Henvendelse af 22/11-20 fra Edlund A/S om kommentarer til den del, der vedrører pensionsbeskatningsloven

Internal - Edlund A/S
Den 22. november 2020
Til Skatteudvalget
Jeg sender hermed nogle kommentarer til det fremsatte lovforslag L 69 – for så vidt angår den del, der
vedrører Pensionsbeskatningsloven.
Der er dele af dette lovforslag, jeg mener, er direkte juridisk forkerte eller åbner op for tvivl/fortolkninger,
der vil give udfordringer fremover.
Jeg er desværre ikke bekendt med, hvordan brancheorganisationen Forsikring & Pension har kommenteret
på lovforslaget, men som ansat hos Edlund, der leverer it-systemer til en stor mængde pensionsselskaber i
Danmark ser jeg med stor bekymring på konsekvensen af, at dette lovforslag langt fra imødekommer det
forhold, som oprindeligt har udløst dette initiativ – nemlig Skattestyrelsen korrekte erkendelse af, at den
fortolkning der siden 2012 har været udtrykt i CPS indberetningsvejledning, ikke har været i
overensstemmelse med den faktiske tekst i Pensionsbeskatningsloven.
Venlig hilsen / Best regards
Thomas Bache (TBC)
Business Specialist
R&D Product management -
thomas.bache@edlund.dk
Direct phone +4544601206
Edlund A/S
La Cours Vej 7
DK-2000 Frederiksberg
Tel +45 36150630
www.edlund.dk
Skatteudvalget 2020-21
L 69 Bilag 4
Offentligt
Internal - Edlund A/S
1. Kommentarer til forslag til ny tekst i PBL § 18:
I § 18, stk. 1, indsættes efter 2. pkt. som nye punktummer:
”Forfaldne bidrag eller præmier, der bliver betalt senest den 1. april i kalenderåret efter det kalenderår,
hvor præmien eller bidraget er forfaldet, fradrages på forfaldstidspunktet. Forfaldne bidrag eller
præmier, der bliver betalt senere end den 1. april i kalenderåret efter det kalenderår, hvor præmien eller
bidraget er forfaldet, fradrages på indbetalingstidspunktet. Indbetales et bidrag m.v., der hidrører fra en
tilbagebetaling efter § 22 E, inden fristen for tilbagebetalingen efter § 22 E, jf. dog 3. pkt., fradrages det
på tidspunktet for indbetalingen på den pensionsordning, som tilbagebetalingen hidrører fra.”
1.1. Dette vil have den konsekvens, at pensionsinstitutterne ikke er i stand til at foretage ordinær
indberetning den 20. januar på et retvisende grundlag.
For bidrag/præmier, der er opkrævet/forfaldne i år X, men som ikke er betalt den 20. januar i år
X+1, vil pensionsinstitutterne jo ikke vide, om pensionstageren rent faktisk er berettiget til at
trække beløbet fra eller ej.
Det mest sandsynlige er måske, at pensionsinstitutterne vælger at foretage ordinær indberetning,
som om beløbet er betalt.
Hvis beløbet så ikke er betalt senest den 1. april år X+1, ville en korrekt skatteansættelse fordre, at
pensionsinstituttet skulle foretage en rettelsesindberetning, hvor den oprindelige indberetning
trækkes tilbage.
Der er imidlertid ikke lovhjemmel til at kræve en sådan rettelsesindberetning, og i givet fald måtte
det forventes, at der ville blive behov for en særlig rettekode for med sikkerhed at skelne imellem,
om der var tale om, at beløbet ikke er betalt eller er blevet tilbagebetalt som følge af fx PBL § 22 E.
Hvis pensionsinstituttet omvendt vælger at foretage ordinær indberetning, som status rent faktisk
er på tidspunktet for indberetningen – og altså ikke indberetter forfaldne bidrag/præmier, der ikke
er betalt – og bidraget/præmien så bliver betalt senest den 1. april, vil pensionsinstituttet skulle
foretage en rettelsesindberetning på tidspunktet for betaling.
Se punkterne 6 og 7 mht. rettelsesindberetning og manglende lovhjemmel.
1.2. Skal fristen den 1. april regnes som det tidspunkt, hvor pensionstageren foretager betalingen, eller
som det tidspunkt, hvor pensionsinstituttet modtager betalingen?
1.3. Hvordan skal pensionsinstituttet på nogen blive klar over, at en betaling rent faktisk hidrører fra et
beløb, der er tilbagebetalt i h.t. § 22 E?
1.4. Hvo da skal fo ule i ge ”fradrages det på tidspunktet for indbetalingen på den
pensionsordning, som tilbagebetalingen hidrører fra” strengt taget tolkes?
Eksempel: På en pensionsordning opkræves et beløb den 1. december år X. Opkrævningen betales
først den 20. februar år X+1. Dette giver dog ret til fradrag i år X. Nu tilbagebetales beløbet den 28.
februar (i år X+1) og den 6. marts bliver tilbagebetalingen anvendt til en betaling på en anden
ordning, der systemmæssigt først bliver oprettet samtidig.
Tidspunktet for indbetaling på den pensionsordning, hvor der er tilbagebetalt fra, var jo den 20.
februar. Er det så i år X+1, at der opnås ret til fradrag, eller er det ua tekste ” jf. dog 3. pkt.” i år X,
fordi den oprindelige indbetaling gav ret til fradrag for år X?
Internal - Edlund A/S
2. Kommentarer til forslag til ny tekst i PBL § 19:
I § 19, stk. 1, indsættes efter 2. pkt. som nye punktummer:
”Bortseelsesretten efter 1. og 2. pkt. gælder også de i kalenderåret forfaldne bidrag eller præmier, der
indbetales senest den 1. april i det efterfølgende kalenderår. Indbetales et bidrag m.v., der hidrører fra
en tilbagebetaling efter § 22 E, inden fristen for tilbagebetalingen efter § 22 E, jf. dog 3. pkt., er det
bortseelsesberettiget på tidspunktet for indbetalingen på den pensionsordning, som tilbagebetalingen
hidrører fra.”
2.1. Dette vil have den konsekvens, at pensionsinstitutterne ikke er i stand til at foretage ordinær
indberetning den 20. januar på et retvisende grundlag.
For bidrag/præmier, der er forfaldne i år X, men som ikke er indbetalt den 20. januar i år X+1, vil
pensionsinstitutterne jo ikke vide, om pensionstageren rent faktisk er berettiget til bortseelse fra
beløbet eller ej.
