørgsmål 16.
Finansieringsbehov i forbindelse med overdragelse
SEGES bemærker, at svaret til FSRs bemærkning om finansieringsbehov ved overdra-
gelse til børn mv. giver anledning til usikkerhed. SEGES anfører, at der også mellem æg-
tefæller kan være et finansieringsbehov. Tvungen skattemæssig succession ved overdragel-
ser mellem ægtefæller ændrer ikke ved det civilretlige, hvor en overdragelse mellem ægte-
fæller har helt sædvanlige civilretlige virkninger. En overdragelse uden vederlag vil således
kunne udgøre en gaveoverdragelse. Der er derfor også efter SEGES´ opfattelse behov for
Side 4 af 12
justeringer ift. ægtefælleoverdragelser, hvor der sker en finansiering. Det er således ifølge
SEGES ikke givet, at ejerægtefællen ønsker at give en gave til den anden ægtefælle. En
gave vil derudover forrykke på bodelen, ligesom det vil forrykke i forhold til et evt. sær-
eje.
Kommentar
Det er ikke hensigten med lovforslaget at ændre bestemmelsen om, at den erhvervende
ægtefælle skal indtræde i den overdragende ægtefælles virksomhedsordning.
Lovforslaget skal sikre, at det ikke er muligt at adskille forpligtelsen til at betale skat fra de
aktiver, som indgår i virksomhedsordningen ved en deloverdragelse. Det bør således ikke
være muligt for en ægtefælle at overdrage skatteforpligtelsen i virksomhedsordningen til
den anden ægtefælle, uden at der samtidig sker en overdragelse af værdier i virksomheds-
ordningen.
Maksimeringen af opsparingen ved delsalg
1. SEGES bemærker, at der efter lovforslaget ikke skal kunne overtages et indestående på
konto for opsparet overskud, der er større end den positive værdi af kapitalafkastgrundla-
get opgjort efter virksomhedsskattelovens § 8, stk. 1 og 2, ved udløbet af indkomståret
forud for overdragelsesåret, der kan henføres til den pågældende virksomhed. Formålet er
dermed, at der er en sammenhæng mellem de aktiver og gæld m.m., der overdrages, og
det indestående på konto for opsparet overskud, der overtages. Herved sørges der for, at
der er midler i erhververens virksomhedsordning til betaling af den latente skatteforplig-
telse.
På den baggrund har SEGES opstillet en række eksempler, der ifølge SEGES bør kunne
bekræftes. Hvis ikke vil det efter SEGES’ opfattelse være i strid med bemærkningerne til
lovforslaget.
SEGES har opstillet eksemplerne med udgangspunkt i tabel 2 i bemærkningerne i lov-
forslaget. I tabel 2 overtages udlejningsvirksomheden og prioritetsgælden. Derfor er brø-
ken 50.000 kr./10.300.000, hvilket ganget med opsparingen på 12.000.000 kr. giver en
forholdsmæssig andel på 58.252 kr., mens loftet er 50.000 kr. Det er således maksimalt
50.000 kr. af opsparingen, der kan overtages.
Alternativ 1: Hvis det er samme udlejningsvirksomhed, der overtages, men hvor gælden
beholdes af den tidligere ejer, så spørger SEGES, om det kan bekræftes, at brøken er
2.500.000/10.300.000. Og dermed at den forholdsmæssige del udgør 2,5/10,3 *
12.000.000 = 2.912.621,3, således at loftet i denne situation udgør 2.500.000 kr.
SEGES bemærker, at det netop ikke er givet, at gæld overdrages i forbindelse med over-
dragelser omfattet af lovforslaget. SEGES bemærker, at selvom det måtte være et ønske
for parterne, at gælden overtages, er det ikke sikkert, at der vil kunne gives tilladelse til de-
bitorskifte.
Side 5 af 12
SEGES spørger, om det yderligere kan bekræftes, at dette ikke ændres ved, at erhverve-
ren optager gæld til finansiering af overdragelsen, og at det ikke er en hævning, at denne
klart erhvervsmæssige gæld placeres i erhververs virksomhedsordning.
Alternativ 2: Hvis det i stedet er samme udlejningsvirksomhed, gæld og finansielle aktiver,
der overtages, spørger SEGES, om det kan bekræftes, at brøken er
10.050.000/10.300.000. Hvorefter den forholdsmæssige del udgør 10.050.000/10.300.000
* 12.000.000 = 11.708.737 kr., og dermed at loftet i denne situation udgør 10.050.000 kr.
SEGES spørger om, det yderligere kan bekræftes, at dette ikke ændres ved, at erhverve-
ren optager gæld til finansiering af overdragelsen, og at det ikke er en hævning, at denne
klart erhvervsmæssige gæld placeres i erhververs virksomhedsordning.
