L 48 - svar på spm. 57 om kommentar til henvendelsen af 6/2-20 fra FSR-danske revisorer om supplerende spørgsmål om endeligt underskud, fra skatteministeren

Til Folketinget – Skatteudvalget
Vedrørende L 48 - Forslag til Lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven,
skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love (Implementering af
skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes CFC-regler, justering af
definitionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i udenlandske datterselska-
ber m.v., tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser ved transfer pricing-
forhøjelser og ændring af opbevaringsperiode for grundlaget for indberetning af finan-
sielle konti m.v.).
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 57 af 6. februar 2020.
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
21. februar 2020
J.nr. 2019 - 6665
Skatteudvalget 2019-20
L 48 endeligt svar på spørgsmål 57
Offentligt
Side 2 af 4
Spørgsmål
Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 6. februar 2020 fra FSR-danske revisorer,
jf. L 48 – bilag 25.
Svar
FSR – danske revisorer (herefter FSR) har en række opfølgende spørgsmål i forhold til
svaret på spørgsmål 32 til lovforslaget - særligt i forhold til fradrag for endelige under-
skud.
I forlængelse af kommentaren til nr. 17 i svaret på spm. 32 anmoder FSR om, at det be-
kræftes, at forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt., betyder, at der skal ud-
arbejdes fiktive sambeskatningsopgørelser for alle de år, hvor EU/EØS-selskabet ville
have indgået i international sambeskatning med det danske ejerselskab, såfremt internatio-
nal sambeskatning havde været valgt. FSR anmoder i den forbindelse om, at det bekræf-
tes, at såfremt disse fiktive sambeskatningsopgørelser viser, at der kunne have været an-
vendt/modregnet underskud i de danske selskabers indkomst, så kan det danske ejersel-
skab fradrage dette underskudsbeløb i endelighedsåret.
FSR anmoder endvidere i forlængelse af kommentaren til nr. 18 i svaret på spm. 32 om
en uddybning, idet det er FSRs opfattelse, at der ikke med ordlyden af forslaget til sel-
skabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt., er grundlag for udsagnet om, at den del af et un-
derskud i EU/EØS-selskabet, der ikke kan rummes i moderselskabets indkomst i endelig-
hedsåret, bortfalder. Det er FSRs opfattelse, at såfremt de udarbejdede fiktive sambeskat-
ningsopgørelser viser, at underskud i EU/EØS-selskabet kunne have været anvendt, så er
det det fulde underskud, som kan fradrages i endelighedsåret, også selv om et sådant fra-
drag vil medføre, at det danske moderselskabs indkomst dermed bliver negativ. Efter
FSRs opfattelse opstår der således et fremførselsberettiget underskud.
Kommentar
Efter forslaget til selskabsskattelovens § 31 E er en af betingelserne for, at det danske mo-
derselskab kan fradrage et endeligt underskud i et EU/EØS-datterselskab, at underskud-
det kunne have været anvendt efter reglerne i selskabsskattelovens § 31 A om internatio-
nal sambeskatning, hvis der havde været valgt international sambeskatning. Denne betin-
gelse fremgår af forslaget til § 31 E, stk. 1, 4. pkt., og hvad der ligger i betingelsen er nær-
mere uddybet i bemærkningerne til bestemmelsen. Det er i bemærkningerne til bestem-
melsen angivet, at betingelsen betyder, at underskuddet skal være opstået, mens det uden-
landske datterselskab er koncernforbundet med det danske moderselskab. Endvidere er
det angivet, at betingelsen betyder, at et uudnyttet underskud i et likvideret datterselskab
ikke vil kunne fradrages ved det danske moderselskabs indkomstopgørelse. Uudnyttede
underskud i det likviderede datterselskab vil bortfalde.
Betingelsen betyder således ikke, at det danske moderselskab vil kunne fradrage et under-
skudsbeløb i endelighedsåret, der ligger ud over, hvad der i dette år kan rummes i moder-
selskabets indkomst, når blot underskuddet udgøres af beløb, som kunne have været ud-
Side 3 af 4
nyttet under en international sambeskatning. At der – som FSR anfører i sine bemærknin-
ger vedrørende kommentaren til nr. 18 i svaret på spm. 32 – skulle gives et sådant fradrag
med den konsekvens, at moderselskabet ville få et fremførselsberettiget underskud, er di-
rekte i modstrid med ordlyden af forslaget til § 31 E, stk. 1, 4. pkt., hvorefter der er tale
om en betingelse for fradrag af et endeligt underskud og ikke en regel om opgørelsen af
størrelsen af det endelige underskud. Derudover strider det mod bemærkningerne, hvor
det som nævnt udtrykkeligt er anført, at betingelsen betyder, at et uudnyttet underskud
bortfalder.
FSR har både i sit høringssvar og i den henvendelse til Folketingets Skatteudvalg, som er
kommenteret ved svaret på spm. 32, stillet en række spørgsmål med baggrund i eksem-
pler, der er udformet som fiktive danske internationale sambeskatningsopgørelser. I og
med at det vil påhvile det danske moderselskab at godtgøre, at betingelserne for fradrag
er opfyldt, og at opgørelsen af størrelsen af det endelige underskud skal foretages efter
danske regler, jf. forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 6. pkt., og derfor nød-
vendigvis skal opgøres år-for-år, fandt FSR åbenbart, at sådanne opgørelser kunne være
hensigtsmæssige.
Det er dog ikke hensigten, at der skal være et krav om, at der skal udarbejdes fiktive dan-
ske sambeskatningsopgørelser efter reglerne i selskabsskattelovens § 31 A om internatio-
nal sambeskatning. Efter forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk.4, påhviler det det
danske moderselskab at godtgøre, at betingelserne for fradrag er opfyldt. I bemærknin-
gerne til bestemmelsen er opregnet eksempler på oplysninger, som vil kunne være rele-
vante for den påkrævede dokumentation, og fiktive sambeskatningsopgørelser indgår ikke
i denne opregning. Vurderingen er, at sådanne opgørelser ikke bør være et egentligt krav
for, at dokumentationen kan anses for fyldestgørende, så længe størrelsen af det løbende
underskud opgjort efter danske regler er tilfredsstillende dokumenteret.
Når det i kommentaren til FSRs høringssvar i høringsskemaet s. 82 er angivet, at betingel-
sen i forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt., skal forstås som det af FSR
opstillede alternativ 1, og at det dermed ikke er meningen, at der kun skal udarbejdes en
fiktiv sambeskatningsopgørelse for år 5 (endelighedsåret), så var intentionen alene at gøre
det klart, at det er alle de år, hvor der har været en koncernforbindelse, som det er rele-
vant at vurdere og opgøre et underskud for (og ikke kun det sidste år (endelighedsåret)).
Som det er anført i kommentaren til nr. 18 i svaret på spm. 32, så vil begrænsninger i ad-
gangen til at udnytte fremførselsberettigede underskud til fradrag i et givent indkomstår
forud for endelighedsåret efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 12, stk. 2, ikke i sig
selv medføre en reduktion af det underskud, der kan anses for et endeligt underskud efter
forslaget til selskabsskattelovens § 31 E. Med andre ord har reglen i selskabsskattelovens
§ 12, stk. 2, reelt kun betydning i forhold til forslaget til selskabsskattelovens § 31 E i en-
delighedsåret.
Kommentaren til FSRs høringssvar i høringsskemaet s. 84-85 vedrørende anvendelse af
selskabsskattelovens § 12, stk. 2, er baseret på den forudsætning, at der – som FSR i sit
Side 4 af 4
høringssvar lagde op til – udarbejdes en fiktiv dansk international sambeskatningsopgø-
relse, idet en sådan opgørelse for at være korrekt også vil skulle omfatte reglen i selskabs-
skattelovens § 12, stk. 2. Det skal erkendes, at kommentaren kan tages til indtægt for en
tilslutning til, at forslaget til selskabsskattelovens § 31 E indebærer, at der obligatorisk skal
udarbejdes løbende fiktive danske internationale sambeskatningsopgørelser, og at eventu-
elle begrænsninger i adgangen til at udnytte fremførselsberettigede underskud efter be-
stemmelsen i selskabsskattelovens § 12, stk. 2, i årene forud for endelighedsåret vil med-
føre en reduktion af det underskud, der kan anses for et endeligt underskud. Det har som
nævnt ikke været hensigten.


Til Folketinget – Skatteudvalget
Vedrørende L 48 - Forslag til Lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven,
skatteindberetningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love (Implementering af
skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes CFC-regler, justering af
definitionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i udenlandske datterselska-
ber m.v., tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser ved transfer pricing-
forhøjelser og ændring af opbevaringsperiode for grundlaget for indberetning af finan-
sielle konti m.v.).
Hermed sendes svar på spørgsmål nr. 32 af 27. november 2019.
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
27. januar 2020
J.nr. 2019 - 6665
Skatteudvalget 2019-20
L 48 endeligt svar på spørgsmål 32
Offentligt
Skatteudvalget 2019-20
L 48 endeligt svar på spørgsmål 57
Offentligt
Side 2 af 15
Spørgsmål
Ministeren bedes kommentere henvendelsen af 27. november 2019 fra FSR - danske revi-
sorer, jf. L 48 - bilag 8.
Svar
CFC-reglerne
1. FSR – danske revisorer (herefter FSR) henviser til forslaget til selskabsskattelovens §
32, stk. 1, hvorefter et moderselskab ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal
medregne det beløb, der er angivet i stk. 7-10, når beløbet er positivt. FSR anmoder om,
at det bekræftes, at et moderselskab, der har valgt kun at medregne CFC-indkomsten, kun
skal medregne CFC-indkomsten i et datterselskab, hvis datterselskabets samlede skatte-
pligtige indkomst er positiv.
Kommentar
FSRs forståelse kan bekræftes.
Det bemærkes, at det vil kunne forekomme, at et datterselskab har underskud vedrørende
den del af et datterselskabs indkomst, der ikke er CFC-indkomst, men hvor selskabets
samlede skattepligtige indkomst er positiv som følge af positiv CFC-indkomst. Det har
ikke været hensigten, at der i et sådant tilfælde skal ske beskatning af et beløb, der oversti-
ger den samlede skattepligtige indkomst (efter danske regler) i datterselskabet, og der vil
derfor blive fremsat et ændringsforslag, der præciserer dette.
2. FSR bemærker, at de CFC-aktiver i et opkøbt selskab, hvis værdi skal opgøres efter for-
slaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 18, kun er de aktiver, hvis afkast er omfattet af sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 5. FSR anmoder om, at det bekræftes, at den liste af aktiver,
der fremgår af selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, 2. pkt., udgør en udtømmende liste
over CFC-aktiverne.
Kommentar
FSRs forståelse kan kun delvist bekræftes.
Som FSR også anfører, er det alle aktiver, hvis afkast er omfattet af selskabsskattelovens §
32, stk. 5, der efter forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 18, anses for CFC-aktiver.
CFC-aktiver er således ikke blot de immaterielle aktiver, der er opregnet i selskabsskatte-
lovens § 32, stk. 5, nr. 3, 2. pkt. F.eks. også aktier og fordringer er omfattet, da afkastet af
sådanne aktiver er omfattet af selskabsskattelovens § 32, stk. 5.
I det omfang FSR sigter specifikt til at få afklaret, hvilke immaterielle aktiver der er om-
fattet af definitionen af CFC-aktiver i den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 18, er det korrekt, at immaterielle aktiver, der ikke er omfattet af opregningen i
forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, 2. pkt., ikke anses for CFC-aktiver.
Værdien af aktiver omfattet af denne opregning medregnes desuden kun som CFC-akti-
ver, i det omfang aktivernes afkast anses for CFC-indkomst efter § 32, stk. 5, nr. 3. Det
Side 3 af 15
betyder fx, at værdien af immaterielle aktiver, som det opkøbte selskab selv har udviklet,
ikke medregnes som CFC-aktiver.
3. FSR opstiller et eksempel, hvor et dansk moderselskab ejer et svensk datterselskab
(SV1), der er moderselskab i forhold til et datterselskab (SV2), der opfylder betingelserne
for beskatning efter de foreslåede CFC-regler. FSR anmoder om, at det oplyses, hvordan
det bestemmes, hvad der er den lempelsesberettigede udenlandske indkomst, hvis det
danske moderselskab efter de foreslåede CFC-regler har valgt, at der kun skal ske beskat-
ning af CFC-indkomsten.