På samme måde som ved forslaget til ændring af § 18 vil der være en latent risiko for, at uanset
hvilket valg pensionsinstitutterne træffer i forbindelse med den ordinære indberetning , vil de få
behov for at foretage en rettelsesindberetning i perioden fra den 20. januar til den 1. april.
Se punkterne 6 og 7 mht. rettelsesindberetning og manglende lovhjemmel.
2.2. Det skal i forlængelse af punkt 2.1. bemærkes, at der gælder helt særlige vilkår for
arbejdsmarkedspensionsinstitutter, da etablering af nye pensionsordninger er bestemt af lovgivning
og ikke et konkret valg fra arbejdsgivers side. Nytegninger bliver således ikke aktivt foretaget efter
særskilt besked fra arbejdsgiver, men alene udløst passivt ved modtagelse af første bidrag fra
arbejdsgiver.
Det medfører således, at arbejdsmarkedspensionsinstitutter meget nemt vil kunne være i den
situation, at en pensionsordning ikke findes på tidspunktet for den ordinære indberetning, men at
der i perioden frem til den 1. april modtages et bidrag, hvor det er angivet, at beløbet vedrører en
eller flere måned(er) i det foregående år. Her vil instituttet etablere en pensionsordning med
tilbagevirkende kraft, og forfald vil også skulle tolkes som værende en dato tilbage i tid.
2.3. Samme kommentar som i punkt 1.2. omkring, hvordan fristen den 1. april skal tolkes.
2.4. Samme kommentarer som i punkterne 1.3. og 1.4.
2.5. Indbetalinger foretaget i perioden fra den 1. januar til og med den 1. april af bidrag/præmier, der
var forfaldne i det foregående, kan med den nye lovtekst bortses fra to gange.
Således kan der, efter 1. punktum ses bort fra alle indbetalinger (i indkomståret), uanset hvornår
disse havde forfald, og derudover kan der så nu også ses bort fra indbetalinger, der er foretaget
frem til den 1. april i det efterfølgende kalenderår, hvis indbetalingen modsvarer et forfaldent beløb
for indberetningsåret.
Mao. er der under alle omstændigheder bortseelsesret i år X+1 for en indbetaling modtaget den 1.
marts i år X+1. Hvis indbetalingen imidlertid vedrører december i år X, vil der nu med tilføjelse af 3.
pkt. også være bortseelsesret i år X.
Internal - Edlund A/S
2.6. Der mangler i virkeligheden en konkret tidsdimension i det hidtidige 1. punktum i § 19 (på samme
måde som der er i 1. punktum i § 18 ”de i indkomståret”).
3. Fælles kommentarer til forslag til ny tekst i PBL §§ 18 og 19:
3.1. Valget af den 1. april kan give nogle udfordringer.
Det vil betyde, at Skattestyrelsen har nået at danne årsopgørelser, inden fristen udløber, og dermed
vil der være en stor risiko for, at der skal udsendes korrigerede årsopgørelser, når
pensionsinstitutterne foretager rettelsesindberetninger, som følge af modtagelse eller manglende
modtagelse af betaling/indbetaling de sidste dage inden fristens udløb.
Der er desuden den risiko, at der i forbindelse med dannelsen af årsopgørelsen kan være
konstateret en overskridelse af maksimale grænser for indbetaling til rateforsikring/-opsparing eller
til aldersforsikring/-opsparing, som i virkeligheden kun beror på indberetninger, der bunder i
forventning om betaling/indbetaling, og som ender med ikke at blive til noget.
3.2. Tilføjelserne til PBL §§ 18 og 19 har på ingen måde gjort det nemmere at håndtere overholdelse af
de maksimale indbetalinger til rateforsikring/-opsparing samt aldersforsikring/-opsparing.
Nu vil der blive behov for at kunne håndtere, at et beløb flytter fra et indkomstår til et andet med
tilbagevirkende kraft. I første omgang skal beløbet placeres i forhold til et indkomstår ud fra et
forfaldsprincip, men hvis betalingen først foregår efter den 1. april, skal det så flyttes til året, hvor
indbetalingen er foregået. I særlige tilfælde kunne man godt frygte, at det kan føre til nogle
vanskeligheder.
3.3. Forsøget på at undgå en større omlægning fra et forfalds- til et modtageprincip for indberetninger
af indbetalinger via arbejdsgiver virker på ingen måde til at være lykkedes. Med de foreslåede
ændringer vil alle pensionsinstitutter skulle foretage omfattende ændringer i it-systemer, da den
foreslåede model jo i virkeligheden indeholder en kombination af de to principper.
Specielt må det anføres, at hvor det i starten alene handlede om bidrag modtaget via arbejdsgiver
(PBL § 19), så skal der nu også rettes i it-systemerne for præmier fra pensionstagerne (PBL § 18).
4. Kommentar til forslag til ny paragraf PBL § 22 E:
”§ 22 E. Beløb, der er indbetalt til en pensionsordning med løbende udbetalinger, rateforsikring,
rateopsparing, aldersforsikring, aldersopsparing eller supplerende engangssum, kan senest 30 dage efter
indbetalingen, dog senest den 19. januar i det følgende kalenderår, helt eller delvist tilbagebetales til
indbetaleren. Det tilbagebetalte beløb betragtes hverken som en indbetaling eller en afgiftspligtig
udbetali g. De ka ikke afgiftsf it tilbagebetales et stø e beløb, e d hvad de e i dbetalt.”
4.1. Et beløb, der er indbetalt helt frem til den 1. april, og som vedrører et beløb, der var forfaldent i det
foregående indkomstår – og således ifølge den nye udgave af §§18 og 19 er fradrags-
/bortseelsesberettiget i det foregående indkomstår – vil med § 22 E kunne tilbagebetales til og med
den 30. april.
Umiddelbart må antagelsen være, at denne tilbagebetaling så også påvirker det foregående
indkomstår, og dermed endnu engang pålægger pensionsinstitutterne at foretage en
rettelsesindberetning. I givet fald virker det omsonst at have betingelsen vedrørende den 19.
Internal - Edlund A/S
januar.