Alternativ 3: Hvis det i stedet er samme udlejningsvirksomhed og de finansielle aktiver,
der overtages, spørger SEGES, om det kan bekræftes, at brøken er
12.500.000/10.300.000. Hvorefter den forholdsmæssige del udgør 12.500/10.300, dvs
mere end 100 pct., hvorfor hele opsparingen kan overtages. Og at loftet herefter er de
samlede opsparinger på 12.000.000.
SEGES spørger, om det yderligere kan bekræftes, at dette ikke ændres ved, at erhverve-
ren optager gæld til finansiering af overdragelsen, og at det ikke er en hævning, at denne
klart erhvervsmæssige gæld placeres i erhververs virksomhedsordning.
SEGES har også opstillet en række eksempler, hvor der, udover den i tabel 2 anførte gæld
og de anførte aktiver, også er en bankgæld på 1.000.000 kr. Dvs. at det samlede kapitalaf-
kastgrundlag udgør 9.300.000 kr. (udlejningsvirksomhed 2.500.000, mindre virksomhed
250.000, finansielle aktiver 10.000.000, prioritetsgæld 2.450.000, bankgæld 1.000.000).
Alternativ 1. Hvis det, der overtages, er udlejningsvirksomheden, men hvor alt andet be-
holdes af overdrager, spørger SEGES, om det kan bekræftes, at brøken er
2.500.000/9.300.000. Og at den forholdsmæssige del dermed udgør 2.500.000/9.300.000
* 12.000.000 = 3.225.806,4, hvorefter loftet udgør 2.500.000 kr.
SEGES spørger, om det yderligere kan bekræftes, at dette ikke ændres ved, at erhverve-
ren optager gæld til finansiering af overdragelsen, og at det ikke er en hævning, at denne
klart erhvervsmæssige gæld placeres i erhververs virksomhedsordning.
Alternativ 2. Hvis det, der overtages, er udlejningsvirksomheden, de to gældsposter og de
finansielle aktiver, spørger SEGES, om det kan bekræftes, at brøken er
9.050.000/9.300.000. Hvorefter den forholdsmæssige del udgør 9.050.000/9.300.000 *
12.000.000 = 11.677.419 kr. Og hvor loftet herefter udgør 9.050.000 kr.
SEGES spørger, om det yderligere kan bekræftes, at dette ikke ændres ved, at erhverve-
ren optager gæld til finansiering af overdragelsen, og at det ikke er en hævning, at denne
klart erhvervsmæssige gæld placeres i erhververs virksomhedsordning.
Side 6 af 12
Alternativ 3. Hvis det, der overtages, er en udlejningsvirksomhed og finansielle aktiver,
spørger SEGES, om det kan bekræftes, at brøken er 12.500.000/9.300.000. Hvorefter
den forholdsmæssige del udgør 12.500.000/9.300.000, dvs. mere end 100 pct., hvorfor
hele opsparingen kan overtages. Og at loftet herefter er de samlede opsparinger på
12.000.000.
SEGES spørger, om det yderligere kan bekræftes, at dette ikke ændres ved, at erhverve-
ren optager gæld til finansiering af overdragelsen, og at det ikke er en hævning, at denne
klart erhvervsmæssige gæld placeres i erhververs virksomhedsordning?
Kommentar
Overordnet bemærkes, at SEGES’ alternative eksempler med udgangspunkt i tabel 2 i be-
mærkninger til lovforslaget kan bekræftes. Det bemærkes dog, at der i flere af alternati-
verne vil opstå en sikkerhedsstillelse med aktiver i erhververens virksomhedsordning, for
gæld uden for dennes virksomhedsordning, jf. virksomhedsskattelovens § 4 b. Det vil fx
være tilfældet, når en ejendom overdrages, men prioritetsgælden ikke gør.
Herudover bemærkes det, at lovforslaget ikke ændrer på, hvorvidt gæld, optaget med hen-
blik på finansiering af den overdragne virksomhed, skal behandles hos erhververen.
2. Ud fra svarene i høringsskemaet og eksemplet i bemærkningerne fremgår det efter SE-
GES’ opfattelse umiddelbart, at der ikke er noget vilkårligt i brøkerne ift. gælden. Idet det
afgørende er, hvilken gæld der i givet fald overtages. SEGES spørger, om dette kan be-
kræftes.
SEGES bemærker i den forbindelse, at gæld oftest ikke entydigt kan henføres til fx den
ene eller den anden af overdragerens to virksomheder inden for virksomhedsordningen.
Det samme gælder finansielle aktiver. Endog gæld med pant i en udlejningsejendom kan
være anvendt til finansiering af en anden virksomhed eller en anden ejendom. Hvis man
anlægger en fortolkning om, at det afgørende ikke er, hvilken gæld og hvilke aktiver, der i
givet fald rent faktisk overtages, vil der efter SEGES’ opfattelse netop opstå vilkårlighed.
Hvis ovenstående om, at det afgørende er, hvad der rent faktisk overtages, ikke kan be-
kræftes, opfordrer SEGES til, at det med tilsvarende eksempler belyses, hvad der i så fald
gælder.