Kommentar
Hvis det danske moderselskab efter den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 15, har valgt, at det kun er datterselskabernes CFC-indkomst, der skal medregnes
ved indkomstopgørelsen efter forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 7, ydes der efter
selskabsskattelovens § 32, stk. 11, jf. ligningslovens § 33, stk. 1, kun nedslag for den del
datterselskabets udenlandske skatter, der kan henføres til den CFC-indkomst, der med-
regnes ved moderselskabets indkomstopgørelse. Efter ligningslovens § 33, stk. 1, kan der
endvidere maksimalt ydes nedslag svarende til den del af moderselskabets samlede danske
skat, der falder på datterselskabets CFC-indkomst.
4. FSR bemærker, at SV2 i det ovenfor nævnte eksempel efter svenske regler kan ned-
bringe sin skattepligtige indkomst til 0 kr. ved at yde et skattepligtigt tilskud til SV1, der
modsvarer et skattemæssig underskud i SV1 efter svenske regler. I en sådan situation vil
SV2 ikke kunne dokumentere en betalt svensk skat, selv om SV2 har afholdt en omkost-
ning svarende til den svenske skat, hvorfor der fra en dansk synsvinkel fortsat sker en
dobbeltbeskatning af SV2’s indkomst.
FSR anmoder om, at det oplyses, om denne dobbeltbeskatningsproblemstilling kan løses
ved at anse underskuddet i SV1 for overført til SV2 efter reglen i selskabsskattelovens §
32, stk. 9, således at underskuddet tillige kan modregnes ved opgørelsen af den danske
CFC-indkomst for SV2. I benægtende fald anmoder FSR om, at det oplyses, om tilskud-
det i stedet kan sidestilles med en skatteudgift, således at udgiften til tilskuddet indgår i
lempelsesberegningen efter forslaget til selskabsskattelovens § 32, stk. 11.
Kommentar
Det lægges til grund, at FSR sigter til de særlige svenske regler om ”vilkorat aktieägertil-
skott”. Et tilskud ydet efter disse regler med henblik på dækning af et koncernforbundet
selskabs underskud anses for ydet efter et ”andet regelsæt, hvorved underskud kan over-
føres”, jf. selskabsskattelovens § 32, stk. 9. Ved opgørelsen af den indkomst i CFC-selska-
bet, som skal medregnes ved det danske moderselskabs indkomstopgørelse, kan der altså
ske fradrag af det underskud fra SV1, der efter svenske regler er udlignet ved det pågæl-
dende tilskud.
Der kan i øvrigt henvises til det svar til FSR, der er gengivet i SKM.2008.240.DEP, ved-
rørende den tilsvarende problemstilling om koncernbidrag efter finske regler.
Side 4 af 15
5. Vedrørende spørgsmålet om, i hvilket omfang indkomst fra immaterielle aktiver er
CFC-indkomst, henviser FSR til, at det i lovforslagets bemærkninger til de foreslåede be-
stemmelser i selskabsskattelovens § 32, stk. 5, nr. 3, 4. og 5. pkt., er nævnt, at der i visse
tilfælde skal foretages en opdeling af det samlede afkast fra et immaterielt aktiv, og denne
opdeling vil skulle foretages i overensstemmelse med almindelige transfer pricing-princip-
per. I bemærkningerne er der specifikt henvist til kapitlerne II, VI og VIII i OECD’s
Transfer Pricing Guidelines (2017), og FSR anmoder på den baggrund om, at det bekræf-
tes, at henvisningen til de pågældende kapitler kun er eksempler på, hvor immaterielle ak-
tiver blandt andet behandles i OECDs Transfer Pricing Guidelines, men at det er alle
principper i disse Guidelines, der skal anvendes, herunder f.eks. de relevante afsnit i Kapi-
tel I punkt D vedr. funktions- og risikoanalyse.
Kommentar
FSRs forståelse kan bekræftes. Som det fremgår af lovforslagets bemærkninger, er henvis-
ningerne til bestemte afsnit i OECDs Transfer Pricing Guidelines henvisninger til de ste-
der i retningslinjerne, der navnlig forekommer relevante i relation til de omhandlede pro-
blemstillinger.
6. FSR anmoder om, at det bekræftes, at konsekvensen af, at opgørelsen af afkastet fra
immaterielle aktiver skal foretages i overensstemmelse med almindelige transfer pricing-
principper, er, at der ikke kan være tale om andre immaterielle aktiver og afkast heraf i
CFC-mæssig forstand end dem, der vil kunne fastlægges ved anvendelse af de almindelige
transfer pricing-principper.
Kommentar
FSRs forståelse kan som udgangspunkt bekræftes.
Kan der efter almindelige transfer pricing-principper ikke anses for at være sket en (hel
eller delvis) overførsel af et immaterielt aktiv til et datterselskab fra et tilknyttet selskab i
udlandet, vil der således heller ikke i relation til CFC-reglerne kunne konstateres en sådan
overførsel. Tilsvarende gælder i relation til spørgsmålet om, hvorvidt et tilknyttet selskab i
udlandet skal anses for at have bidraget til udviklingen mv. af et immaterielt aktiv ejet af
datterselskabet.
Det bemærkes dog, at der er tilfælde, hvor afkastet af et immaterielt aktiv efter de foreslå-
ede regler delvist vil skulle anses for CFC-indkomst, selv om ingen del af det immaterielle
aktiv er overført fra eller oparbejdet af et udenlandsk tilknyttet selskab. Det vil fx være til-
fældet, hvis aktivet oprindeligt er købt fra et udenlandsk ikke-tilknyttet selskab, hvorefter
datterselskabet selv har foretaget videreudvikling af det immaterielle aktiv.
Den del af det oppebårne afkast, der kan henføres til værdien af det oprindeligt tilkøbte
aktiv, vil i et sådant tilfælde skulle medregnes til CFC-indkomsten efter de foreslåede reg-
ler, selv om der ikke er gennemført nogen transaktioner mellem koncernforbundne sel-
skaber, der er omfattet af transfer pricing-reglerne. Det vil imidlertid kunne lægges til
Side 5 af 15
grund, at den pris, der er betalt for det aktiv, der blev erhvervet fra en uafhængig tredje-
mand, svarer til armslængdeprisen.
7. FSR anmoder om, at det bekræftes, at hvis Danmark indgår en aftale med et andet land
efter en gensidig aftaleprocedure efter artikel 25 i OECDs modeloverenskomst, og denne
aftale ændrer afkastet/indkomsten af en given transaktion, så vil indkomsten tilsvarende
automatisk blive ændret i CFC-opgørelsen.
Kommentar
Det vil afhænge af en konkret vurdering af en sådan aftales indhold, i hvilket omfang afta-
len har betydning i relation til opgørelsen af CFC-indkomsten. Det er derfor ikke muligt
generelt at bekræfte, at en aftale indgået efter den gensidig aftaleprocedure vil medføre, at
indkomsten ”automatisk” vil blive ændret i relation til CFC-reglerne.
8. FSR anmoder om, at det bekræftes, at værdier eller afkast af immaterielle aktiver,
hvorom Danmark har indgået en bilateral APA, også vil være gældende i CFC-opgørel-
sen.
Kommentar
Ved en bilateral APA – Advance Pricing Arrangement – forstås en forhåndsaftale mellem
to landes kompetente skattemyndigheder om en bestemt koncerns interne transaktioner.
Det vil også i relation til denne form for aftaler afhænge af en konkret vurdering af afta-
lens indhold, i hvilket omfang den har betydning i relation til opgørelsen af CFC-indkom-
sten. Det er derfor ikke muligt generelt at bekræfte, at en APA også vil være gældende i
relation til CFC-reglerne.
9. FSR bemærker, at det er positivt, at licensarrangementer som udgangspunkt er undta-
get fra den foreslåede udvidelse af CFC-reglerne, hvorefter anden indkomst fra immateri-
elle aktiver anses for CFC-indkomst. FSR henviser i den forbindelse til høringsskemaet
side 12, hvor det anføres, at reglen ikke omfatter tilfælde, ”hvor der ikke er overdraget
ejerrettigheder over det immaterielle aktiv […], og hvor selskabet betaler en løbende roy-
alty for [brugs]retten”. FSR opfordrer dog til, at retsstillingen tydeliggøres i lovbestem-
melsen, idet det efter FSRs opfattelse ikke kan udledes heraf, at licensarrangementer ikke
omfattes.
Kommentar
Begrebet ”licensarrangement” kan ikke anses for entydigt, og der er derfor heller ikke
grundlag for at fastslå, at indkomst fra ”licensarrangementer” generelt ikke vil være CFC-
indkomst.
Som det er anført i den passage fra høringsskemaets kommentarer, som FSR citerer, er
det afgørende derimod, om der er overdraget ejerrettigheder over det immaterielle aktiv.
Da det vil bero på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde, om der foreligger en over-
dragelse af ejerrettigheder, og da der er talrige måder, hvorpå aftaler herom kan udformes,
er det ikke muligt at opstille generelle retningslinjer for, hvornår et selskab vil skulle anses
Side 6 af 15
for at være tillagt sådanne rettigheder, at det skal anses for at være ejer af et eller flere im-
materielle aktiver i CFC-reglernes forstand og dermed kan oppebære ”anden indkomst”
fra aktivet/aktiverne.
10. FSR bemærker, at det i en kommentar til et høringssvar er oplyst, at det er afgørende,
om en skatteyder har ret til at modtage en andel af ”overskud før skat opgjort efter dan-
ske regler” (høringsskemaet side 69). FSR anmoder i tilknytning hertil om, at det oplyses,
om ”overskud før skat opgjort efter danske regler” skal forstås som skattepligtig ind-
komst opgjort efter danske regler, eller om det vil være det regnskabsmæssige resultat, der
skal være afgørende. FSR finder, at der kan argumenteres for, at det er det regnskabsmæs-
sige resultat, der skal være afgørende, idet en overskudsandel i praksis aldrig vil blive be-
regnet i forhold til en skattepligtig indkomst, men derimod i forhold til det regnskabs-
mæssige resultat.
Kommentar
I forbindelse med høringen over lovforslaget rejste FSR en lang række spørgsmål vedrø-
rende fastlæggelsen af, hvad der skal forstås ved ”ret til overskud”. Således spurgte FSR
bl.a. til, på hvilket grundlag det skal afgøres, om denne ret udgør mere end 50 pct. af
overskuddet, herunder om overskuddet opgøres på grundlag af EBITDA, EBIT eller
årets resultat før eller efter skat. I høringsskemaet blev dette kommenteret således: ”Det
afgørende er, om der er ret til en andel på mere end 50 pct. af overskuddet før skat (op-
gjort efter danske regler). Det bemærkes, at det er kunstig flytning af den skattepligtige
indkomst, som CFC-reglerne udgør et værn mod.”
I lyset af FSRs opfølgende spørgsmål er det vurderingen, at kommentaren i høringsske-
maet er upræcis, og det findes derfor nødvendigt at uddybe og præcisere kommentaren:
CFC-reglerne finder anvendelse, når et selskab (moderselskabet) har kontrol over et andet
selskab (datterselskabet). Denne kontrol vil typisk være baseret på ejerskab (andel af sel-
skabskapitalen) eller stemmerettigheder, men der kan være tilfælde, hvor moderselskabet
kontrollerer datterselskabet økonomisk, men ikke har en ejer- eller stemmeandel, der re-
flekterer denne økonomiske kontrol. Dette er baggrunden for, at det i OECDs rapport
vedrørende BEPS action 3 (”Designing Effective Controlled Foreign Company Rules”)
er anbefalet, at der ved vurderingen af, om der foreligger kontrol, af hensyn til at undgå
omgåelse af CFC-reglerne, bør foretages en undersøgelse af, både om der foreligger retlig
kontrol i form af ejer- og stemmeandele, og om der foreligger økonomisk kontrol i form
af ret til modtage en andel af likvidationsprovenu, udbytte mv.
Når det efter skatteundgåelsesdirektivets minimumskrav til CFC-reglerne – som lov-
forslaget direkte implementerer – skal undersøges, om et selskab er moderselskab i CFC-
reglernes forstand som følge af en ret til at modtage mere end 50 pct. af datterselskabets
”overskud”, er der således ikke grundlag for at anse dette for et præcist defineret begreb.