4.2. Så længe det drejer sig om indbetalinger foretaget via arbejdsgiver, vil
pensionsinstitut/arbejdsgiver/pensionstager nu skulle vælge imellem anvendelse af § 22 C eller § 22
E. I en lang række tilfælde vil begge paragraffer kunne finde anvendelse.
Det afgørende for at bruge § 22 E fremfor § 22 C må være de tilfælde, hvor det er afgørende at
tilbagebetalingen kan blive anvendt til indbetaling på en anden ordning, og at dette sker inden
udløbet af fristen i § 19, stk. 1, 3. punktum.
4.3. Når der nu i § 22 E eksplicit står, at et tilbagebetalt beløb ikke betragtes som en indbetaling, burde
samme præcisering så i virkeligheden ikke også fremgå af § 22 C?
5. Kommentar til forslag til ny tekst i Skatteindberetningsloven:
I § 9, stk. 1, indsættes som nr. 14:
”14) Beløb, der efter pensionsbeskatningslovens § 22 E tilbagebetales i indberetningsåret, når
tilbagebetali ge hid ø e f a e i dbetali g, de e sket i det fo udgåe de å .”
5.1. O det ’i dbe et i gså et’ er ikke anvendt noget andet sted i loven. Er det det år, hvori indberetning
foretages eller er det det år, hvorom der foretages indberetning?
5.2. Ud fra en antagelse om, at det er hvori, er det alene tilbagebetalinger, der er foretaget i perioden 1.
januar til og med 19. januar i det år, hvor indberetningen foretages, og hvor den oprindelige
indbetaling er foretaget i det foregående år (det år der indberettes om).
Alle andre tilbagebetalinger, der foretages i overensstemmelse med § 22 E er således ikke omfattes
af en indberetningspligt.
6. Kommentar til ’Be æ k i ge til lovfo slaget’, afsnit 2.2.2., næstnederste afsnit i højre spalte side 11:
Det bemærkes endvidere, at det enkelte pensionsinstitut efter gældende regler i skatteindretningsloven
og bekendtgørelse nr. 888 af 15. juni 2020 om skatteindberetning m.v. er forpligtet til at foretage
korrekt indberetning af pensionsindbetalingen, hvilket betyder, at er en indbetaling blevet tilbagebetalt,
skal i dbetali ge ikke i dbe ettes so e f ad agsbe ettiget .v. i dbetali g. Pe sio si stituttets i d‐
beretninger vil således efterfølgende afspejle det korrekte indbetalingsforløb på pensionsordningen.
6.1. Det er naturligvis korrekt, at pensionsinstitutter er forpligtet til at foretage korrekt indberetning i
forbindelse med den årlige (ordinære) indberetning den 20. januar. Derudover er
pensionsinstitutterne forpligtet til at foretage indberetning af transaktioner, der er omfattet at PBL
§§ 21, 21 A, 22 og 25 A, og nu også af 22 E, men ikke af andre transaktioner.
Transaktioner omfattet af PBL §§ 22 C og 22 D og de forhold, der falder udenfor PBL § 22 E
foreligger der således ikke nogen indberetningspligt om. Desuden må påstanden være, at
forandringer i forhold til den ordinære indberetning, som opstår i perioden frem til og med den 1.
april i overensstemmelse med de nye regler i PBL §§ 18 og 19 heller ikke er omfattet af
indberetningspligt.
I Lov nr. 1536 af 19/12/2017 Skatteindberetningsloven står der således alene i § 9, at
forsikringsselskaber hvert år skal indberette forfaldne såvel som indbetalte forsikringspræmier. Ikke
Internal - Edlund A/S
et ord om rettelser.
I BEK nr. 888 af 15/06/2020 Bekendtgørelse om skatteindberetning m.v. står der ligeledes i § 13
alene, at forsikringsselskaber årligt skal indberette (stk. 2) om det foregående kalenderår, (nr. 6) om
størrelsen af de samlede forfaldne præmier og bidrag samt (nr. 9) om tilbagebetaling eller
overførsel efter pensionsbeskatningslovens § 21 A, stk. 1 og 2, og § 22 A, stk. 1, overførsler efter §
25 A, stk. 8, og tilbagebetaling efter § 22, stk. 1. Igen ikke et ord om andre former for rettelser.
6.2. Indholdet i 6.1. er helt i overensstemmelse med tekst i notat fra Skattestyrelsen til Edlund, J.nr. 19-
0054570, dateret den 1. april 2019 – under Minicase nr. 3:
”Hvis pensionsinstituttet allerede inden for indberetningsfristen (den 20. januar 2019) har
indberettet om præmien som vedrørende indkomståret 2018 for den skattepligtige, og det først
senere i 2019 viser sig, at pensionsinstituttet konstaterer, at ordningen bliver hvilende med virkning
allerede helt tilbage til 2018, så foreligger der efterfølgende konstaterede faktiske
omstændigheder. Den ordinære indberetning var korrekt ud fra data, som de var på det tidspunkt,
hvor indberetningen blev dannet. Det, at det viser sig, at et beløb efterfølgende ikke bliver betalt,
edfø e ikke i dbe et i gspligt fo pe sio si stituttet.”
7. Kommentarer til ’Be æ k i ge til lovfo slaget’, afsnit 2.4.1, næstnederste afsnit i venstre spalte side
15:
”I Skattestyrelsens vejledning om indberetning af pensionsbidrag og pensionsstatistik (CPS) fremgår, at
arbejdsgiverindbetalinger til pensionsordninger i pengeinstitutter skal indberettes med virkning for det
indkomstår, hvor indbetalingen sker, mens arbejdsgiverindbetalinger til pensionsordninger i
forsikringsselskaber skal indberettes med virkning for det indkomstår, hvor indbetalingen er forfalden.
Det fremgår endvidere, at hvis den forfaldne præmie hos forsikringsselskabet ikke bliver betalt, skal der
foretages en rettelsesindberetning, så den indberettede præmie svarer til det faktisk betalte.”
samt første afsnit under 2.4.2 side 16:
”Anvendelsen af forfaldsprincippet for ordninger i pensionskasser og forsikringsselskaber har ikke givet
anledning til nævneværdige problemer. Pensionsinstitutterne er forpligtet til at foretage korrekt
indberetning, herunder at rette en foretagen indberetning, der viser sig at være forkert, fordi der ikke er
foretaget en faktisk indbetaling, eller fordi den faktiske indbetalings størrelse divergerer fra det
indberettede beløb, jf. også Skattestyrelsens vejledning om indberetning af pensionsbidrag og
pensionsstatistik (CPS).”