Hvis der foreslås ændringer, opfordrer SEGES til, at det angives, hvad der i så fald vil
være gældende i de pågældende tilfælde angivet i eksemplerne (alternativerne) ovenfor.
Kommentar
Der kan henvises til SAU L 133 – svar på spm. 22 pkt. 1.
Side 7 af 12
Når køber finansierer købet delvist
SEGES henviser til, at hvis der er tale om sælgerfinansiering i forbindelse med en over-
dragelse af virksomhed, og det herved er vurderingen, at sælgerfinansieringen ikke er er-
hvervsmæssig, vil det blive anset som en hævning for sælger i hæverækkefølgen. SEGES
henviser i den forbindelse til høringsskemaet side 15. SEGES anmoder i tilknytning hertil
om, at der svares på en række spørgsmål.
1. SEGES spørger, om det kan bekræftes, at hvis køber og sælger aftaler, at overdragel-
sessummen delvist berigtiges med et sælgerpantebrev, der opfylder betingelserne for at
være sædvanligt betalingsmiddel, jf. f.eks. SKM2017.545.LSR, da vil der ikke være tale om
en hævning i sælgers virksomhedsordning.
Kommentar
Lovforslaget ændrer ikke på, hvornår sælgerfinansiering kan anses for erhvervsmæssig og
dermed indgå i sælgers virksomhedsordning.
2. SEGES spørger, om det kan bekræftes, at hvis køber delvist lånefinansierer købet via
et pengeinstitut, og pengeinstituttet enten får sikkerhed via pant i de overdragne virksom-
hedsaktiver eller ved, at sælger kautionerer for lånet, da vil der ikke blive tale om en hæv-
ning i købers virksomhedsordning.
Kommentar
Lovforslaget ændrer ikke på, hvornår en sikkerhedsstillelse kan anses som et led i en sæd-
vanlig forretningsmæssig disposition, og dermed ikke anses for en overførsel i hæveræk-
kefølgen.
3. SEGES spørger, om det kan bekræftes, at hvis køber forud for købet driver erhvervs-
mæssig virksomhed ved anvendelse af virksomhedsordningen og delvist anvender midler
placeret i købers bestående virksomhedsordning til betaling i forbindelse med erhvervelse
af yderligere erhvervsmæssig virksomhed med succession i sælgers konto for opsparet
overskud, da vil der ikke blive tale om en hævning i købers virksomhedsordning. Og at
dette gælder både ved deloverdragelse og ved heloverdragelse.
Kommentar
Lovforslaget ændrer ikke på, om køber kan anvende midler placeret i køberens bestående
virksomhedsordning til betaling i forbindelse med erhvervelse af yderligere erhvervsmæs-
sig virksomhed med succession i sælgers konto for opsparet overskud.
Hensat til senere hævning og mellemregning
SEGES påpeger, at de regnskabsmæssige posteringer ”hensat til senere hævning” og
”mellemregningen” har en række fællestræk. Det bør derfor efter SEGES´ opfattelse være
sådan, at de behandles ens ift. successionsreglerne. Beløb på ”Hensat til senere hævning”
opstår ifølge SEGES, når den selvstændige endeligt beskatter indkomst fra virksomheds-
ordningen, men endnu ikke har hævet beløbet i hæverækkefølgen til privatsfæren. Mel-
lemregningen viser ifølge SEGES de kontante beløb, som den selvstændige har overført
Side 8 af 12
fra privatsfæren til virksomhedsordningen, som oftest til en konto i et pengeinstitut, og
hvor det er valgt, at beløbet ikke skal indgå på indskudskontoen. Den selvstændige, der 1)
hæver et beløb på virksomhedens kassekredit, 2) indsætter beløbet på en pengeinstitut-
konto i privatsfæren, 3) for derefter – efter en periode helt eller delvist – indsætter belø-
bet på virksomhedens kassekredit kan herved ifølge SEGES regnskabsmæssigt flytte be-
løbet fra ”hensat til senere hævning” til ”mellemregningen”.
SEGES bemærker i den forbindelse, at det derfor undrer, at beløb på konto for hensat til
senere hævning tilsyneladende ikke behandles på samme måde som beløb på mellemreg-
ningen. SEGES anmoder om, at det forklares, hvorfor der lægges op til denne forskellige
behandling. SEGES henviser i den forbindelse til, at der i begge tilfælde er tale om alle-
rede beskattede midler, som virksomhedsejeren kan udtage af virksomhedsordningen
uden beskatning.
Kommentar
Der kan henvises til SAU L 133 – svar på spm. 9.
Vedrørende afgrænsning for heloverdragelse eller deloverdragelse, jf. KSL § 33, stk. 5
SEGES har i høringssvarene anmodet om, at der tages stilling til et konkret eksempel på,
hvornår der er tale om heloverdragelse, og hvornår der er tale om deloverdragelse.