Navnlig er det hverken et begreb, der præcist kan fastlægges med henvisning til et be-
stemt regnskabs- eller skattemæssigt defineret overskudsbegreb, og det er heller ikke afgø-
rende, hvordan det opgøres, hvilket beløb der udbetales til (moder)selskabet. Det er
Side 7 af 15
tværtimod afgørende, om (moder)selskabet har et retligt krav på at oppebære mere end
halvdelen af det overskud, som (datter)selskabet løbende oppebærer.
En ret til at modtage mere end 50 pct. af overskuddet vil således navnlig omfatte tilfælde,
hvor et (moder)selskab har ret til at modtage mere end 50 pct. af det løbende afkast fra
aktierne i datterselskabet i form af udbytter fra (datter)selskabet. Reglen er imidlertid ikke
begrænset til sådanne tilfælde, bl.a. fordi der skal tages hensyn til muligheden for, at (dat-
ter)selskabet efter nationale regler skattemæssigt kan fratrække den overskudsandel, der
overføres til (moder)selskabet. I sådanne situationer er det således overskuddet før skat,
der logisk bør lægges vægt på ved vurderingen af, om (moder)selskabet modtager mere
end 50 pct. af selskabets overskud, jf. den citerede kommentar fra høringsskemaet. Ved at
der i overensstemmelse med skatteundgåelsesdirektivets ordlyd lægges vægt på andelen i
datterselskabets ”overskud” uden præcis angivelse af, hvordan dette overskud opgøres,
sikres det endvidere, at det ikke er muligt at omgå kontrolkravet ved hjælp af tilrettelæg-
gelse af den metode, hvorved moderselskabet sikres ret til sin andel af overskuddet.
11. FSR anmoder om, at det bekræftes, at en løbende ydelse, der beregnes i forhold til sel-
skabets nettoomsætning, bruttofortjeneste eller resultat før af- og nedskrivninger
(EBITDA) ikke vil kvalificere som en overskudsandel, da den ikke beregnes af overskud-
det før skat. I forlængelse heraf anmoder FSR om, at det bekræftes, dels at et forbeholdt
udbytte heller ikke vil kvalificere som en overskudsandel – som det ellers før har været
oplyst – da udbytte udbetales af overskuddet efter skat, dels at et overskudsafhængigt lån,
der beregnes af overskud før skat, derimod vil kvalificere som en overskudsandel.
Kommentar
Der henvises til kommentaren til spørgsmålet umiddelbart ovenfor (punkt 10). Som det
fremgår heraf, vil der i alle de af FSR omtalte tilfælde kunne være tale om en andel af
overskuddet i de foreslåede reglers forstand.
Ændringer på transfer pricing området
Indledningsvis kvitterer FSR for, at det i høringsskemaet er angivet, at det vil blive under-
søgt, om der er grundlag for at lempe transfer pricing dokumentationsreglerne for rent
danske transaktioner.
12. I relation til de foreslåede regler om transfer pricing-dokumentation anmoder FSR
om, at der i forbindelse med lovforarbejdet tages konkret hensyn til, hvilket materiale ind-
sendelsespligten skal omfatte.
FSR anfører i den forbindelse, at der i dag skal udarbejdes local file for hvert enkelt dansk
selskab, hvis der er flere danske selskaber. FSR spørger derfor, om der fremadrettet skal
uploades både local file og master file for alle danske selskaber for en koncern med flere
danske selskaber, eller om indsendelse skal foretages af administrationsselskabet i sambe-
skatningen.
Side 8 af 15
Kommentar
Efter loven påhviler dokumentationspligten den skattepligtige, ligesom det fremgår af be-
kendtgørelse nr. 1297 af 31. oktober 2018 om transfer pricing-dokumentation, at der for
hvert selskab skal være en local file og en masterfile. Lovforslaget ændrer ikke på disse
regler.
Der skal således fremadrettet fortsat uploades både local file og master file for det enkelte
selskab.
13. FSR spørger, hvordan danske datterselskaber skal forholde sig, hvis koncernens mo-
derselskab først er forpligtet til at udarbejde master file på et senere tidspunkt end indsen-
delsesfristen?
Kommentar
Lovforslaget giver mulighed for, at Skatteforvaltningen på den skattepligtiges anmodning
kan forlænge 60-dages fristen, hvis særlige forhold taler herfor. Særlige forhold kunne fx
være, at et udenlandsk moderselskab først er forpligtet til at udarbejde en fællesdokumen-
tation om hele koncernen på et senere tidspunkt end 60-dages fristen.
Det fremgår dog af lovbemærkningerne, at hvis de særlige forhold vedrører dele af doku-
mentationen, kan Skatteforvaltningen betinge en fristforlængelse af, at den øvrige del af
dokumentationen indsendes inden for 60-dages fristen.
14. FSR spørger, hvordan fortroligheden sikres, hvis et dansk datterselskab på et tids-
punkt bliver solgt til en ny ejer. FSR forudsætter, at det danske datterselskab fortsat vil
have adgang til de dokumenter, der er indsendt til Skattestyrelsen, herunder master file
for den sælgende koncern. Ifølge FSR betyder det reelt, at den købende koncern automa-
tisk får adgang til de potentielt fortrolige informationer, der kan være i den sælgende kon-
cerns master file.
Kommentar
Det system, der skal håndtere transfer pricing-dokumentationen, vil blive indrettet såle-
des, at selskabet eller andre ikke kan tilgå dokumentationen, når den er blevet indsendt.
Selskaber vil, som det er kendt fra oplysningsskemaet, have en periode, hvor afleveringen
af transfer pricing-dokumentationen er i kladde-tilstand. Når indberetter har uploadet og
kontrolleret, at dokumentationen er fyldestgørende, indberettes dokumentationen som
endeligt afleveret. Fristen for rettidig indlevering af dokumentationen vil blive vurderet i
forhold til dette tidspunkt.
Når transfer pricing-dokumentationen er markeret som afleveret, vil det kun være trans-
fer pricing-medarbejdere i Skattestyrelsen, som har adgang til filerne i systemet. Selskaber,
som skal indlevere dokumentationen, skal derfor selv sikre egen opbevaring af deres ind-
leverede dokumentation. Systemet vil have funktionalitet til at genåbne adgangen for sel-
skabet i tilfælde af, at der skal uploades supplerende materiale.
Side 9 af 15
I forbindelse med køb og salg af virksomheder skal køber og sælger selv udveksle rele-
vante dele af det handlede selskabs transfer pricing-dokumentation, da det ikke vil kunne
tilgås i systemet ved Skattestyrelsen. Der vil dog efter de sædvanlige regler kunne anmo-
des om partsaktindsigt, som skal behandles i hvert enkelt konkrete tilfælde.
15. FSR anfører, at en række lande har en senere deadline for udarbejdelse af master file,
oftest udgangen af det efterfølgende indkomstår. FSR bemærker hertil, at denne dato ofte
falder sammen med udarbejdelse og indsendelse af country-by-country reporting for de
relevante koncerner (SKL § 48, stk. 2). FSR foreslår derfor, at fristen for indsendelse af
dokumentationen fastsættes til udgangen af det efterfølgende indkomstår for dermed at
sikre symmetri i reglerne.
Kommentar
Som ovenfor besvaret under punkt 13 tager lovforslaget højde for den situation, at et
udenlandsk moderselskab først er forpligtet til at udarbejde fællesdokumentation for hele
koncernen på et senere tidspunkt end 60-dages fristen.
FSR’s forslag kan derfor ikke imødekommes.
16. Endelig mener FSR, at det af retssikkerhedsmæssige årsager bør bestemmes i loven, at
skattemyndighederne er forpligtet til at underrette skatteyder om, at der er indledt en
dansk TP-kontrol af den indsendte TP-dokumentation, samt at den indsendte TP-doku-
mentation udveksles med skattemyndighederne i et andet land efter anmodning herom.
Kommentar
Lovforslaget ændrer ikke praksis for underretning af skatteydere, herunder i tilfælde hvor
udenlandske myndigheder har anmodet om at modtage materiale vedrørende en dansk
virksomhed, herunder kopi af transfer pricing-dokumentationen.
Med lovforslaget vil Skatteforvaltningen have mulighed for at gennemgå transfer pricing-
dokumentationen i lighed med andre oplysninger, der er indgivet til Skatteforvaltningen,
såsom oplysninger om kontrollerede transaktioner i oplysningsskemaet. Skatteyderen bli-
ver – som det gælder for alle skatteydere – opmærksom på, at Skatteforvaltningen under-
søger transfer pricing-dokumentationen, hvis der anmodes om yderligere oplysninger, el-
ler ved at Skatteforvaltningen sender et forslag til afgørelse. Der vurderes ikke herudover
at være behov for at indføre en særlig regel om underretning om Skatteforvaltningens
mulige udvælgelse af virksomheder til skattekontrol på baggrund af en samlet gennem-
gang af oplysningsskemaet og transfer pricing-dokumentationen. Om der bør ske oriente-
ring af skatteyder, vurderes således fra sag til sag.
Når Skattestyrelsen via Kompetent Myndighed i dag modtager anmodninger fra uden-
landske skattemyndigheder, kan anmodningen medføre, at Skatteforvaltningen indhenter
oplysningerne i selskaberne. Praksis i disse tilfælde er, at selskabet oplyses om formålet,
og at de generelle kontrolhjemler anvendes.
Side 10 af 15
Under alle omstændigheder iagttager Skatteforvaltningen sin tavshedspligt i samarbejdet
med udenlandske skattemyndigheder, herunder udveksling af oplysninger. Såvel dobbelt-
beskatningsoverenskomsterne, de bilaterale aftaler om udveksling af information på skat-
teområdet, Rådets direktiv 2011/16/EU af 15. februar 2011 om administrativt samar-
bejde på beskatningsområdet, som den multilaterale konvention om administrativ bistand
i skattesager indeholder således udtrykkelige bestemmelser om fortrolighed.
Fradrag for endelige underskud
17. I relation til forslaget til selskabsskattelovens § 31 E om fradrag for endelige under-
skud anmoder FSR om, at det bekræftes, at bestemmelsen i forslaget til § 31 E, stk. 1, 4.
pkt., indebærer, at hvis fiktive sambeskatningsopgørelser udviser, at der i ejerperioden
kunne have været anvendt/modregnet et underskud fra et datterselskab i EU/EØS, hvis
selskabet havde indgået i international sambeskatning efter § 31 A, da kan det danske
ejerselskab fradrage dette beløb i ”endelighedsåret”.
Kommentar
FSRs forståelse kan ikke bekræftes.
Det er en grundlæggende betingelse for fradrag efter forslaget til selskabsskattelovens §
31 E, at der er tale om et underskud, der er endeligt, jf. forslaget til § 31 E, stk. 1, 3. pkt.
Som det fremgår heraf, skal det afgøres efter forslaget til § 31 E, stk. 3, om et underskud
kan anses for endeligt.
Hvis et underskud opfylder de i § 31 E, stk. 3, anførte betingelser og dermed skal anses
for endeligt, er det efter forslaget til § 31 E, stk. 1, 4. pkt., en yderligere betingelse for fra-
drag for underskud i datterselskaber, at underskuddet kunne have været anvendt efter §
31 A, hvis der havde været valgt international sambeskatning.
Det er således ikke tilstrækkeligt til at opnå fradrag efter forslaget til § 31 E, at et dansk
moderselskab i ejerperioden kunne have anvendt eller modregnet et underskud i et datter-
selskab i EU/EØS, hvis selskabet havde indgået i international sambeskatning efter § 31
A.
Eksempelvis vil et tab i et udenlandsk datterselskab, der kunne have været udnyttet til
modregning i andre selskabers indkomst efter reglerne om international sambeskatning,
hvis der havde været valgt international sambeskatning, ikke kunne fradrages efter forsla-
get til selskabsskattelovens § 31 E, hvis det efter reglerne i datterselskabets hjemland er
muligt at sælge aktierne i datterselskabet inklusiv underskuddet, således at underskuddet
potentielt kan anvendes efter ejerskiftet. I et sådant tilfælde vil underskuddet – selv om
det kunne have været udnyttet i ejerperioden efter reglerne om international sambeskat-
ning – ikke opfylde betingelserne for, at der er tale om et endeligt underskud, jf. forslaget
til § 31 E, stk. 3, 2. pkt.