7.1. Der fremgår på ingen måde i den gældende vejledning vedrørende CPS indberetningen noget om,
at ”hvis den forfaldne præmie hos forsikringsselskabet ikke bliver betalt, skal der foretages en
rettelsesindberetning, så den indberettede præmie svarer til det faktisk betalte” samt
”Pensionsinstitutterne er forpligtet til at foretage korrekt indberetning, herunder at rette en
foretagen indberetning, der viser sig at være forkert, fordi der ikke er foretaget en faktisk
indbetaling, eller fordi den faktiske indbetalings størrelse divergerer fra det indberettede beløb, jf.
også Skattestyrelsens vejledning om indberetning af pensionsbidrag og pensionsstatistik (CPS)”.
Der er i CPS vejledningen besk ivelse ved ø e de ’ge i dbe et i g’ (rettelse af afviste
indberetninger) samt rettelser af forkerte indberetninger, men som det også er lagt til grund ved
Skattestyrelsens eget notat (i punkt 6.2.), så var den ordinære indberetning pr. 20. januar jo ikke
Internal - Edlund A/S
’fo ke t’ (på tidspunktet for indberetningen). Hvis det dermed først konstateres i perioden imellem
den 20. januar og den 1. april, at der skulle have været et andet udfald, kan det ikke opfattes som
en fejl.
8. Kommentar til ’Be æ k i ge til lovfo slagets e kelte beste else ’, Til § 2, Til nr. 3, side 37 og Til nr.
5, side 39:
”Udover denne betingelse, som følger direkte af den foreslåede regel, vil det efter gældende ret være en
betingelse, at den ordning, der indbetales på efter nytår, eksisterede eller var aftalt oprettet inden
nytår.”
Hvis dette forhold var gældende, så ville indbetalingen jo alene som følge af først punktum i tilføjelserne
til §§ 18 og 19 give fradragsret/bortseelsesret på forfaldstidspunktet. I givet fald får sidste punktum i
tilføjelserne til §§ 18 og 19 alene betydning for de indbetalinger, der bliver foretaget fra og med den 2.
april og til og med den 30. april, og hvor indbetalingen stammer fra en tilbagebetaling fra en anden
ordning, hvor tilbagebetalingen senest er foretaget 30 dage efter en indbetaling, der senest er foretaget
den 1. april.
Hvis tilbagebetalingen skyldes, at man er blevet opmærksom på, at indbetalingen skulle have medført
oprettelse en anden ordning med virkning tilbage i det foregående kalenderår, kan man med den
foreslåede ændring ikke se, at dette ikke er en mulighed.


Side 1 / 10
Indberetning af pensionsordninger
Ved mail af 25. februar 2019 har Edlund A/S skrevet til Skattestyrelsen og spurgt til, hvorledes der
skal indberettes af et pensionsinstitut i de ved et medsendt notat beskrevne syv eksempler, minicase
1-7.
Skattestyrelsen skal oplyse følgende til de af Edlund A/S fremsendte minicase 1-7.
Minicase 1
Beskrivelse Forfaldsdato Beløb
Privattegnet ordning
Opkrævning af præmie
(med angivelse af, at beløbet vedrører 2018)
27.12.2018 10.000
Skattestyrelsen bemærker, at dette eksempel vedrører en ”normal” indberetningssituation ved
1) en privattegnet pensionsordning,
2) hvor en præmie på 10.000 kr. på denne ordning opkræves i 2018 med forfaldsdato
den 27. december 2018, og
3) hvor beløbet også rent faktisk betales af den skattepligtige den 27. december 2018.
Efter skatteindberetningsloven, (SIL), jf. lov nr. 1536 af 19. december 2017, § 54, skal
pensionsinstituttet foretage indberetning om præmien senest den 20. januar 2019. Dvs. at
pensionsinstituttet til Skattestyrelsen skal indberette om indbetalingen på 10.000 kr. senest den 20.
januar 2019, og hvor der ved indberetningen skal oplyses om, at beløbet vedrører pensionspræmie
for den skattepligtige for indkomståret 2018.
Minicase 2
Beskrivelse Forfaldsdato Beløb
Privattegnet ordning
Opkrævning af præmie
(med angivelse af, at beløbet vedrører 2018)
27.12.2018 10.000
Betaling af opkrævning 08.01.2019 10.000
Skattestyrelsen Jura bemærker, at dette eksempel vedrører en indberetningssituation ved
1) en privattegnet pensionsordning,
Notat
Jura
Jura, Administration Kontrol
Opkrævning
Signe Sparsø Koch
1. april 2019
J.nr. 19-0054570
Skatteudvalget 2020-21
L 69 Bilag 4
Offentligt
Side 2 / 10
2) hvor et præmiebeløb på 10.000 kr. opkræves i 2018 og med forfaldsdato den 27.
december 2018, men
3) hvor præmiebeløbet imidlertid først betales af den skattepligtige den 8. januar 2019.
Af SIL § 9 og § 10, fremgår det, at skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om indberetning
vedrørende pensionsordninger, og indberetning om ”forfaldne såvel som indbetalte
forsikringspræmier og indskud”.
Det fremgår videre af bekendtgørelse nr. 927 af 26. juni 2018 om skatteindberetning mv., (SIB), §
13, at indberetning skal ske årligt, og at indberetning for hver ordning skal omfatte ”det foregående
kalenderår”, og hvor det er ”størrelsen af de samlede forfaldne præmier og bidrag”, der skal
indberettes.
På den baggrund finder Skattestyrelsen, at der i det konkrete eksempel skal indberettes om beløbet
for 2018, idet beløbet er forfaldent i dette år, selv om betaling imidlertid først sker i 2019. Da
beløbet således indberettes som værende en forfalden præmie på en pensionsordning for
indkomståret 2018, skal der ikke også ske indberetning herom i 2020 for indkomståret 2019, selv
om betaling først sker i 2019.
Minicase nr. 3
Beskrivelse Forfaldsdato Beløb
Privattegnet ordning
Opkrævning af præmie
(med angivelse af, at beløbet vedrører 2018)
27.12.2018 10.000
Opkrævning bliver aldrig betalt, hvorfor ordningen i skattemæssig
forstand har været hvilende i 2018.
- -
Skattestyrelsen Jura bemærker, at dette eksempel vedrører en indberetningssituation ved
1) en privattegnet pensionsordning,
2) hvor præmiebeløb på 10.000 kr. opkræves i 2018 med forfaldsdato den 27.
december 2018, og
3) hvor beløbet imidlertid aldrig betales.