Eksemplet i høringsskemaet side 35 lyder: En mor ejer og driver en virksomhed. Der er
10 mio. kr. på konto for opsparet overskud. Kapitalafkastgrundlaget er 5 mio. kr. Virk-
somheden overdrages fuldt ud med alle aktiver og passiver til moderens 2 børn med en
ideel andel på 50 pct. til hver.
SEGES’ spørger herefter, om hele opsparingen i dette tilfælde bør kunne overdrages
sammen med virksomheden, og om det kan bekræftes, at hele opsparingen i dette tilfælde
kan overgå til de 2 børn.
Kommentaren hertil i høringsskemaet var: Eksemplet omfatter en heloverdragelse, og det er oven-
for bekræftet, at maksimeringsreglen ikke gælder for sådan en overdragelse, da en heloverdragelse medfø-
rer, at alle aktiver og gæld m.m. overdrages sammen med konto for opsparet overskud. Efter gældende reg-
ler vil indestående på konto for opsparet overskud ligeledes skulle fordeles mellem flere erhververe i det til-
fælde, at flere overtager indestående på konto for opsparet overskud. Der vurderes således ikke behov for
den forslåede justering.”
Det er SEGES’ opfattelse, at dette svar giver anledning til yderligere usikkerhed. SEGES
har forstået svaret sådan, at der tages udgangspunkt i sælgers forhold i relation til, om der
er tale om en hel- eller en deloverdragelse.
Derfor mener SEGES, at det skal afklares, om det i alle tilfælde skal ses som en helover-
dragelse, hvis hele virksomheden afstås i løbet af sælgers indkomstår, eller om det kun an-
ses for en heloverdragelse, hvis hele virksomheden afstås samtidig. I givet fald mener SE-
Side 9 af 12
GES, at det også må afgrænses, hvad der forstås ved, at der afstås samtidig. SEGES spør-
ger, om det er tilstrækkeligt, at sælger underskriver begge/alle overdragelsesaftaler samme
dag, eller om det fx er en betingelse, at alle underskriver samme dag, eller om det er en
betingelse, at ”sidste underskriver” underskriver på alle overdragelsesaftalerne samme
dag.
For det andet mener SEGES, at det skal afklares, hvad der gælder ved afståelse af flere
virksomheder i stedet for ideelle andele af en virksomhed. SEGES spørger, om der tilsva-
rende vil være tale om heloverdragelse, hvis der fx i virksomhedsordningen kun er to
virksomheder, og virksomhed 1 overdrages til barn 1, mens virksomhed 2 overdrages til
barn 2.
Hvis ja, spørger SEGES, om det kan oplyse, hvilke betingelser og forudsætninger, der
måtte være for, at der samlet er tale om en heloverdragelse. Hvis det kan bekræftes, at der
vil være tale om en heloverdragelse, spørger SEGES, hvorledes det opsparede overskud
skal fordeles mellem børnene. Hvis det ikke kan bekræftes, at der vil være tale om hel-
overdragelse, spørger SEGES, om der kan redegøres for, hvad der så sker med den del af
opsparingen, der ikke kan overtages i henhold til deloverdragelsesreglerne.
Kommentar
En redegørelse for afgrænsningen af, hvornår der er tale om en hel- eller deloverdragelse,
falder uden for rammerne af lovforslaget. Der vil således være tale om en konkret vurde-
ring baseret på sagens faktiske omstændigheder. Hvis der er tvivl om, hvorvidt der er tale
om en hel- eller deloverdragelse, vil der kunne anmodes om et bindende svar herom.
Det bemærkes dog, at det fortsat er opfattelsen, at en samlet overdragelse af hele sælge-
rens virksomhed til fx to børn må anses for en heloverdragelse, således som det fremgår
af høringsskemaet.
Vedrørende overgang af driften efter kildeskatteloven § 25 A, stk. 1
SEGES anfører, at både FSR og SEGES i høringssvarene har anmodet om, at der bliver
taget stilling til et konkret eksempel på, hvornår en virksomhed skattemæssigt overgår fra
den ene ægtefælle til den anden i henhold til reglen i kildeskatteloven § 25 A, stk. 1.
SEGES mener, at besvarelserne og udsagnene i høringsskemaet om overvejelser i forhold
til skift af drift ved sygdom skaber tvivl om, hvorledes bestemmelsen skal fortolkes, og
SEGES spørger, om det kan præciseres.
Ifølge SEGES skal resultatet af virksomheden medregnes hos den ægtefælle, der i overve-
jende grad driver virksomheden, hvis der er tale om, at begge ægtefæller deltager i driften
af virksomheden.
SEGES mener, at tvivlen opstår, hvis ægtefælle 1 fuldt ud driver virksomheden i en del af
året, mens ægtefælle 2 fuldt ud driver den resten af året, og dermed driver ægtefælle 2
virksomheden ultimo. SEGES spørger, om det her er afgørende, hvem der set over hele
Side 10 af 12
året i overvejende grad har drevet virksomheden. SEGES mener, at svarene i høringsske-
maet indikerer dette, og ifølge SEGES vil den skattemæssige overgang altid ske primo
året.