Side 11 af 15
18. FSR opstiller et konkret eksempel med et dansk moderselskab med to helejede danske
datterselskaber, idet FSR angiver, at de danske selskaber siden stiftelsen uafbrudt har væ-
ret omfattet af dansk sambeskatning. Derudover har det danske moderselskab i år 3 stif-
tet et helejet udenlandsk datterselskab i et EU- eller EØS-land, og dette selskab likvideres
i år 5. FSR angiver, at det udenlandske selskab efter danske opgørelsesregler har et akku-
muleret underskud på (TDKK) 24.300, idet indkomsten i de 3 indkomstår kan opgøres til
henholdsvis (TDKK) -5.000 (år 3), 700 (år 4) og -20.000. Der har ikke været valgt interna-
tional sambeskatning, og FSR oplyser, at det kan forudsættes, at underskuddet er endeligt
efter reglerne i forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3.
FSR har herefter i bilag A-C til sin henvendelse opstillet beregninger over, hvorledes FSR
– baseret på nærmere angivne skattepligtige indkomster i hvert af de tre danske selskaber
i år 3-5 – opgør de danske selskabers skattepligtige indkomster (og sambeskatningsbeskat-
ningsindkomsten) i hvert af årene 3-5, og har endvidere beregnet det beløb, det danske
moderselskab efter FSRs opfattelse vil kunne fradrage i år 5 efter forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E. Dette beløb opgør FSR til (TDKK) 10.536.
FSR påpeger, at det er vigtigt for både skatteydere og Skatteforvaltningen som admini-
strerende myndighed, at hensigten med de foreslåede regler belyses bedst muligt i forhold
til den praktiske regelanvendelse.
FSR anmoder på den baggrund om, at det bekræftes, at det endelige underskud, som det
danske moderselskab i eksemplet kan fradrage, udgør TDKK 10.536, at det danske mo-
derselskab kan indregne dette beløb som en negativ indkomstkomponent ved opgørelsen
af selskabets skattepligtige indkomst for år 5, og at den endelige sambeskatningsopgørelse
for de danske selskaber, som fremgår af bilag C til FSRs henvendelse, er korrekt.
Kommentar
En vurdering og kommentering af et så omfattende og detaljeret beregningseksempel,
som det af FSR opstillede, ligger uden for rammerne for, hvad der kan tages stilling til i
forbindelse med spørgsmål vedrørende et konkret lovforslag. Det bemærkes, at det ikke
specifikt er angivet af FSR, hvilke fortolkningsspørgsmål der direkte eller indirekte ønskes
opnået en afklaring af ved hjælp af det opstillede eksempel.
Det bemærkes dog, at FSRs beregninger synes at bygge på en misforståelse af de kom-
mentarer til FSRs høringssvar, der er anført i høringsskemaet. FSR synes således at have
forstået kommentarerne på den måde, at et underskud i et datterselskab i EU/EØS, der i
et givet indkomstår ikke ville kunne være fradraget i andre koncernselskabers indkomst,
såfremt der havde været anvendt international sambeskatning, ikke vil kunne indgå i det
akkumulerede endelige underskud. Dette er imidlertid ikke korrekt.
Hvis der efter de danske regler om international sambeskatning ikke er mulighed for at
fradrage et underskud i udenlandsk datterselskab i et givet indkomstår, men dette under-
skud dog fortsat kan fremføres til eventuel anvendelse i senere indkomstår, gælder det
Side 12 af 15
samme i relation til den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 31 E. Den fore-
slåede betingelse i selskabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt., afskærer således kun retten
til at fradrage et akkumuleret underskud i et udenlandsk datterselskab, i det omfang un-
derskuddet efter reglerne om international sambeskatning slet ikke ville kunne anvendes
til fradrag i sambeskattede selskabers indkomst i underskudsåret eller senere indkomstår.
I relation til FSRs beregningseksempel er det derfor ikke korrekt, når det er forudsat, at
begrænsninger i adgangen til at udnytte fremførselsberettigede underskud til fradrag i et
givet indkomstår efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 12, stk. 2, i sig selv medfø-
rer en reduktion af det underskud, der kan anses for et endeligt underskud efter forslaget
til selskabsskattelovens § 31 E. Dette skyldes, at en fradragsbegrænsning efter selskabs-
skattelovens § 12, stk. 2, ikke afskærer muligheden for at fremføre den resterende del af
underskuddet til eventuelt fradrag i senere indkomstår.
Derudover bemærkes det, at FSRs beregninger ikke tager hensyn til, at i tilfælde, hvor der
efter fradrag i endelighedsåret henstår en uudnyttet del af EU/EØS-datterselskabets ne-
gative indkomst (det endelige underskud), så vil denne del af underskuddet bortfalde efter
principperne for likvidation af sambeskattede selskaber med underskud, jf. således også
kommentarerne til FSRs høringssvar i høringsskemaet s. 82-83. Da FSRs beregningsek-
sempel indebærer, at kun en del (TDKK 5.875) af det akkumulerede endelige underskud
kan udnyttes i endelighedsåret, vil den resterende del (TDKK 4.661) bortfalde og ikke –
som FSRs angiver i eksemplet – kunne fremføres i moderselskabet.
19. FSR bemærker, at selskabsskattelovens § 31 A blev indsat ved lov nr. 426 af 6. juni
2005 og har virkning for indkomstår påbegyndt den 15. december 2004. Efter forslaget til
selskabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt., er det en betingelse for fradrag efter § 31 E, at
underskuddet kunne have været anvendt efter reglerne i § 31 A, hvis der havde været
valgt international sambeskatning. På den baggrund anmoder FSR om, at det oplyses, om
det er en betingelse for fradrag efter § 31 E, at underskuddet kunne have været anvendt
efter reglerne i § 31 A, også når der er tale om underskud konstateret i indkomstår, før §
31 A havde virkning,
Kommentar
Betingelsen om, at underskuddet kunne have været anvendt efter reglerne i § 31 A, hvis
der havde været valgt international sambeskatning, gælder uden hensyn til, hvilket ind-
komstår det pågældende underskud stammer fra.
20. FSR anmoder om, at det bekræftes, at det ved vurderingen af, om underskuddet
kunne have været anvendt efter reglerne i § 31 A, ikke er nødvendigt at inddrage eventu-
elle andre udenlandske datterselskaber, der ikke har endelige underskud.
Kommentar
FSRs forståelse kan bekræftes.
Side 13 af 15
21. FSR bemærker, at det i kommentarerne i høringsskemaet (s. 89) er anført, at det kan
bekræftes, at det er uden betydning for anvendelsen af de foreslåede regler i selskabsskat-
telovens § 31 E, hvad opgørelsen af resultatet (den skattepligtige indkomst) efter uden-
landske regler udviser. FSR anmoder i forlængelse heraf om, at det oplyses, om størrelsen
af et EU/EØS-selskabs årlige eller akkumulerede skattepligtige indkomst opgjort efter
udenlandske opgørelsesregler har nogen som helst betydning i relation til anvendelsen af
bestemmelsen i forslaget til selskabsskattelovens § 31 E.
FSR bemærker herved, at det er FSRs forståelse, at bestemmelsen i forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 3, skal anvendes til at afgøre, om EU/EØS-selskabet - hvis sel-
skabet i sin udenlandske selvangivelse havde et akkumuleret underskud på et beløb sva-
rende til beløbet opgjort efter danske opgørelsesregler - da efter udenlandske skatteregler
på nogen måde i) historisk kunne have anvendt eller ii) fremadrettet ville kunne anvende
underskuddet.
Kommentar
FSRs forståelse kan bekræftes. Som det også fremgår af den passage i høringsskemaet,
som FSR henviser til, har det således ingen betydning for anvendelsen af den foreslåede
bestemmelse i selskabsskattelovens § 31 E, hvorledes den skattepligtige indkomst konkret
opgøres efter udenlandske regler.
22. FSR bemærker, at FSR i sit høringssvar spurgte til, hvordan fradragsmuligheden efter
forslaget til SEL § 31 E påvirkes, i tilfælde hvor det danske selskab, der ejer EU/EØS-sel-
skabet, omstruktureres, sådan at det danske selskab efter omstruktureringen ikke længere
ejer EU/EØS-selskabet. I høringsskemaet (side 86) er anført, at FSRs spørgsmål er for
abstrakte til, at der kan svares konkret herpå, og det anføres videre, at det er en konse-
kvens af de foreslåede betingelser for fradragsretten, at det i konkrete sager vil være nød-
vendigt år-for-år at foretage en vurdering af, om der – hvis international sambeskatning
havde været valgt – uanset de foretagne omstruktureringer fortsat ville have været mulig-
hed for, at det til enhver tid værende direkte danske moderselskab ville kunne udnytte og
fremføre uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår i det udenlandske datterselskab.
FSR opstiller i forlængelse heraf et konkret eksempel, hvor et dansk moderselskab er (na-
tionalt) sambeskattet med to danske datterselskaber, DS1 (DK) og DS2 (DK), og hvor
DS1 (DK) ejer et EU/EØS-selskab. I eksemplet fusioneres DS1 (DK) herefter ind i DS2
(DK) med sidstnævnte som modtagende selskab, således at ejerskabet til EU/EØS-sel-
skabet derfor overgår til DS2 (DK). DS2 (DK) vedbliver herefter med at være sambeskat-
tet med det danske moderselskab i perioden frem til det tidspunkt, hvor EU/EØS-selska-
bet likvideres.
FSR oplyser, at det i eksemplet endvidere kan forudsættes, at EU/EØS-selskabet har et
endeligt underskud, og at dette underskud hidrører fra tiden både før og efter fusionen
mellem de to danske selskaber.
FSR anmoder om, at det bekræftes, at
Side 14 af 15
 da EU/EØS-selskabet uanset fusionen ville have indgået i sambeskatningskredsen
med det danske moderselskab i alle årene, hvis der havde været valgt international
sambeskatning, da skal der udarbejdes fiktive sambeskatningsopgørelser for hvert en-
kelt år for at afgøre, hvilket underskudsbeløb i EU/EØS-selskabet der kunne have
været anvendt i sambeskatningen i de enkelte år, hvis der havde været valgt internatio-
nal sambeskatning,
 det anvendte underskudsbeløb iht. de fiktive sambeskatningsopgørelser for hvert en-
kelt år vil DS2 (DK) kunne fradrage som en negativ indkomstkomponent ved opgø-
relsen af selskabets skattepligtige indkomst i det år, hvor EU/EØS-selskabet likvide-
res, og at
 dette gælder, hvad enten fusionen af DS1 (DK) og DS2 (DK) er sket skattefrit eller
skattepligtigt.
Kommentar
FSRs forståelse kan bekræftes. Det er herved forudsat, at de to selskaber, der har ejet dat-
terselskabet i EU/EØS i det af FSR opstillede eksempel, er indgået i samme, uafbrudte
danske sambeskatning.
23. FSR opstiller et eksempel, hvor en dansk koncern har et datterselskab i et EU/EØS-
land, og dette datterselskab likvideres. Der kan i ejerperioden efter danske regler opgøres
et akkumuleret underskud på DKK 1.000.
Reglerne i datterselskabets hjemland ville have muliggjort, at en køber af aktierne – hvis
datterselskabet var blevet solgt i stedet for at blive likvideret – ville kunne udnytte det ak-
kumulerede underskud, men det ville dog efter reglerne i datterselskabets hjemland kun
være DKK 600 ud af det samlede akkumulerede underskud, der ville kunne fremføres.
FSR anmoder i relation til dette eksempel om, at det bekræftes, at DKK 400 af under-
skuddet er endeligt efter bestemmelsen i forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3.
FSR bemærker i den forbindelse, at det i § 31 E, stk. 3, 2. pkt., er anført, at et underskud
er endeligt, ”i det omfang” det ikke har været eller vil være muligt at anvende underskud-
det.
Kommentar
FSRs spørgsmål må forstås således, at det skal lægges til grund, at alle betingelser for at
anse underskuddet for endeligt i medfør af den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelo-
vens § 31 E, stk. 3, skal anses for opfyldt i relation til den del af det samlede akkumule-
rede underskud, som ikke ville kunne udnyttes af køberen ved et salg af aktierne. Baseret
på denne forståelse af FSRs spørgsmål, kan FSRs fortolkning af den foreslåede bestem-
melse bekræftes.