4) På grund af manglende betaling overgår ordningen i skattemæssig forstand i 2018
til at være hvilende.
Ud fra det ovenfor anførte under minicase 2, og idet der er tale om et forfaldent præmiebeløb i
2018, er udgangspunktet, at der skal ske indberetning af beløbet senest den 20. januar 2019, og som
vedrørende en pensionspræmie for indkomståret 2018 for den skattepligtige.
Det er oplyst, at ordningen i skattemæssig forstand i 2018 overgår til at være hvilende ordning. Det
forhold, at ordningen bliver en ”hvilende” ordning, er en sådan ændring, der skal indberettes om, jf.
SIL § 9, stk. 1, nr. 3, og hvor der skal gives de i SIB § 13, stk. 6 nævnte oplysninger.
Det fremgår således af SIL § 9, stk. 1, nr. 3, at der skal indberettes om ”det nærmere indhold af
ordninger, der omfattes af pensionsbeskatningslovens afsnit I, og eventuelle ændringer i sådanne
ordninger”.
Side 3 / 10
I SIB § 13, stk. 6, er det fastsat:
Om hvilende ordninger skal følgende oplysninger indberettes om den enkelte ordning indtil det
år, hvor ejeren henholdsvis pensionskassemedlemmet fylder 66 år:
1. Pensionsinstituttets registreringsnummer, jf. § 1.
2. Ejerens henholdsvis pensionskassemedlemmets identitet, jf. § 3.
3. Ordningens litra og nummer henholdsvis medlemmets nummer i pensionskassen, hvis
nummeret er forskelligt fra cpr-nummer.
4. Ordningens betegnelse.
Idet ordningen i 2018 overgår til at være en hvilende ordning pga. manglende betalinger af
forfaldne beløb i 2018, så skal der ikke indberettes om præmien på de 10.000 kr. Der skal således
ikke både indberettes om fradragsberettiget beløb på 10.000 kr., som imidlertid ikke betales til trods
for forfaldstidspunktet, og om at ordningen netop på grund af manglende betaling er blevet hvilende
ordning.
Hvis pensionsinstituttet allerede inden for indberetningsfristen (den 20. januar 2019) har indberettet
om præmien som vedrørende indkomståret 2018 for den skattepligtige, og det først senere i 2019
viser sig, at pensionsinstituttet konstaterer, at ordningen bliver hvilende med virkning allerede helt
tilbage til 2018, så foreligger der efterfølgende konstaterede faktiske omstændigheder. Den
ordinære indberetning var korrekt ud fra data, som de var på det tidspunkt, hvor indberetningen blev
dannet. Det, at det viser sig, at et beløb efterfølgende ikke bliver betalt, medfører ikke
indberetningspligt for pensionsinstituttet.
Pensionsinstituttet skal her for 2019 og fremefter give de i SIB § 13, stk. 6, krævede oplysninger
om hvilende ordninger.
Pensionsinstituttet skal dog indberette om ændringer i pensionsordningerne, herunder hvis
ordningen således bliver en hvilende ordning.
Minicase nr. 4
Beskrivelse Dato Beløb
Arbejdsgiveradministreret ordning
Indbetaling af bidrag med angivelse af, at det er pensionsbidrag
vedrørende december måned 2018
27.12.2018 4.000
Ved indberetning af pensionsordninger i ansættelsesforhold (arbejdsgiveradministrerede) gælder
SIL § 1, § 2 og § 3, hvorefter der er fastsat nærmere regler om en arbejdsgivers indberetning af
bidrag til pensionsordninger mv. ved arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger mv.
Af SIL § 2, nr. 2, fremgår at ved indberetning af beløb efter § 1, skal følgende oplyses:
§ 2. Ved indberetning af beløb efter § 1 skal følgende oplyses:
1) Størrelsen af den samlede udbetaling eller godskrivning vedrørende den enkelte
modtager.
Side 4 / 10
2) Henholdsvis arbejdstagerens og arbejdsgiverens andel af beløb, som indbetales af
en arbejdsgiver til en pensionsordning, som omfattes af pensionsbeskatningslovens §
19 eller § 56, stk. 3 eller 5, bortset fra bidrag til Arbejdsmarkedets Tillægspension.
(…)
5) Den skatteperiode vedrørende A-skatten og arbejdsmarkedsbidraget, som
udbetalingerne eller godskrivningerne skal henføres til.
Det fremgår heraf, at en arbejdsgiver, der i en kalendermåned har udbetalt eller godskrevet
indkomst, hver måned skal indberette til indkomstregistreret om lønindkomster, A-skatter,
pensionsindbetalinger, -bidrag mv.
Der skal ved indberetning oplyses om henholdsvis arbejdstagerens og arbejdsgiverens andel af
beløb, som indbetales af en arbejdsgiver til en pensionsordning, som omfattes af
pensionsbeskatningslovens § 19 eller § 56, stk. 3 eller 5, bortset fra bidrag til Arbejdsmarkedets
Tillægspension, jf. SIL § 2, nr. 2.
I lov om et indkomstregister, (IKR), lovbekendtgørelse nr. 49 af 12. januar 2015 med senere
ændringer, § § 3, 4 og § 5 er det videre fastsat:
§ 3. Indberetningspligten efter denne lov påhviler fysiske eller juridiske personer, som
er indberetningspligtige efter de i § 3, stk. 1, nr. 1-10, nævnte bestemmelser.
§ 4. Indberetning af oplysninger efter § 3, stk. 1, nr. 1-10, skal foretages senest den
10. i måneden efter udløbet af den kalendermåned, oplysningerne vedrører. I januar
måned skal indberetning dog foretages senest den 17. januar. Indberetning af A-
indkomst som nævnt i kildeskattelovens § 46, stk. 6, skal senest foretages den 20.
januar efter udløbet af det kalenderår, oplysningerne vedrører. Hvis fristen efter 1.-3.
pkt. udløber en lørdag, søndag eller helligdag, skal indberetning ske senest den
følgende hverdag. For indberetningspligtige, som er omfattet af opkrævningslovens §
2, stk. 6, skal indberetning dog foretages senest den sidste hverdag (bankdag) i den
måned, oplysningerne vedrører. Indberetning af oplysninger efter § 3, stk. 1, nr. 11,
skal foretages dagligt.