I givet fald spørger SEGES, om det kan bekræftes, at vurderingen af, hvem af ægtefæl-
lerne der skal anses for at drive virksomheden i overvejende grad, i forbindelse med over-
gang af driften, kan foretages ud fra en vurdering af, i hvor lang tid hver af ægtefællerne
har stået for driften det pågældende indkomstår. Eller om det vil være ægtefælle 2, der
skal medregne resultatet, idet det alene er denne, der driver virksomheden ultimo. SE-
GES mener, at dette synes FSR at indikere, hvorved der opstår en udfordring ved fx skift
af drift ved sygdom i løbet af året.
Supplerende spørger SEGES, om der kan redegøres for, hvilke konkrete forhold der skal
medtages i vurderingen, herunder om overdragelsen af det juridiske ejerskab har betyd-
ning for vurderingen,
Kommentar
Som det også er tilkendegivet i høringsskemaet, vil lovforslaget blive justeret, for så vidt
angår betingelsen om, at overgangen af driften skal finde sted dagen efter indkomstårets
udløb. Lovforslaget har herudover ikke til hensigt at ændre på, hvilken ægtefælle, der i
overvejende grad i det enkelte indkomstår må anses for at drive virksomheden.
Overgang af beskatning ved separation/skilsmisse i løbet af året
I forbindelse med høringen har SEGES spurgt ind til den situation, hvor et ægteskab og
en sambeskatning ophører midt i året. Ifølge SEGES foreskriver kildeskattelovens § 25
A, stk. 6, i dette tilfælde, at indkomsten fra virksomheden indtil samlivs ophør medregnes
ved indkomstopgørelsen for den ægtefælle, der i overvejende grad har drevet virksomhe-
den.
SEGES bemærker, at der i høringsskemaet er blevet svaret bekræftende på, at det er uden
betydning, om ejerforholdet til virksomheden ændres ved separation/skilsmisse, når den,
som før separation/skilsmisse var den som i overvejende grad drev virksomheden, og nu
får denne udlagt ved bodelingen.
I høringsskemaet har SEGES endvidere spurgt ind til, om ægtefællerne vil kunne aftale at
driften overgår efter den nye affattelse af kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, og dermed at
opsparing, indskudskonto og mellemregning overtages i det tilfælde, hvor den anden æg-
tefælle – dvs. den som forud for separation/skilsmisse ikke ansås for at drive virksomhe-
den i overvejende grad – på skiftet får udlagt virksomheden og efterfølgende driver
denne.
I høringsskemaet er det besvaret således: ”Hvis ægtefællerne opfylder betingelserne for anvendelsen
af kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, da vil de kunne anvende bestemmelserne.”
Side 11 af 12
Dette svar er efter SEGES’ opfattelse svært at forstå, da den nye affattelse af kildeskatte-
lovens § 25 A, stk. 1, stiller som en betingelse, at overgangen af driften af virksomheden
finder sted dagen efter indkomstårets udløb. Ifølge SEGES er det netop det, som ikke
sker efter kildeskattelovens § 25 A, stk. 6. SEGES anfører, at overgangen af, hvem der
driver driften i skattemæssig henseende, sker i løbet af året, alt efter hvornår separa-
tion/skilsmisse er bevilget.
SEGES mener, at der på tilsvarende måde, som det fremgår af kildeskattelovens § 25 A,
stk. 6, er behov for en klar regel for, hvorledes der skal forholdes, når samlivet mellem
ægtefællerne anses for ophørt midt på året. SEGES bemærker, at dette også gælder for
det tilfælde, at der ikke foreligger en overdragelse af ejerskabet til virksomheden.
Eksempel: Den ene af ægtefællerne ejer et landbrug som dennes særeje. Landbruget dri-
ves af den anden ægtefælle, der således medregner resultatet af driften. Som følge af skils-
misse ophører ægteparret med at være skattemæssig samlevende den 15. september. Efter
kildeskattelovens § 25 A stk. 6, medregner den ægtefælle, som drev virksomheden, resul-
tatet heraf indtil den 15. september, mens den ægtefælle, som ejer virksomheden, skal
medregne resultatet derefter og i resten af året. Dermed er betingelsen i kildeskattelovens
§ 25 A, stk. 1, om, at overgangen har fundet sted dagen efter dette års udløb ikke opfyldt.
SEGES bemærker, at spørgsmålet i høringsskemaet går på, om ægtefællerne som led i
skilsmissen kan aftale, at den ægtefælle, som ejer landbruget, skal anses for at være den,
som har drevet virksomheden i det pågældende år, således at denne kan indtræde i den
anden ægtefælles virksomhedsordning efter § 25 A, stk. 1.
SEGES mener, at hvis der ikke svares på dette spørgsmål, så er der behov for en klar til-
kendegivelse af, hvad konsekvenserne af en skilsmisse midt på året er i forhold til virk-
somhedsordningen.