Side 15 af 15
Det bemærkes for en ordens skyld, at det i relation til den vurdering, der skal foretages
efter bestemmelsen i forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3, 2. pkt., ikke er afgø-
rende, om underskuddet faktisk kunne være udnyttet eller vil kunne forventes udnyttet,
herunder af fx en køber af aktierne. Tværtimod er det alene afgørende, om reglerne i dat-
terselskabets hjemland principielt muliggør en sådan udnyttelse.
24. FSR opstiller et eksempel, hvor en dansk koncern har to datterselskaber (DS1 og
DS2) i samme EU/EØS-land, og DS1 likvideres. Der kan i ejerperioden efter danske reg-
ler opgøres et akkumuleret underskud i DS1 på DKK 1.000. DS2 har i eksemplet et akku-
muleret overskud i ejerperioden på DKK 300, men datterselskabernes hjemland har ikke
regler om national sambeskatning og tillader således ikke, at det akkumulerede underskud
i DS1 udnyttes til fradrag i DS2 skattepligtige indkomst.
FSR anfører endvidere, at det kan lægges til grund, at hele overskuddet i DS2 på DKK
300 kunne have været modregnet i underskuddet på DKK 1.000 i DS1 (EU), hvis der i
datterselskabernes hjemland havde været regler om national sambeskatning svarende til
de danske regler.
FSR anmoder om, at det bekræftes, at (alene) DKK 700 af det akkumulerede underskud i
DS1 i dette eksempel vil være endeligt efter forslaget til selskabsskattelovens § 31 E, stk.
3. FSR bemærker i den forbindelse, at forslaget til bestemmelsen i selskabsskattelovens §
31 E, stk. 3, 4.pkt., angiver, at et underskud ikke vil være endeligt, ”i det omfang” det ville
kunne anvendes, hvis reglerne om adgang til udnyttelse af underskud i det pågældende
land havde været identiske med de danske regler herom.
Kommentar
FSRs spørgsmål må forstås således, at det skal lægges til grund, at betingelserne for at
anse det akkumulerede underskud i DS1 for endeligt i medfør af de foreslåede bestem-
melser i selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3, 1.-3. pkt., skal anses for opfyldt, og at det
også skal lægges til grund, at kun DKK 300 ville kunne være udnyttet af DS2, hvis der i
datterselskabernes hjemland havde været regler om national sambeskatning, der var iden-
tiske med de danske regler herom.
Baseret på disse forudsætninger kan FSRs forståelse bekræftes.


Til Folketinget – Skatteudvalget
Til udvalgets orientering vedlægges høringsskema samt de modtagne høringssvar vedrø-
rende L 48 - forslag til lov om ændring af selskabsskatteloven, kildeskatteloven, skatteind-
beretningsloven, skattekontrolloven og forskellige andre love (Implementering af skatte-
undgåelsesdirektivets minimumskrav til medlemsstaternes CFC-regler, justering af defini-
tionen af fast driftssted, fradrag for endelige underskud i udenlandske datterselskaber
m.v., tydeliggørelse af muligheden for skønsmæssige ansættelser ved transfer pricing-for-
højelser og ændring af opbevaringsperiode for grundlaget for indberetning af finansielle
konti m.v.)
Morten Bødskov
/ Lise Bo Nielsen
6. november 2019
J.nr. 2019-6665
Skatteudvalget 2019-20
L 48 Bilag 1
Offentligt
Skatteudvalget 2019-20
L 48 endeligt svar på spørgsmål 57
Offentligt
Side 2 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Advokatrådet Endelige underskud
Advokatrådet anfører, at der
mangler eksempler på, hvornår et
underskud kan anses for at være
endeligt.
Forslaget til selskabsskattelovens §
31 E er udformet således, at ud-
gangspunktet er en fradragsret,
men at denne er undergivet visse
betingelser. Det er ikke muligt, at
give en udtømmende positiv af-
grænsning af, hvad der skal forstås
ved ”endeligt”, bl.a. fordi reglerne
er generelle og kan anvendes uden
hensyn til, hvordan skattereglerne
er udformet i det land, hvor datter-
selskabet eller det faste driftssted
er skattemæssigt hjemmehørende,
eller hvor den faste ejendom er be-
liggende.
Eksempler på fradragsberettigede
tab vurderes på den baggrund at
ville have meget begrænset værdi
som vejledning i relation til regler-
nes anvendelsesområde. Navnlig
ville de nødvendigvis indeholde
abstrakte og generelle forbehold,
f.eks. om at der efter hjemlandets
regler ikke må bestå en mulighed
for, at 3. mand kan udnytte under-
skuddet, hvis datterselskabet, den
faste ejendom eller aktiviteten i det
faste driftssted overdrages til ved-
kommende.
Det er baggrunden for, at det er
fundet mere hensigtsmæssigt alene
at give eksempler på situationer,
hvor betingelser for fradraget ikke
er opfyldt, således at det herigen-
nem illustreres, hvad der kræves
for at opfylde kravet om endelig-
hed.
Side 3 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Advokatrådet anfører endvidere
med henvisning til det EU-retlige
proportionalitetsprincip, at det i
forhold til Skatteforvaltningens ad-
gang til at fastsætte regler om de
oplysninger, der skal indsendes til
godtgørelse af underskuddets en-
delige karakter, jf. den i høringsud-
kastet foreslåede bemyndigelse i
selskabsskattelovens § 31 E, stk. 4,
2. pkt., bør præciseres, at omfanget
af dokumentationskravet skal af-
stemmes i forhold til, hvad der
konkret er nødvendigt, således at
dokumentationskravet ikke i sig
selv kommer til at udgøre en trak-
tatstridig restriktion.
Formålet med bemyndigelsesbe-
stemmelsen er bl.a. at sikre tilveje-
bringelse af klare retningslinjer for,
hvilke oplysninger Skatteforvalt-
ningen anser for nødvendige for at
kunne bedømme, om betingel-
serne for et fradrag er opfyldt.
Reglerne bør være generelle for-
stået på den måde, at det ikke kan
være op til det enkelte selskab selv
at vurdere, hvad der kan anses for
en tilstrækkelig dokumentation.
Bemyndigelsen vil blive udmøntet
i form af en bekendtgørelse, idet et
udkast hertil efter sædvanlig prak-
sis forinden vil blive sendt i hø-
ring. Det vil således i den forbin-
delse være muligt at komme med
konkrete kommentarer til de op-
stillede krav til dokumentation.
Transfer pricing-dokumentation
Advokatrådet anfører, at det bør
fremgå klart, at det materiale, som
Skatteforvaltningen modtager, i
alle tilfælde skal inddrages ved fo-
retagelsen af ansættelsen, hvis det
er modtaget inden ansættelsen,
dvs. også selv om skønnet ikke vil
være åbenlyst forkert uden inddra-
gelse af materialet.
Lovforslagets bemærkninger er
blevet tydeliggjort, således at det
fremgår, at Skatteforvaltningen er
forpligtet til at indhente og ind-
drage alle relevante oplysninger i
en sag, inden der træffes afgørelse.
Advokatrådet bemærker i forlæn-
gelse heraf, at det er dokumentati-
onsnøden, der generelt, og også i
transfer pricing-sager, nødvendig-
gør og derfor undtagelsesvis beret-
tiger udøvelsen af såkaldte "skatte-
skøn" fra Skatteforvaltningens
side.
Med lovforslaget kan Skattefor-
valtningen foretage en skønsmæs-
sig ansættelse, hvis transfer pri-
cing-dokumentation ikke er indgi-
vet rettidigt, dvs. hvis dokumenta-
tionen ikke er indgivet senest 60
dage efter oplysningsfristen.
Side 4 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
I det omfang det for armslængde-
kravet relevante faktum er doku-
menteret, kan der således efter Ad-
vokatrådets opfattelse ikke blive
tale om, at skatteforvaltningen
udøver et "skatteskøn". I sådanne
situationer kan der dog eventuelt
blive tale om, at skatteforvaltnin-
gen ønsker at anfægte, at skatte-
yder har overholdt selve armslæng-
dekravet i ligningslovens § 2. Der
er i den henseende tale om en ret-
lig vurdering og altså ikke et skat-
teskøn. Bevisbyrdereglerne for
kontrollerede transaktioner efter
ligningslovens § 2 adskiller sig
ifølge Advokatrådet ikke princi-
pielt fra andre tilfælde på skatteret-
tens område, og der gælder ikke
nogen forhåndsformodning for, at
transaktionerne ikke er foretaget i
overensstemmelse med armslæng-
dekravet.
Herved bliver retsstillingen klar
med hensyn til, hvornår Skattefor-
valtningen har adgang til at fore-
tage en skønsmæssig ansættelse.
Ved udøvelse af skønnet vil even-
tuelt efterfølgende modtaget doku-
mentation blive inddraget.
CFC-regler
Advokatrådet bemærker, at formå-
let ifølge høringsudkastet bl.a. er at
sikre fuld implementering af de
minimumskrav til CFC-reglerne,
der følger af artikel 7 og 8 i skatte-
undgåelsesdirektivet (Rådets direk-
tiv 2016/ l 164/EU).
Direktivet opstiller to alternative
modeller for CFC-beskatning. I
høringsudkastet foreslås det i rela-
tion til definitionen af CFC-ind-
komst, at de gældende regler juste-
res med udgangspunkt i direktivets
model a (direktivets artikel 7, stk.
2, litra a).
Dette kan ikke bekræftes.
Med lovforslaget foreslås det at
implementere skatteundgåelsesdi-
rektivets model a for CFC-regler,
men det foreslås dog, at direktivets
undtagelsesbestemmelse i form af
en substanstest ikke indføres i
dansk ret.
De danske CFC-regler er bygget
op omkring en model, hvor der
sker CFC-beskatning af alle datter-
selskaber med tilstrækkelig stor
CFC-indkomst, uanset hvor de er
hjemmehørende.
Side 5 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ifølge direktivbestemmelsen finder
dette litra ikke anvendelse, når det
kontrollerede udenlandske selskab
viderefører en væsentlig økono-
misk aktivitet, der understøttes af
personale, udstyr, aktiver og loka-
ler, som det fremgår af de rele-
vante faktiske forhold og omstæn-
digheder. I direktivets betragtning
12 kaldes dette en "substansundta-
gelse".
Advokatrådet henviser til hørings-
udkastets afsnit 7 om forholdet til
EU-retten. Advokatrådet finder
det uklart, hvordan dette afsnit
skal forstås, herunder om der hen-
vises til model a og b.
Advokatrådet opfordrer derfor til,
at det bekræftes, at "substansund-
tagelsen" i direktivets model a im-
plementeres i dansk ret.
Advokatrådet bemærker i den hen-
seende, at nationale bestemmelser,
der har til formål at sikre et højere
beskyttelsesniveau for nationale
selskabsskattegrundlag, end
skatteundgåelsesdirektivet foreskri-
ver, kan udgøre en restriktion, selv
om direktivet opstiller minimums-
krav, og at substansundtagelsen i
model a netop skal sikre, at
CFC-reglerne er forenelige med de
grundlæggende frihedsrettigheder,
jf. direktivets betragtning 12 (ind-
komstkategorierne "bør" kombine-
res med en substansundtagelse).
Udformningen af de gældende reg-
ler er sket med udgangspunkt i
Cadbury Schweppes-dommen,
som fastslog, at CFC-regler, der
behandler udenlandske og natio-
nale datterselskaber forskelligt,
strider mod EU-retten, medmin-
dre de kun finder anvendelse på
kunstige arrangementer.
CFC-beskatning af alle dattersel-
skaber med tilstrækkelig stor CFC-
indkomst, uanset hvor de er hjem-
mehørende, er nødvendig for at
sikre, at de danske regler er robu-
ste, og at EU-retten samtidig over-
holdes.
Alternativt vil danske selskaber
kunne flytte mobile aktiver som fi-
nansielle aktiver (obligationer
m.v.), aktier og immaterielle akti-
ver (f.eks. patenter og varemærker)
til datterselskaber i EU/EØS-
lande med væsentligt lavere sel-
skabsskat end Danmark (fx Irland
(12,5 pct.) eller Cypern (10 pct.)).