Stk. 2. (…)
Stk. 3. Har den indberetningspligtige forsøgt indberetning, og har told- og
skatteforvaltningen meddelt den indberetningspligtige, at indberetningen ønskes
genindberettet som følge af fejl el.lign., skal den indberetningspligtige foretage
genindberetning inden en frist, som meddeles af told- og skatteforvaltningen.
Stk. 4. (…)
Stk. 5. De i § 7, stk. 1, nævnte myndigheder m.v. er forpligtede til at meddele
indkomstregisteret de indberetninger eller ændringer af indberetninger, der ikke sker
til indkomstregisteret. Myndighederne m.v. skal foretage indberetning efter 1. pkt.
efter nærmere anvisning fra told- og skatteforvaltningen.
Stk. 6. Skatteministeren fastsætter regler for indberetning af oplysninger efter § 3 og
nærværende bestemmelse, herunder regler om
1. lempelse af indberetningspligten efter stk. 1 og 2 og §§ 2 og 3,
2. registrering af indberetningspligten i erhvervssystemet,
3. det elektroniske indberetningsformat, idet fastsættelse af regler herom sker
efter aftale med videnskabsministeren,
Side 5 / 10
4. papirindberetningsformatet og
5. tast selv-løsninger til virksomhederne.
§ 5. Vægrer nogen sig ved at efterkomme §§ 2-4 i denne lov, afgør told- og
skatteforvaltningen, hvorvidt den pågældende er pligtig dertil. Indberetningen kan om
fornødent fremtvinges ved pålæg af tvangsbøder.
I bekendtgørelse om et indkomstregister, jf. bekendtgørelse nr. 906 af 26. juni 2018, er der videre
fastsat nærmere regler om registrering og indberetning mv. til indkomstregistret.
For pensionsordninger, der er led i et ansættelsesforhold gælder det, at indberetningspligten er rettet
mod arbejdsgiveren, og ikke som ved privattegnede pensionsordninger pensionsinstituttet.
Endvidere fremgår det, at indberetning til indkomstregistret er månedligt og skal foretages senest
den 10. i måneden efter udløbet af den kalendermåned, oplysningerne vedrører. I januar måned skal
indberetning dog foretages senest den 17. januar.
Det fremgår af SIL § 1 og § 2, at arbejdsgiveren skal indberette om ”udbetalt eller godskrevet
indkomst”. Det afgørende er således ”udbetalingstidspunktet” ved arbejdsgivers indberetning til
indkomstregistret. Der skal i forbindelse oplyses om ”henholdsvis arbejdstagerens og
arbejdsgiverens andel af beløb, som indbetales af en arbejdsgiver til en pensionsordning”, og
hvorved der her tillige anvendes udtrykket ”indbetales”.
Endelig fremgår det, at indberetning skal ske pr. kalendermåned, der sker udbetaling fra
arbejdsgiveren af indberetningspligtig indkomst, herunder også pensionsindbetalinger.
Det vil sige, at for arbejdsgiveradministrerede pensionsordninger skal der indberettes om beløb, der
”indbetales”, og det er således ikke afgørende med ”forfaldstidspunktet” etc.
Sideløbende hermed gælder endvidere SIL § 9 og § 10, samt de hertil hørende bestemmelser i SIB §
13 mv., hvorefter pensionsinstituttet skal foretage årlige indberetninger om disse pensionsordninger,
også når der er tale om arbejdsgiveradministrerede pensionsindbetalinger.
I skatteindberetningsbekendtgørelsen, SIB, § 13, stk. 2, nr. 6, 2. led, er det videre fastsat, at
forsikringsselskaber og pensionskasser ved ordninger, der er led i et ansættelsesforhold, årligt skal
foretage indberetning af de samlede præmier og bidrag, der kan bortses fra ved indkomstopgørelsen
efter pensionsbeskatningslovens § 19. Indberetningen skal ske for hver ordning og vedrørende det
foregående kalenderår.
Pensionsinstitutternes indberetning ved arbejdsgiveradministrerede ordninger må her følge de
ovenfor anførte principper vedrørende arbejdsgiverens indberetningspligter efter SIL § 1, § 2, IKR
§ 2, § 3 etc., og afspejle de i året foretagne ”indbetalinger” til den ansattes pensionsordning.
I ovennævnte minicase 4 er der den 27.12.2018 sket indbetaling til en pensionsordning af
arbejdsgiveren. I denne situation, skal
• arbejdsgiveren iht. IKR indberette om denne indbetaling i januar 2019, og hvor frist for
indberetning er den 17. januar 2019, og hvor arbejdsgiver skal angive, at indbetalingen
vedrører december 2018 lønudbetalingen mv. Pensionsinstituttet skal ved
Side 6 / 10
pensionsinstituttets årlige indberetning om pensionsordningen i januar 2019 for 2018-året,
jf. SIL § 9, § 10, SIB § 13 mv. afspejle denne indberetning.
Minicase nr. 5
Beskrivelse Dato Beløb
Arbejdsgiveradministreret ordning
Indbetaling af bidrag med angivelse af, at det er pensionsbidrag
vedrørende december måned 2018
04.01.2019 4.000
I ovennævnte case er der tale om
1) en arbejdsgiveradministreret pensionsordning,
2) men hvor arbejdsgiveren først den 4. januar 2019 foretager en indbetaling af et
bidrag på 4.000 kr. og
3) med angivelse af at pensionsbidraget imidlertid vedrører december måned 2018.
Det er ikke i minicasen beskrevet, hvad baggrunden er for, at indbetaling først sker i 2019, men
vedrører december 2018, herunder om det fx skyldes en fejl hos arbejdsgiveren vedrørende dennes
dispositioner allerede i december 2018, eller om det er efterfølgende opståede forhold, fx at
arbejdsgiver og den ansatte i januar 2019 bliver enige om, at der med tilbagevirkende kraft for 2018
skal indbetales mere i pensionsordningen fsva. lønnen for december 2018.
Det er her væsentligt at bemærke, at efter pensionsbeskatningsreglerne, jf. PBL § 19, er det
væsentligt at se på ”indbetalingen”, og dette kriterium er således afgørende ved bortseelsesretten
efter PBL § 19. Det afgørende er derimod ikke, om parterne angiver, at indbetalingen skal vedrøre
en tidligere eller senere måned end den måned, hvor indbetalingen rent faktisk sker.