SEGES bemærker herudover, at ved en bodeling vil en overdragelse af aktiver ikke blive
anses for en skattemæssig overdragelse. Det følger af praksis efter statsskattelovens § 5,
stk. 1, litra b. SEGES henviser i den forbindelse til afgørelsen i TfS 1999.213H, hvor det
fremgår af Højesterets præmisser (flertallet) om rækkevidden af denne succession: ”Det er
ligeledes fast antaget, at skatteyderen ved salg af sådanne udlagte aktiver kan lægge den tidligere ægtefælles
anskaffelsessum og anskaffelsestidspunkt til grund ved beregningen af en eventuel skattepligtig fortjeneste.
I hvilket omfang omstændighederne ved den tidligere ægtefælles erhvervelse og besiddelse af aktivet i øvrigt
skal tillægges skattemæssig betydning ved skatteyderens salg, må - i mangel af udtrykkelige regler herom -
afgøres ud fra en fortolkning af de pågældende skatteregler.”
SEGES anfører, at der således ikke ud fra statsskattelovens § 5 kan udledes noget om
succession i virksomhedsordningen ved en bodeling, og at vurderingen i stedet vil skulle
ske ud fra en fortolkning af reglerne.
Side 12 af 12
SEGES mener, at forholdet klart skal belyses i forarbejderne og mest hensigtsmæssig
gennem fastlæggelse af en klar regel. I den forbindelse henleder SEGES opmærksomhe-
den på den løsning, der er ved beskatning af en virksomhed, hvor den, som drev virk-
somheden i løbet af året, afgår ved døden, og længstlevende ægtefælle overtager boet til
hensidden i uskiftet bo. SEGES bemærker, at efter disse regler succederer den længstle-
vende ægtefælle i virksomheden – herunder virksomhedsordningen ved årets begyndelse
efter dødsboskattelovens § 59, stk. 4. SEGES bemærker desuden, at resultatet for virk-
somheden opgøres under ét for året og fordeles forholdsmæssigt mellem afdøde og
længstlevende i forhold til den tid, hvor den pågældende drev virksomheden, jf. dødsbo-
skattelovens § 60, stk. 2.
SEGES mener, at dette vil kunne være en hensigtsmæssig løsning også i skilsmissesituati-
onen, hvor den, som drev virksomheden i året forud for en skilsmisse, ikke gør det ved
årets udgang som følge af, at samlivet i skattemæssig henseende anses for ophørt midt på
året.
Kommentar
Først og fremmest er det tilkendegivet i høringsskemaet, at lovforslaget vil blive justeret,
for så vidt angår betingelsen om, at overgangen af driften skal finde sted dagen efter ind-
komstårets udløb.
For det andet vil det være den ægtefælle, der i forbindelse med en skilsmisse får udlagt en
virksomhed, som hidtil har været drevet af den anden ægtefælle, der succederer fuldt ud i
den anden ægtefælles skattemæssige stilling.
Der er ikke med lovforslaget tiltænkt nogen ændringer i forhold til skilsmisse, og det fal-
der uden for rammerne af lovforslagets formål at lovgive herom.


Til Folketinget – Skatteudvalget
Vedrørende L 133 – Forslag til Lov om ændring af dødsboskatteloven og kildeskattelo-
ven (Indgreb mod skatteundgåelse ved overtagelse af virksomhed i virksomhedsordnin-
gen).
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 9 af 7. april 2021. Spørgsmålet er stillet efter ønske
fra Kim Valentin (V).
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
7. maj 2021
J.nr. 2020 - 10034
Skatteudvalget 2020-21
L 133 - endeligt svar på spørgsmål 9
Offentligt
Skatteudvalget 2020-21
L 133 - endeligt svar på spørgsmål 2
Offentligt
Side 2 af 2
Spørgsmål
Kan ministeren uddybe med et eksempel, hvorfor ministeren mener, at hensættelser til se-
nere hævning ikke skal indgå i en deloverdragelse?
Svar
Som det fremgår af kommentaren til FSR’s høringssvar i høringsskemaet side 5, så anses
hensættelser til senere hævning for hævet i relation til virksomheden. Sådan en hensæt-
telse skal derfor trækkes fra ved opgørelsen af virksomhedens kapitalafkastgrundlag ul-
timo det indkomstår, hvor beløbene er hensat.
Ved lovforslaget sker der justering af, hvordan overdragelse af konto for opsparet over-
skud fra virksomhedsejeren til fx en ægtefælle eller et barn konkret skal ske. Der foreslås
bl.a. en maksimeringsregel, således at der ikke kan overtages et indestående på konto for
opsparet overskud, der er større end den positive værdi af kapitalafkastgrundlaget i den
pågældende virksomhed.