Herved vil den danske beskatning
af afkastet af disse aktiver kunne
undgås, og selskabet vil derved
kunne opnå en betragtelig lem-
pelse af selskabsskattesatsen. Sam-
tidig vil dette potentielt kunne
medføre en betydelig udhuling af
den danske selskabsskattebase.
Advokatrådet henviser til Skatte-
ministerens indlæg i Børsen den
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
Side 6 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
17. september 2019, hvori ministe-
ren bemærker: "Men et sted står vi
fast: Vi kan ikke imødekomme øn-
skerne om, at der skal foretages så-
kaldte "substansvurderinger " af
virksomhedernes aktiviteter i an-
dre lande. Det betyder, at de dan-
ske myndigheder ikke skal sættes i
en nærmest umulig situation ift. at
vurdere, om en afdeling af en
dansk virksomhed i et andet EU-
land rent faktisk har egentlige akti-
viteter, eller om det er et skuffesel-
skab oprettet til lejligheden for at
undgå at betale dansk skat."
Hertil bemærker Advokatrådet, at
skatteyder kan afkræves de for-
nødne oplysninger. Skatteforvalt-
ningerne og skatteyderne i EU skal
i øvrigt også samarbejde om at
samle de relevante oplysninger om
faktiske forhold og omstændighe-
der for at afgøre, om fritagelses-
reglen skal finde anvendelse, hvil-
ket også fremgår af direktivets be-
tragtning 12.
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Danfoss CFC-regler
Efter Danfoss’ opfattelse bør det
være et overordnet princip, at dan-
ske værnsregler følger internatio-
nale standarder. Danfoss påpeger,
at det har formodningen imod sig,
at behovet for værnsregler i Dan-
mark overstiger, hvad der gør sig
gældende generelt for de lande, vi
typisk sammenligner os med.
Overimplementering af skatteund-
gåelsesdirektivet, som der i hø-
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 7 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ringsudkastet lægges op til, vil ge-
nerelt være til skade for danske
virksomheders konkurrenceevne.
Danfoss henviser til Skatteministe-
rens debatindlæg i Børsen af 23.
september 2019, hvori det udtales,
at skattemyndighederne ikke har
mulighed for at vurdere substan-
sen i udenlandske datterselskaber.
Danfoss finder, at dette synspunkt
er uforeneligt med OECDs trans-
fer pricing principper, ligesom
synspunktet er uforeneligt med de
gældende danske transfer pricing
regler og ligningspraksis, der i det
hele bygger på substansvurderin-
ger tilvejebragt via transfer pricing
dokumentation og country by
country reporting. Danfoss påpe-
ger, at grundlaget for en substans-
vurdering således allerede bliver
rapporteret til skattemyndighe-
derne efter de gældende regler.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Danfoss bemærker, at CFC-reg-
lerne historisk har haft karakter af
at være værnsregler i den forstand,
at de skulle afskrække skatteydere
fra en bestemt adfærd. Forudsæt-
ningen for reglerne har været, at de
i praksis ikke eller kun i meget be-
grænset omfang skulle anvendes i
den praktiske ligning, ligesom de
lovteknisk er opbygget med en
større bevisbyrde påhvilende skat-
teyderen, end hvad der normalt
gør sig gældende i danske skatte-
regler. Så længe regler er designet
til i realiteten ikke at skulle anven-
des af almindelige skatteydere, er
CFC-reglerne skal understøtte, at
indkomsten fra aktiver produceret
i Danmark også underlægges
dansk beskatning. Der er således
tale om værnsregler, der skal for-
hindre, at nogle virksomheders ad-
færd og skatteminimering medfø-
rer et mindreprovenu for det of-
fentlige. Ligesom med andre
værnsregler er formålet ikke, at de
i sig selv skal medføre et merpro-
venu, men formålet er derimod, at
reglerne skal modvirke, at den
samlede skattebase udhules. Det er
derfor heller ikke muligt at opgøre
Side 8 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
det uproblematisk, at der anvendes
brede skønsmæssige normer, som
grundlag for skattepligten.
Danfoss mener, at det er proble-
matisk at anvende denne lovgiv-
ningsteknik, når reglerne skal an-
vendes bredt af skatteydere. Dan-
ske skatteydere, herunder også
danskbaserede koncerner, bør
have et sikkert og klart grundlag
for skatteansættelsen, ligesom lig-
ningsmyndighederne skal have
klare og præcise regler at admini-
strere. Historien viser, at hvis ikke
dette iagttages, så fører det til
uhensigtsmæssige resultater.
provenuvirkningen af CFC-reg-
lerne alene ved at se på virksomhe-
dernes relativt begrænsede CFC-
indkomst. Tværtimod kan en lille
CFC-indkomst være udtryk for, at
værnreglerne virker, og at indkom-
sten ikke flyttes ud af landet.
Det er således i overensstemmelse
med både de gældende og de fore-
slåede CFC-regler, at værnsreg-
lerne har en adfærdspåvirkende ka-
rakter.
Den foreslåede målretning af reg-
lerne har til hensigt at sikre, at kun
et begrænset antal skattepligtige vil
skulle beskattes efter reglerne, da
det forudsættes, at danske koncer-
ner i videst muligt omfang vil ind-
rette sig efter de foreslåede regler,
således at deres datterselskaber
ikke vil blive omfattet af CFC-reg-
lerne.
Der er i lovforslaget § 8, stk. 4,
også taget særligt hensyn til alle-
rede foretagne dispositioner ved-
rørende flytning af immaterielle
aktiver, således at de foreslåede
regler hovedsageligt vil have virk-
ning for dispositioner, der foreta-
ges fremadrettet.
Efter forslaget skal anden ind-
komst af immaterielle aktiver anses
for CFC indkomst. Efter bemærk-
ningerne skal almindelige transfer
pricing principper anvendes ved
denne opgørelse. Danfoss bemær-
ker, at anden indkomst fra imma-
terielle aktiver i de fleste tilfælde
Der er allerede i dag krav om, at
danske selskaber skal opgøre og
beskattes af indkomst fra immate-
rielle aktiver, og at dette skal un-
derstøttes af transfer pricing-doku-
mentation.
Den foreslåede målretning af
CFC-reglerne skal sikre, at der kun
Side 9 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ikke kan identificeres med en så-
dan klarhed, at det er egnet til at
danne grundlag for skatteansættel-
sen for almindelige skatteydere, li-
gesom der ikke eksisterer transfer
pricing principper, der kan danne
grundlag for entydige og præcise
opgørelser. Skatteansættelsen vil i
alt overvejende grad blive skøns-
baseret og dermed skabe en væ-
sentlig usikkerhed.
Danfoss påpeger, at efter forsla-
gets vil alle immaterielle aktiver,
bortset fra skattemæssig goodwill,
danne grundlag for CFC beskat-
ning. Dvs. alle immaterielle aktiver
bortset fra kundekreds/markeds-
intangible kan give anledning til
CFC beskatning. Imidlertid gen-
nemføres der ikke registreringer af
hovedparten af disse immaterielle
aktiver, ligesom der ikke kan opgø-
res indkomster vedrørende disse.
Som altovervejende hovedregel ek-
sisterer der ikke noget grundlag for
de forudsatte opgørelser.
Efter Danfoss’ opfattelse er konse-
kvensen derfor, at skønsmæssige
opgørelser skal anvendes. Det er
kritisabelt, at beskatningen af dan-
ske eksportvirksomheder skal ske
på skønsmæssigt grundlag. Anden
indkomst fra immaterielle aktiver,
der ikke er registreret eller bogført,
kan kun konstateres indirekte ved
at se på indtjeningsniveau for et
selskab.
i et begrænset antal tilfælde vil
skulle opgøres anden indkomst fra
immaterielle aktiver til beskatning
efter CFC-reglerne, fordi indkom-
sten kun omfattes af reglerne, hvis
det immaterielle aktiv har flyttet
beskatningssted.
De foreslåede regler vil således
ikke omfatte danske eksportvirk-
somheder, medmindre virksomhe-
dens immaterielle aktiver f.eks. er
blevet flyttet til et datterselskab.
Danfoss opstiller en række spørgs-
mål til anvendelse af transfer pri-
cing opgørelsen.
Danfoss spørger til en række me-
toder, der vil kunne anvendes ved
Side 10 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Danfoss spørger, om der skal fore-
tages en sammenligning med en
”normalindtjening”/”rutineindtje-
ning”.
Danfoss spørger, om der i så fald
skal udarbejdes benchmark studier
som grundlag for denne sammen-
ligning.
Danfoss spørger, om median-ind-
komsten skal anvendes, eller om
der skal skønnes i det såkaldte ”in-
ter quatile interval” [25%;75%].
Danfoss spørger, om opgørelsen
forudsætter benchmark baseret på
lokale forhold i det pågældende
land. Danfoss bemærker hertil, at
denne metode lider af den svag-
hed, at det kun er nettoeffekten,
der kan identificeres.
Danfoss beder om, at det oplyses,
hvordan adskillelsen af CFC rele-
vant indkomst fra ikke-CFC rele-
vant indkomst tænkes gennemført.
Danfoss spørger, om der generelt
skal fastsættes en fordelingsnøgle,
eller om der løbende skal gennem-
føres en vurdering. Danfoss spør-
ger til, om eksempelvis et ekstraor-
dinært stort garantikrav i et givent
indkomstår kunne medføre, at ind-
tjeningsgraden falder så meget, at
CFC beskatning undgås.
opgørelsen af anden indkomst fra
immaterielle aktiver.
Der er i lovforslagets bemærknin-
ger henvist til, hvilket konkrete
transfer pricing-metoder der kan
anvendes.
Anvendelsen af de enkelte meto-
der afhænger i høj grad af den
konkrete sag, og det kan derfor
ikke generelt siges, hvilken metode
der bør anvendes.
Det bemærkes dog, at en række af
spørgsmålene vedrører forhold,
der under alle omstændigheder
skal tages hensyn til ved værdian-
sættelse af koncerninterne transak-
tioner efter gældende transfer pri-
cing-regler.
Danfoss opstiller en række eksem-
pler på, hvordan indtjeningsgraden
i et opkøbt selskab løftes som
følge af effektiviseret ledelse.
Overordnet bemærkes, at det er en
grundlæggende forudsætning for
CFC-beskatning, at der kan opgø-
res en indkomst, der er omfattet af
Side 11 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Danfoss spørger om følgende op-
timeringer, der fører til en øget
indtjeningsgrad, vil skulle medreg-
nes som anden indkomst fra im-
materielle aktiver: Forbedring af
arbejdsmiljø, der fører til færre sy-
gedage, nedbringelse af råvare-
spild, der fører til besparelser,
energieffektivisering med nedbrin-
gelse af omkostninger til energi og
eventuelle CO2 kvoter, billigere
indkøb og forbedret kvalitetssty-
ring og dermed en nedbringelse af
garantikrav. Danfoss spørger i for-
længelse heraf om, hvordan det af-
gøres, om ikke-registrerede imma-
terielle aktiver, der kun kan kon-
stateres indirekte som del af en
nettoopgørelse af indtjeningsgrad,
er overdraget fra et andet selskab.
opregningen af de former for ind-
komst, der medregnes til CFC-ind-
komsten, jf. forslaget til selskabs-
skattelovens § 32, stk. 5. Danfoss’
antagelse om, at al indkomst i et
udenlandsk datterselskab, der
overstiger en gennemsnitlig indtje-
ningsgrad, vil skulle anses for ”an-
den indkomst” af immaterielle ak-
tiver, er derfor ikke korrekt.
Derudover bemærkes i relation til
de af Danfoss omtalte optimerin-
ger, at det forekommer uklart,
hvorledes disse relaterer sig til
eventuelle immaterielle aktiver, der
måtte være overført, og der kan
derfor ikke meningsfyldt kommen-
teres på de enkelte eksempler.
Under forudsætning af, at et over-
ført immaterielt aktiv kan identifi-
ceres, betyder dette ikke automa-
tisk, at al indkomst i datterselska-
bet, der overstiger en gennemsnits-
indtjening i branchen, vil skulle an-
ses for anden indkomst vedrø-
rende dette aktiv. Der kan herved
henvises til redegørelsen i bemærk-
ningerne til lovforslagets bestem-
melse i selskabsskattelovens § 32,
stk. 5, nr. 3, og navnlig til bestem-
melserne i dennes 4. og 5. pkt.