Efter indberetningsreglerne i IKR og SIL § 1 og § 2 er det endvidere afgørende for indberetningen
fsva. arbejdsgiverens indberetningspligt, hvornår et givent beløb er udbetalt.
Indbetalingen sker først i januar 2019, og derfor skal beløbet indberettes af arbejdsgiveren for denne
måned iht. IKR § 4, og indberetning skal her ske i februar 2019. Arbejdsgiveren kan ikke iht. IKR
mv. foretage en anden indberetning. Indberetning skal her ske i 2019 for de indbetalinger, der
foretages i januar 2019. Dvs. indberetningen for et kalenderår skal indeholde de beløb,
arbejdsgiveren har indbetalt i løbet af dette kalenderår. Der er ikke hjemmel til at foretage en anden
periodisering.
Hvis der er tale om, at arbejdsgiveren og den ansatte iht. deres indbyrdes aftale om løn m.v. mener,
at beløbet betalt i januar 2019 er beløb, der skal henføres til december 2018, og som den ansatte
således skulle have haft indbetalt allerede i december 2018 på pensionsordningen, så beror dette på
parternes indbyrdes forhold, aftale mv., og dette skal indberetningsreglerne ikke rette op på.
Hvis den skattepligtige mener, at der på grund af indberetningen og fejl fra arbejdsgiverens side er
sket fejlagtig skatteansættelse for 2018, så må vedkommende rette henvendelse til
Skatteforvaltningen og anmode om genoptagelse for det pågældende indkomstår, herunder høre, om
der skattemæssigt kan ske korrektion og genoptagelse skatteansættelserne, således at indbetalinger
til en pensionsordning – som imidlertid først er sket senere i 2019 – således kan henføres til et
Side 7 / 10
tidligere år. Hvorvidt det er muligt vil afhænge af, om det aftalemæssigt og pensionsretligt imellem
arbejdsgiver, den ansatte og pensionsinstituttet er muligt at korrigere indbetalingerne med
tilbagevirkende kraft.
Indberetningsmæssigt skal der imidlertid ikke ske ”genindberetning”, ”omindberetning” etc. efter
IKR, SIL mv. I den konkrete situation er der ikke tale om, at den indberetningspligtige har
indberettet eller har forsøgt indberetning. Derimod har arbejdsgiver først i 2019 foretaget
indbetaling til pensionsordningen, og først deraf pligt til at indberette beløbet.
En sådan situation omhandler IKR § 4, stk. 3 eller SIL § 54 om ”genindberetning” ikke. Derfor er
forholdet ikke omfattet af reglerne om pålæg om ”genindberetning”. Der er heller ikke tale om, at
arbejdsgiveren slet ikke har overholdt sine indberetningspligter mv. Der skal iht.
indberetningsreglerne jo først indberettes om dispositionen for indkomståret 2019, hvor
indbetalingen faktisk sker.
I nærværende case er der tale om, at en indbetaling først sker i januar 2019, og derfor skal beløbet
indberettes af arbejdsgiveren for denne måned iht. IKR § 4, og indberetning skal her ske i februar
2019.
Minicase nr. 6
Beskrivelse Dato Beløb
Arbejdsgiveradministreret ordning
Indbetaling af bidrag med angivelse af, at det er pensionsbidrag
vedrørende december måned 2018
27.12.2018 4.000
Modtagelse af yderligere betaling og oplysning om, at tidligere
indbetaling for december 2018 var forkert
10.04.2019 500
Her gælder samme forhold som under case 5. Indbetalingen af de 4.000 kr. den 27. december 2018,
skal indberettes til indkomstregistreret af arbejdsgiveren som værende en indbetaling vedrørende
december 2018, og hvor indberetningsfristen er i januar 2019.
Den senere indbetaling på 500 kr., der sker den 10. april 2019 skal der indberettes om til
indkomstregistreret i maj 2019, og hvor det skal oplyses, at der er tale om en indbetaling i april
måned 2019.
Det forhold, at parterne, (arbejdsgiveren, den ansatte, og/eller pensionsinstituttet) imidlertid finder
at indbetalingen eventuelt reelt skulle have været sket fx i december 2018, men på grund af fejl ikke
blev indbetalt, eller at parterne i 2019 aftaler yderligere indbetalinger for tidligere måneder, er
forhold, der er indberetningen uvedkommende. Det afgørende for indberetningen er
”indbetalingstidspunktet”.
Hvis den skattepligtige imidlertid mener, at der på grund af indberetningen er sket fejlagtig
skatteansættelse, så må vedkommende rette henvendelse til Skatteforvaltningen og anmode om
genoptagelse for det pågældende indkomstår, herunder høre, om der skattemæssigt kan ske
korrektion og genoptagelse skatteansættelsen, således at indbetalinger til en pensionsordning – som
imidlertid først er sket senere i 2019 – således kan henføres til et tidligere år, og hvis det
aftalemæssigt og pensionsaftalemæssigt imellem parterne og pensionsinstituttet i øvrigt er muligt at
korrigere indbetalingerne med tilbagevirkende kraft.
Side 8 / 10
Minicase nr. 7
Beskrivelse Dato Beløb
Arbejdsgiveradministreret ordning
Indbetaling af bidrag med angivelse af, at det er pensionsbidrag
vedrørende december måned 2018
27.12.2018 4.000
I den samlede indbetaling for alle medarbejdere hos arbejdsgiver
indgår der en modregning og en oplysning om, at tidligere
indbetaling for december 2018 var forkert
10.04.2019 -500
Der er her tale om, at der den 10. april 2019 sker en tilbagebetaling (”udbetaling” fra ordningen),
omfattet af PBL § 22 C.
Efter PBL § 22 C er det fastsat:
§ 22 C. Bidrag og præmier indbetalt af en arbejdsgiver, jf. § 19, kan udbetales fra
ordningen til brug for modregning i arbejdsgiverens senere bidrag og præmier til
arbejdsgiverens øvrige ansattes pensionsordninger i samme pensionsinstitut, uden at
dette betragtes som en afgiftspligtig udbetaling. Det er en betingelse, at de indbetalte
bidrag og præmier er sket ved en fejl i forhold til aftalegrundlaget for
pensionsordningen.
Denne bestemmelse i PBL § 22 C blev indført ved lov nr. 1682 af 26/12/2017.