Et eksempel som det ønskede vurderes ikke relevant, idet beløb hensat til senere hævning
som nævnt skal fratrækkes ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. På den baggrund vil
hensættelser til senere hævning således slet ikke skulle indgå ved beregningen af, hvor stor
en del af det opsparede overskud, der kan overtages ved overdragelsen.


Til Folketinget – Skatteudvalget
Vedrørende L 133 – Forslag til Lov om ændring af dødsboskatteloven og kildeskattelo-
ven (Indgreb mod skatteundgåelse ved overtagelse af virksomhed i virksomhedsordnin-
gen).
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 16 af 7. april 2021. Spørgsmålet er stillet efter ønske
fra Kim Valentin (V).
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
10. maj 2021
J.nr. 2020 - 10034
Skatteudvalget 2020-21
L 133 - endeligt svar på spørgsmål 16
Offentligt
Skatteudvalget 2020-21
L 133 - endeligt svar på spørgsmål 2
Offentligt
Side 2 af 3
Spørgsmål
Vil ministeren forklare, hvad konsekvensen er for de købere og sælgere, som har indgået
aftalen inden den 22. december 2020, men som ikke kan gennemføre handlen på grund af
lovgivningen? Vil ministeren overveje at flytte datoen til den 4. januar 2021 for at undgå,
at køber/sælger, som bare har brugt de gældende regler for virksomhedsoverdragelse,
rammes unødigt?
Svar
Lovforslaget ændrer den fordelingsnøgle, hvorefter andelen af konto for opsparet over-
skud skal fordeles imellem overdrageren og erhververen ved overdragelse af virksomhed i
virksomhedsordningen. Den foreslåede fordelingsnøgle vil efter lovforslagets virknings-
tidspunkt gælde i forhold til de civilretlige aftaler, som er indgået imellem parterne den 22.
december 2020 eller senere.
Indledningsvis bemærkes, at jeg ikke er indstillet på at ændre på lovforslagets virknings-
tidspunkt, som netop er fastsat for at forhindre handler, hvis eneste formål er at omgå
hensigten med de gældende regler om, at der bør være en sammenhæng mellem de akti-
ver, der overdrages og den latente skatteforpligtelse, som modtageren påtager sig, således
at overdrageren får adgang til midler fra ordningen, uden at der sker den tilsigtede beskat-
ning. Jeg mener også, at det vil være særdeles uheldigt, hvis man rykkede virkningstids-
punktet, og dermed gav mulighed for fortsat udnyttelse af reglerne, uanset om det var
planlagt på tidspunktet for lovforslagets fremsættelse. Jeg har svært ved at se, at der skulle
være tale om, at man har haft en berettiget forventning om at kunne udnytte de gældende
regler.
I forhold til de konkrete aftaler vil det afhænge af den konkrete formulering, hvordan en
annullering af aftalen skal håndteres. Nogle aftaler vil således kunne indeholde et skatte-
forbehold, hvor der kan været taget højde for de konkrete bristede forudsætninger for af-
talens indgåelse. Et skatteforbehold skal overholde reglerne i skatteforvaltningslovens §
28, og betyder, at det kun kan få skattemæssig virkning, såfremt forbeholdet lever op til
de formelle krav til skatteforbeholdets gyldighed. Herunder at skatteforbeholdet oplyses
over for skatteforvaltningen, lever op til de indholdsmæssige og tidsmæssige krav og at de
skattemæssige ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 ikke er overskre-
det, førend skatteforbeholdet gøres gældende.
Der kan herudover henvises til, at skatteforvaltningslovens § 29 indeholder mulighed for
omgørelse. Det fremgår af denne bestemmelse, at i det omfang en ansættelse hviler på en
privatretlig disposition, kan told- og skatteforvaltningen tillade omgørelse, hvis følgende
betingelser er opfyldt:
1. Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller
udskyde skatter.
2. Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er
væsentlige.
3. Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne.
Side 3 af 3
4. De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skatte-
mæssig virkning, skal være enkle og overskuelige.
5. Alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, skal tiltræde omgø-
relsesanmodningen.
Det beror på en konkret vurdering af aftalen, hvorvidt skatteforvaltningslovens § 29 fin-
der anvendelse.


Til Folketinget – Skatteudvalget
Vedrørende L 133 – Forslag til Lov om ændring af dødsboskatteloven og kildeskattelo-
ven (Indgreb mod skatteundgåelse ved overtagelse af virksomhed i virksomhedsordnin-
gen).
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 22 af 23. april 2021.
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
11. maj 2021
J.nr. 2020 - 10034
Skatteudvalget 2020-21
L 133 - endeligt svar på spørgsmål 2
Offentligt
Side 2 af 3
Spørgsmål
Ministeren bedes kommentere FSR – danske revisorers præsentation fra ekspertmødet i
Skatteudvalget den 22. april 2021, jf. L 133 – bilag 11.
Svar
FSR – danske revisorers (FSR) præsentation indeholder flere pointer, som vil blive kom-
menteret enkeltvis.