Som det omtales i disse bemærk-
ninger, benyttes på transfer pri-
cing-området bl.a. en metode,
hvor der tillægges et mark-up på
de relevante omkostninger på kon-
cerninterne transaktioner (cost-
plus metoden), men der findes
også en række andre metoder til
opgørelse af den indkomst, der
Side 12 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
skal allokeres i relation til koncern-
interne transaktioner. Der er i be-
mærkningerne henvist til udvalgte
afsnit i Transfer Pricing Guide-
lines, der må formodes navnlig at
kunne indeholde relevante bidrag i
konkrete situationer.
Da der i de af Danfoss skitserede
eksempler ikke er indeholdt nogen
omtale af, om der er overført im-
materielle aktiver – og i givet fald
hvilke – er det ikke muligt mere
præcist at angive, hvilke metoder
det navnlig vil kunne være rele-
vante at anvende med henblik på
fastlæggelsen af størrelsen af en
eventuel (anden) indkomst fra de
pågældende aktiver.
Danfoss bemærker, at en naturlig
sproglig forståelse fører til, at
overførsel kun finder sted, såfremt
overdrageren samtidig opgiver det
tilsvarende immaterielle aktiv.
Heraf følger, at overførsel af
knowhow med løbende betaling af
royalty/licens ikke udgør en over-
dragelse af immaterielle aktiver i
bestemmelsens forstand.
Danfoss beder om, at denne for-
ståelses bekræftes.
Det bemærkes, at det vil bero på
en konkret vurdering, om der er
overdraget ejerrettigheder over et
immaterielt aktiv, eller om der
alene er tale om en brugsret. I en
situation, hvor der ikke er overdra-
get ejerrettigheder over det imma-
terielle aktiv til selskabet, og hvor
selskabet betaler en løbende roy-
alty for retten til at bruge f.eks.
moderselskabets knowhow, vil sel-
skabet ikke være indehaver af en
immateriel rettighed, hvis afkast
kan henføres til CFC-indkomsten.
Der vil i sådanne tilfælde efter al-
mindelige transfer pricing princip-
per kunne ske korrektion af stør-
relsen af den løbende royalty, hvis
den ikke svarer til værdien efter
armslængdeprincippet.
Side 13 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Danfoss spørger til situationen,
hvor en koncern efter et opkøb af
et selskab udstationerer en fabriks-
chef eller anden medarbejder,
hvorefter det lykkes at øge indtje-
ningsgraden i det pågældende sel-
skab.
Danfoss spørger, om dette skal an-
ses for en overdragelse af (ikke re-
gistrerede) immaterielle aktiver.
Ud fra de sparsomme oplysninger
i eksemplet vurderes der ikke
umiddelbart at være tale om over-
dragelse af immaterielle aktiver,
hvis indkomst vil skulle medregnes
til CFC-indkomsten.
Danfoss spørger til situationen,
hvor et nyt koncernselskab køber
koncerninterne konsulentydelser
indenfor effektivisering.
Danfoss spørger, om dette skal an-
ses for en overdragelse af immate-
rielle aktiver.
Ud fra de sparsomme oplysninger
i eksemplet vurderes der ikke
umiddelbart at være tale om over-
dragelse af immaterielle aktiver,
hvis indkomst vil skulle medregnes
til CFC-indkomsten.
Danfoss bemærker, at der i forsla-
get er medtaget en særlig bestem-
melse vedrørende fælles udvikling
af immaterielle aktiver. Efter
denne bestemmelse anses en for-
holdsmæssig andel af indkomsten
vedrørende fællesudviklede imma-
terielle aktiver for indkomst af
egen oparbejdede immaterielle ak-
tiver.
Danfoss påpeger, at logikken i be-
stemmelsen synes at overse, at ved
etablering af fælles udvikling efter
de gældende transfer pricing prin-
cipper, så deles både udviklings-
omkostninger og senere indtje-
ning. Den indtjening, der opnås,
svarer derfor til den relevante for-
I eksemplet gennemføres det fæl-
les udviklingsprojekt ved, at hvert
af de koncernforbundne selskaber
bidrager med forskningsydelser.
Dette er sammenligneligt med situ-
ationen, hvor det ene koncernfor-
bundne selskab alene vederlægger
de øvrige selskaber for forsknings-
ydelserne kontant og for vederla-
get modtager en del af ejerskabet
over det immaterielle aktiv.
Der bør ikke være forskel på, om
ejerskabet over et immaterielt aktiv
opnås mod vederlag i naturalier
(forskningsydelser) eller mod et
kontantvederlag.
Side 14 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
holdsmæssige andel. Kombinatio-
nen af transfer pricing principper
for cost sharing og den foreslåede
bestemmelse fører derfor ifølge
Danfoss til en dobbelt beskæring. I
den foreliggende form skader for-
slaget således muligheden for fæl-
les udviklingsprojekter, der er et
kerneelement i Danfoss udvik-
lingsstrategi.
Det immaterielle aktiv vil derfor
skulle anses for at være delvist op-
arbejdet af tilknyttede personer, og
en del af indkomsten fra det im-
materielle aktiv vil som følge heraf
skulle medregnes til CFC-indkom-
sten.
Transfer pricing-dokumentation
Danfoss anfører, at Danfoss’ sam-
handel med udenlandske dattersel-
skaber ikke er skattemotiveret.
Hovedparten af transaktioner sker
således med lande med beskat-
ningsniveauer svarende til det dan-
ske. Samhandlen med ”skattely-
lande” er dermed ifølge Danfoss
en ikke relevant faktor. Ikke desto
mindre strammes reglerne i alle re-
lationer til samhandel med alle
lande. I betragtning af, at hoved-
parten af dansk eksport sker som
koncerninterne transaktioner, me-
ner Danfoss ikke, at det er hen-
sigtsmæssigt at behandle alle over
én kam.
Transfer pricing-dokumentation
anvendes af Skatteforvaltningen til
at vurdere, om der ved en transak-
tion er blevet anvendt priser og
vilkår, som er i overensstemmelse
med, hvad der kunne være opnået,
hvis transaktionerne var afsluttet
mellem uafhængige parter.
Kontrollen heraf er en nødvendig
del af Skatteforvaltningens kon-
trolarbejde, og der er behov for en
sådan kontrol, også selv om der er
tale om transaktioner med selska-
ber i lande, hvis beskatningsniveau
ikke er lavere end det danske.
I forhold til almindelig samhandel
står virksomheder ofte mellem to
landes skattemyndigheder, der
begge ønsker en større andel af be-
skatningsgrundlaget. Fokus bør
derfor ifølge Danfoss lægges på,
hvordan skattemyndigheder hur-
tigt kommer til en fælles forståelse.
Skatteforvaltningen arbejder alle-
rede meget med, at der undgås
dobbeltbeskatning i transfer pri-
cing-sager. Særligt igennem Skatte-
styrelsens kompetente myndighed.
Side 15 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ifølge Danfoss følger det også
heraf, at den skønsudøvelse, der
lægges op til ved ikke rettidig ind-
levering af transfer pricing-doku-
mentation, ikke må have en pønal
eller vilkårlig karakter. Ethvert
skøn foretaget af skatteforvaltnin-
gen bør have fokus på at nå til et
så rigtigt resultat som muligt base-
ret på den bedst mulige viden. Det
følger af almindelige forvaltnings-
retlige principper. Danfoss opfor-
drer til, at dette præciseres i lov-
forslaget.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet.
Dansk Byggeri CFC-regler
Dansk Byggeri beklager, at imple-
menteringen af EU´s skatteundgå-
elsesdirektiv har været endnu et
eksempel på dansk enegang og
overimplementering af EU-lovgiv-
ning.
Dansk Byggeri bemærker, at inden
lovforslaget blev fremsat første
gang (L 28 i 1. samling 2018-2019),
afgav Implementeringsrådet en
klar anbefaling om alene at mini-
mumsimplementere skatteundgåel-
sesdirektivet i dansk ret. Imple-
menteringsrådets anbefaling blev
imidlertid tilsidesat.
Dansk Byggeri bemærker, at frem-
gangsmåden i høringsudkastet er
at lægge implementeringen af
CFC-reglerne oveni det eksiste-
rende regime, hvilket ikke alene
gør reglerne yderst komplicerede,
men også pålægger danske virk-
somheder nogle store administra-
tive byrder og stiller dem dårligere
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 16 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
konkurrencemæssigt i forhold til
udenlandske konkurrenter.
Dansk Byggeri påpeger, at det på
intet tidspunkt er forklaret, hvor-
dan man kommer frem til, at en
minimumsimplementering med
substansregel og lavskattelandstest,
som man kender fra andre EU-
lande, skulle kunne true det danske
selskabsskatteprovenu.
Dansk Byggeri finder det derfor
ikke retfærdiggjort, hvorfor lovgi-
ver mener, at Danmark skal have
en så aggressiv tilgang til CFC-
skattelovgivning.
Dansk Byggeri bemærker, at når
man overimplementerer EU-regler
og indfører eller fastholder en eks-
tra dansk værnsregel, tyder det på,
at man lovgivningsmæssigt har et
for snævert provenublik - i stedet
for at se skattesystemet som en
helhed, hvor enkle, gennemskue-
lige og rimelige regler giver mulig-
hed for at adskille mod- fra med-
spillere. Denne tilgang til skattesy-
stemet, vil efter Dansk Byggeris
opfattelse formentlig skade mere,
end det gavner, da man får skabt
et unødigt kompliceret skattesy-
stem, som afholder udenlandske
virksomheder og investorer fra at
investere i Danmark.
Det er Dansk Byggeris holdning,
at de nuværende danske CFC-reg-
ler bør opgives, og at der bør star-
tes forfra med en minimumsimple-
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 17 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
mentering af skatteundgåelsesdi-
rektivet, således at reglerne er på
linje med de øvrige EU-lande.
Dansk Byggeri har overordnet set
svært ved at forstå modviljen mod
at indføre en såkaldt substanstest i
CFC-reglerne. En substanstest
ville kunne reducere de administra-
tive byrder for virksomheder og
effektivt gøre mængden af datter-
selskaber, der vil skulle CFC-be-
skattes, væsentligt mindre.
Dansk Byggeri beder om, at der
redegøres for, hvorfor det er hen-
sigtsmæssigt at undlade at inklu-
dere en substanstest, når det kan
medføre, at almindelige decentrale
forretningsmodeller vil blive CFC-
beskattet i Danmark, uagtet at
armslængdeprincippet i ligningslo-
vens § 2 er overholdt.
Dansk Byggeri henviser til, at det i
høringsudkastet anføres, at forsla-
get vurderes at medføre admini-
strative konsekvenser for er-
hvervslivet for under 4 mio. kr. år-
ligt.
Det er imidlertid Dansk Byggeris
vurdering, at forslaget vil medføre
administrative konsekvenser for
erhvervslivet, der væsentligt over-
stiger de estimerede 4 mio. kr. år-
ligt.
I den henseende bemærkes det, at
CFC-reglerne alene vil kræve, at
danske koncerner med aktiviteter i
udlandet, hvori der handles med
varer, der inkluderer et ”indlejret
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. forslagets administrative kon-
sekvenser.
Side 18 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
royaltyafkast”, skal klassificere
samtlige af deres immaterielle akti-
ver samt værdiansætte afkastet, der
relaterer sig til disse immaterielle
aktiver. Dette er efter Dansk Byg-
geris opfattelse en særdeles kom-
pliceret og omkostningstung pro-
ces.
Transfer pricing-dokumentation
I høringsudkastets forslag til skat-
tekontrollovens § 39, stk. 3, lægges
der op til, at ”dokumentationen
skal indgives til Skatteforvaltnin-
gen samtidig med oplysningsske-
maet”. For selskaber med kalen-
derårsregnskab betyder det, at ind-
givelse skal ske den 30. juni i året
efter indkomstårets udløb. Dansk
Byggeri finder, at det er en poten-
tiel voldsom administrativ byrde at
lægge oveni et normalt presset for-
løb for færdiggørelse og elektro-
nisk indberetning af selvangivelser.
Fristen for indgivelse af TP-doku-
mentation bør derfor efter Dansk
Byggeris opfattelse som minimum
forlænges med to måneder. Det vil
give bedre arbejdsvilkår.
Lovforslaget er justeret, således at
transfer pricing-dokumentation
skal indgives senest 60 dage efter
fristen for indgivelse af oplysnings-
skemaet.