Af lovbemærkningerne hertil, jf. 2017/1 LSF 16, Forslag til Lov om ændring af
pensionsbeskatningsloven og forskellige andre love (Målretning af aldersopsparing og regulering af
fejlagtige pensionsindbetalinger) fremgår det:
”Når en arbejdsgiver foretager en pensionsindbetaling til en ansats pensionsordning,
vil det normalt ikke give anledning til fejl. Indbetalingen er sket i fuld
overensstemmelse med den relevante overenskomst, firmaaftale eller pensionsaftale i
øvrigt.
I de tilfælde, hvor en arbejdsgiver foretager indbetalinger, der ikke skulle være sket,
vil fejl, der er små nok til at kunne rummes i den ansattes førstkommende
pensionsindbetaling, allerede under gældende ret kunne håndteres uden
nævneværdige problemer. I dette tilfælde indbetaler arbejdsgiveren blot tilsvarende
mindre i den følgende måned.
Større fejl er derimod sværere at håndtere. (…)
Efter retningslinjerne i SKATs Juridiske Vejledning vil der dog afgiftsfrit kunne ske
såkaldt negativ korrektion – dvs. at det for meget indbetalte beløb hæves på
lønmodtagernes pensionsdepot efter indhentelse af tilladelse fra SKAT. SKAT tillader
således efter praksis korrektion i tilfælde, hvor der er sket en åbenbar fejldisposition.
Korrektionsmuligheden er som hovedregel forbeholdt tilfælde, hvor
pensionsordningen er oprettet i ansættelsesforhold, idet den ansatte i denne situation
oftest er uden indflydelse på den opståede fejl.
(…) Efter tilladelse fra SKAT kan det fejlagtigt indbetalte beløb hæves skatte- og
Side 9 / 10
afgiftsfrit på kontoen med henblik på enten tilbagebetaling til arbejdsgiveren eller
godskrivning på andre ansattes pensionskonti.
Det foreslås, at bidrag og præmier indbetalt af en arbejdsgiver, jf. § 19, kan udbetales
fra ordningen til brug for modregning i arbejdsgiverens senere bidrag og præmier til
arbejdsgiverens øvrige ansattes pensionsordninger i samme pensionsinstitut, uden at
dette betragtes som en afgiftspligtig udbetaling. Negativ korrektion kan dermed
foretages uden tilladelse fra SKAT, således at en arbejdsgivers pensionsindbetalinger
kan udbetales fra en ansats pensionsordning til brug for modregning i
arbejdsgiverens senere pensionsindbetalinger til arbejdsgiverens øvrige ansatte med
pensionsordning i samme pensionskasse, forsikringsselskab eller pengeinstitut, uden
at dette betragtes som en afgiftspligtig udbetaling. Det er en betingelse, at de
indbetalte bidrag og præmier, der anvendes til modregning, er sket ved en fejl i
forhold til aftalegrundlaget for pensionsordningen.
(…)
Med forslaget sker der ikke ændringer i reglerne for rettelsesindberetning til SKAT i
forbindelse med korrektioner, hverken når tilladelse fra SKAT er påkrævet, eller efter
den foreslåede regel uden tilladelse fra SKAT.
(…)
En egentlig tilbagebetaling til arbejdsgiveren eller overførsel til et andet
pensionsinstitut, jf. dog nedenfor, vil fortsat alene kunne ske efter indhentelse af
tilladelse fra SKAT efter praksis som beskrevet i SKATs Juridiske Vejledning.
Arbejdsgiveren vil dermed ikke kunne anvende reglen til at hæve beløb på de ansattes
pensionsordninger blot ved at anmode pensionsinstituttet herom.
(…)”
PBL § 22 C omhandler de skattemæssige aspekter (indkomst- og afgiftsmæssige aspekter mv.) ved
den disposition, at arbejdsgiveren fx fejlagtigt at fået indbetalt for meget til en ansats pensionsdepot,
og der senere sker korrektion heraf.
Der er indberetningsmæssigt imidlertid ikke fastsat særlige regler om indberetning fsva. disse
udbetalinger omfattet af PBL § 22 C. Det er i lovbemærkningerne oven for også udtrykkeligt nævnt,
at der med bestemmelsen ikke sker ændringer i ”reglerne for rettelsesindberetning til SKAT i
forbindelse med korrektioner”, hverken når tilladelse fra Skatteforvaltningen er påkrævet, eller efter
den nye regel uden tilladelse fra Skatteforvaltningen.
I SIB § 13, stk. 2, nr. 9 og 10 er der fastsat særlige regler om indberetninger fsva. tilbagebetaling
eller overførsel efter PBL § 21 A, stk. 1 og 2, og § 22 A, stk. 1 og § 22, stk. 1.
Endvidere er der i SIB § 13, stk. 2, nr. 11 fastsat regler om indberetning ved udbetaling af og
afgiftspligtige dispositioner over en rateforsikring, rateopsparing etc.
Derimod er der ikke fastsat regler om indberetning fsva. PBL § 22 C om bidrag og præmier
indbetalt af en arbejdsgiver, jf. PBL § 19, som udbetales fra ordningen til brug for modregning i
arbejdsgiverens senere bidrag og præmier til arbejdsgiverens øvrige ansattes pensionsordninger i
samme pensionsinstitut.
Dermed skal der ikke ske en indberetning om denne udbetaling på 500 kr., der sker i april 2019.
Side 10 / 10
Arbejdsgiveren skal imidlertid indberette om indbetaling på pensionsordningen for den
skattepligtige, som dermed får overført betalingen på 500 kr., i sin pensionsordning. Denne person
får således indbetalt præmier og bidrag på sin pensionsordning og med bortseelsesret efter PBL §
19, hvorfor indberetning herom skal ske, jf. SIL § 1 og § 2 og IKR § 2 og § 3, samt SIB § 13 mv.
Men fsva. den person (ansatte), som tidligere først oprindeligt havde fået indbetalt de 500 kr. på sin
pensionsordning, skal der ikke indberettes særskilt om den senere korrektion. Der skal for denne
person ikke ske en indberetning om ”rettelse” af denne tidligere indbetaling, som nu overføres til en
anden ansats pensionsordning.
Den tidligere person, som tidligere oprindeligt har fået indbetalt på sin pensionsordning, er heller
ikke blevet beskattet af beløbet, idet der iht. PBL § 19 jo netop er bortseelsesret.
Indkomstskattemæssigt er der således ikke sket en beskatning, som efterfølgende dermed bør
korrigeres.