1. FSR anfører, at kapitalafkastgrundlaget skal anvendes ved opgørelsen af andelen af
konto for opsparet overskud, der skal overdrages. Det vil sige, at virksomhedens gæld
m.v. skal fragå aktiverne i virksomheden. Dette vil ifølge FSR medføre en vilkårlighed i
opgørelsen ved gældsposter, der ikke er ”øremærket” bestemte aktiver.
Kommentar
Det er tilkendegivet i høringsskemaet, at det vil blive overvejet, om lovforslaget kan blive
justeret, for så vidt angår opgørelsen af gælden, således at denne ikke opgøres vilkårligt.
Det bemærkes hertil, at der i forbindelse med en overdragelsesaftale tages stilling til,
hvilke aktiver og passiver parterne henholdsvis skal beholde og overtage. Derudover vil
der også skulle ske et debitorskifte, som skal godkendes af den bank, der stiller finansie-
ringen til rådighed, hvilket alt andet lige vil nødvendiggøre en ”øremærkning” af gælden
til forskellige aktiver, såfremt der er sikkerhed heri. Der vil også skulle tages stilling til, om
det er overdrager eller erhverver, der skal hæfte for gælden.
Det er derfor vurderingen, at gælden sjældent vil være opgjort vilkårligt, da kreditor også
har en interesse i at sikre sig, at der ikke er tvivl om, hvem der hæfter for gælden, og
hvilke aktiver der er sikkerhed i. På den baggrund er det opfattelsen, at lovbestemmel-
serne ikke bør ”øremærke” gælden.
2. FSR bemærker, at familieoverdragelse typisk indeholder finansiering fra sælger – sæl-
gerfinansiering – og ifølge FSR fjerner maksimeringsreglen denne mulighed. FSR anfører,
at konsekvensen af reglen vil blive, at barnet vil skulle finde dyrere finansiering andet-
steds, eller at overdragelsen slet ikke vil kunne finde sted.
Kommentar
Maksimeringsreglen begrænser størrelsen af den andel af indestående på konto for opspa-
ret overskud, som erhververen kan overtage i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen.
Maksimeringsreglen medfører således, at der reelt skal betales mere for virksomheden i
forbindelse med overdragelsen, men det afspejler, at den latente skatteforpligtelse, der føl-
ger med virksomheden, tilsvarende er lavere. Der kan endvidere henvises til SAU L 133 –
svar på spm. 8, hvor det er illustreret ved et eksempel.
Det bemærkes, at sælgerfinansiering reelt udgør et udlån fra overdragerens virksomheds-
ordning. Maksimeringsreglen ændrer ikke på, at det kan ske. Sælgerfinansieringen skal dog
overholde kravene i reglerne, og kriterierne for, hvornår sælgerfinansiering kan indgå i
Side 3 af 3
sælgerens virksomhedsordning, ændres der ikke på med lovforslaget. Det vil derfor fort-
sat være en konkret vurdering, hvorvidt dette kan ske.
3. FSR bemærker, at succession kræver overdragelse den 1. januar, og at det i høringsske-
maet til lovforslaget er anført, at lovforslaget vil blive justeret, således at overdragelse vil
være muligt i løbet af et år, fx i en situation hvor overdragelse sker som følge af sygdom.
Kommentar
Det bemærkes hertil, at denne tilkendegivelse alene vedrører den situation, hvor der mel-
lem ægtefæller sker overgang af driften af virksomhed efter kildeskattelovens § 25 A, stk.
1, dvs. i en situation, hvor det løbende over indkomståret skal afgøres, hvilken ægtefælle,
der i overvejende grad driver virksomheden.
4. FSR bemærker, at det i høringsskemaet til lovforslaget er tilkendekendegivet, at lov-
forslaget vil blive justeret, for så vidt angår håndteringen af mellemregningskontoen
Kommentar
Det kan bekræftes.
5. Endelig anfører FSR, at lovforslagets virkningstidspunkt den 22. december 2020 for-
hindrede gennemførelsen af virksomhedsoverdragelser, der var igangsat i kalenderåret
2020 med planlagt underskrift den 1. januar 2021.
Kommentar
Det er ikke hensigten at forhindre virksomhedsoverdragelser med planlagt underskrift
den 1. januar 2021, men derimod at sikre, at overdragelsen ikke sker med henblik på mis-
brug af de gældende regler. Skattestyrelsen har således ved en early warning advaret om,
at de gældende regler kunne misbruges, således at der var mulighed for i visse situationer
at trække midler ud af virksomhedsordningen uden den beskatning, som ellers er tilsigtet
ud fra systematikken i ordningen.
Lovforslaget ændrer den fordelingsnøgle, som regulerer, hvordan indestående for konto
for opsparet overskud skal fordeles imellem henholdsvis overdrageren og erhververen.
Fordelingsnøglen sikrer, at der er en sammenhæng mellem de aktiver og passiver, som er-
hververen overtager, og den del af indestående på konto for opsparet overskud, erhverve-
ren overtager.