Kravet om indgivelse af dokumen-
tation bør konkretiseres og mini-
meres. Dansk Byggeri anbefaler, at
det alene skal være ”local country
file” (for Danmark) uden bilag/ap-
pendiks, der skal indgives. Det er i
Dansk Byggeris optik rigeligt til at
fjerne usikkerheden om, hvornår
den skriftlige dokumentation er
færdiggjort. Efter Dansk Byggeris
opfattelse vil både virksomheder
og skatteforvaltningen formentlig
For at sikre dokumentationsgrund-
laget skal den udarbejdede transfer
pricing-dokumentation indsendes
til Skatteforvaltningen.
Omfanget af transfer pricing-do-
kumentationen er fastlagt i den
gældende bekendtgørelse nr. 1297
af 31. oktober 2018, og det er
Skatteforvaltningen, der fastsætter
reglerne for indholdet af den
Side 19 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
drukne i dokumentation og admi-
nistrative byrder, hvis der med lov-
forslaget lægges op til, at det er
virksomhedernes/koncerners sam-
lede TP-dokumentation (dvs. både
den såkaldte Master File og alle
Local Country Files, inkl. alle bi-
lag/appendiks mv.), der skal ind-
sendes.
skriftlige dokumentation. Der vur-
deres ikke at være grundlag for at
begrænse pligten til indgivelse af
materialet til visse dele af det mate-
riale, der allerede efter de gældende
regler skal være udfærdiget lø-
bende og være færdiggjort senest
på tidspunktet, hvor oplysnings-
skemaet skal indsendes.
Dansk Erhverv CFC-regler
Dansk Erhverv bemærker, at hele
forløbet omkring implementerin-
gen af skatteundgåelsesdirektivet i
dansk ret har været uheldig. Dansk
Erhverv mener, at det bør være et
princip i dansk lovgivning herun-
der i skattelovgivningen, at man,
medmindre der er essentielle dan-
ske interesser på spil, alene skal
minimumsimplementere EU-lov-
givning, og ikke overimplementere
den.
Dansk Erhverv påpeger, at forin-
den lovforslaget blev fremlagt før-
ste gang (L 28 i 1. samling 2018-
2019), afgav implementeringsrådet
en meget klar anbefaling om alene
at minimumsimplementere skatte-
undgåelsesdirektivet i dansk ret.
Implementeringsrådets anbefaling
blev imidlertid tilsidesat. I det
fremsatte lovforslag var det klart,
at man havde valgt at lægge imple-
menteringen af CFC-reglerne
oveni det eksisterende regime,
hvilket ikke alene gør reglerne
yderst komplicerede, men også på-
lægger danske virksomheder nogle
meget store administrative byrder
Der er ved udformningen af lov-
forslaget lagt vægt på, at skatte-
undgåelsesdirektivets minimums-
krav til CFC-regler implementeres
i dansk ret på en afbalanceret
måde. Der er således lagt vægt på,
at de eksisterende danske CFC-
regler ikke udhules med risiko for,
at der kan opstå et betydeligt min-
dreprovenu. Samtidig er der lagt
vægt på, at forslaget ikke indehol-
der stramninger, der rammer dan-
ske virksomheder unødigt hårdt.
Med lovforslaget indføres ikke en
substanstest, selv om det ligger in-
den for direktivets rammer. En
substanstest vil (jf. nedenstående)
medføre en væsentlig svækkelse af
de eksisterende danske CFC-regler
og vil åbne op for, at indkomst fra
bl.a. immaterielle aktiver og know-
how produceret og udviklet i Dan-
mark vil kunne føres ud af landet,
uden at indkomsterne fra disse ak-
tiver underlægges dansk beskat-
ning. Dette vil potentielt kunne
underminere en væsentlig del af
den danske selskabsskattebase.
Ved udformningen af lovforslaget
er der dog lyttet til den tidligere
Side 20 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
og stiller dem dårligere konkurren-
cemæssigt i forhold til udenland-
ske konkurrenter.
fremsatte kritik. Denne kritik har
bl.a. afstedkommet en væsentlig
indsnævring af, hvilke immaterielle
aktiver der skal anses som CFC-
aktiver. Den foreslåede målretning
af CFC-reglerne indebærer, at ind-
komst fra immaterielle aktiver kun
vil være omfattet af reglerne i de
tilfælde, hvor der faktisk er risiko
for skatteundgåelse.
Dansk Erhverv påpeger, at Dan-
mark ligger i bunden af listen
blandt OECD-landene, når man
vurderer de internationale skatte-
regler, hvilket formentlig kan være
en af årsagerne til, at Danmark af
mange udenlandske virksomheder
ikke ses som et attraktivt land at
investere i. Det er klart, at yderli-
gere stramninger af CFC-reglerne
ikke vil forbedre denne bundplace-
ring.
Det er uklart, hvilken liste der hen-
vises til. Danmark ligger generelt i
toppen, når landene rangeres ift.
deres forretningsklima. På Ver-
densbankens liste over, hvor let
det er at drive forretning i de en-
kelte lande, ligger Danmark ek-
sempelvis på en 3. plads i 2019. På
AT Kearneys liste over mest at-
traktive lande at investere i, ligger
Danmark på en 14. plads i 2019,
som det bedst placerede land i
Norden.
Dansk Erhverv bemærker, at det
på trods af gentagne opfordringer,
bl.a. ved spørgsmål til L 28 (1.
samling 2018-2019), ikke er forkla-
ret, hvordan man kommer frem til,
at en minimumsimplementering
med substansregel og lavskatte-
landstest, som man kender fra an-
dre EU-lande, skulle kunne true
det danske selskabsskatteprovenu.
Dansk Erhverv finder det derfor
ikke retfærdiggjort, hvorfor lovgi-
ver mener, at Danmark skal have
en så aggressiv tilgang til CFC-
Praksis fra EU-Domstolen viser, at
der stilles meget lempelige krav til
opfyldelsen af en substanstest.
Hvis der indføres en substanstest,
vil reglerne derfor ikke kunne hin-
dre, at immaterielle aktiver, der er
oparbejdet i Danmark, overføres
til datterselskaber i lavskattelande,
der reelt er oprettet udelukkende
af skattemæssige årsager. Der vil
således være en stor risiko for, at
Danmark ikke vil kunne beskatte
den CFC-indkomst, der optjenes i
datterselskabet, fordi datterselska-
bet må anses for at have tilstræk-
kelig substans. CFC-reglerne vil
derfor i en sådan situation ikke
Side 21 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
skattelovgivning og overimple-
mentere skatteundgåelsesdirekti-
vet.
Dansk Erhverv bemærker, at når
man forsøger at overimplementere
EU-regler og hellere indfører en
ekstra værnsregel, så tyder det på,
at man lovgivningsmæssigt har et
for snævert provenublik. I stedet
for at se skattesystemet som et
samlet hele, hvor enkle fornuftige
regler hegner synderne ude og ikke
overbebyrder det store brede er-
hvervsliv, så skyldes det et fokus
på at sikre, at alle mulige og umu-
lige risici er effektivt hegnet ind.
Efter Dansk Erhvervs opfattelse
vil denne tilgang til skattesystemet
formentlig skade Danmark mere,
end den gavner, da man får skabt
et skattesystem, som afholder
udenlandske virksomheder og in-
vestorer fra at investere i Dan-
mark.
Det er Dansk Erhvervs holdning,
at de nuværende danske CFC-reg-
ler bør opgives, og at der bør star-
tes forfra ved at minimumsimple-
mentere skatteundgåelsesdirekti-
vet, således at det er på linje med
de øvrige EU-lande.
Dansk Erhverv har overordnet set
svært ved at forstå modviljen mod
at indføre en substanstest i CFC-
reglerne. En substanstest vil effek-
tivt kunne reducere de administra-
tive byrder for virksomheder og
effektivt gøre mængden af datter-
selskaber, der vil skulle CFC-be-
skattes, væsentligt mindre.
kunne opfylde deres formål om at
værne mod udhuling af det danske
selskabsskatteprovenu.
Det vurderes på dette grundlag, at
det ikke vil være muligt at opret-
holde tilstrækkelig robuste værns-
regler, hvis der indføres en sub-
stanstest i CFC-reglerne, hvilket
kan erodere en væsentlig del af sel-
skabsskattebasen.
Ved udformningen af lovforslaget
er det søgt at udforme reglerne så
enkle som muligt, samtidig med at
det er søgt at målrette reglerne, så-
ledes at der kun sker CFC-beskat-
ning i de situationer, hvor immate-
rielle aktiver er flyttet. Dvs. at
CFC-reglerne så præcist som mu-
ligt rammer de situationer, hvor
beskatning er i overensstemmelse
med det overordnede formål om
at hindre skatteundgåelse.
Forslaget vurderes at have den
rette balance mellem på den ene
side målrettede regler, der ikke
utilsigtet rammer situationer, som
det ikke er hensigten at ramme, og
på den anden side regler, der ud-
gør et effektivt værn mod skatte-
undgåelse og derved sikrer, at
Danmark fortsat har en robust sel-
skabsskattebase.
Formålet med målretningen af
CFC-reglerne er bl.a. også at sikre,
at almindelige decentrale forret-
ningsmodeller ikke vil medføre
CFC-beskatning af indkomst fra
immaterielle aktiver, da indkom-
sten fra immaterielle aktiver kun
Side 22 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Dansk Erhverv beder om, at der
redegøres for, hvorfor det er hen-
sigtsmæssigt at undlade at inklu-
dere en substanstest, når det kan
medføre, at almindelige decentrale
forretningsmodeller vil blive CFC-
beskattet i Danmark, uagtet at
armslængdeprincippet i ligningslo-
vens § 2 er overholdt.
skal medregnes til CFC-indkom-
sten, hvis aktivet faktisk har flyttet
beskatningssted eller er blevet op-
arbejdet ved koncerninterne ydel-
ser i andre lande.
Den af Dansk Erhverv foreslåede
implementering vurderes at ville
svække den danske selskabsskatte-
base væsentligt, og den sikrer såle-
des ikke denne rette balance.
En sådan implementering ville ud-
gøre en svækkelse af de i dansk ret
allerede opstillede værn mod skat-
teundgåelse. Det strider funda-
mentalt imod direktivets formål, at
implementeringen i dansk ret
skulle føre til et lavere dansk be-
skyttelsesniveau mod skatteundgå-
else.
En substanstest ville som påpeget
af Dansk Erhverv naturligt føre til
en reduktion af administrative byr-
der, og at en mindre mængde af
datterselskaber ville skulle CFC-
beskattes.
Dette ville dog bl.a. være en følge
af, at reglerne ikke ville virke efter
hensigten. Dette kunne potentielt
medføre, at CFC-datterselskaber,
der er oprettet udelukkende af
skattemæssige årsager, skulle und-
tages fra reglerne, fordi selskabet
er blevet påfyldt tilstrækkelig sub-
stans.
Dansk Erhverv henviser til hø-
ringsudkastet, hvoraf det fremgår,
at indkomst fra egen-oparbejdede
Det kan bekræftes, at indkomst fra
immaterielle aktiver, der er opar-
bejdet ved kontraktforskning fra
tilknyttede personer i andre lande,
Side 23 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
immaterielle aktiver eller fra imma-
terielle aktiver oparbejdet ved kon-
traktforskning (levering af forsk-
nings- og udviklingsydelser) fra
uafhængige tredjeparter efter for-
slaget ikke vil være omfattet af
CFC-reglerne.
Dansk Erhverv beder om en rede-
gørelse for, om indkomst fra im-
materielle aktiver, som helt eller
delvist er oparbejdet igennem kon-
traktforskning udført koncernin-
ternt, vil være omfattet af CFC-
reglerne, uagtet at dette er sket i
overensstemmelse med armslæng-
deprincippet.
Hvis dette er tilfældet, ønskes der
redegjort for, hvorfor armslængde-
princippet i dette tilfælde ikke er
udtryk for priser og vilkår mellem
uafhængige parter.
vil skulle medregnes til CFC-ind-
komsten.
Det skal dog bemærkes, at CFC-
beskatning efter de foreslåede reg-
ler bl.a. er betinget af, at mere end
1/3 af datterselskabets samlede
indkomst er CFC-indkomst.
CFC-beskatning er ikke et udtryk
for, at kontraktforskningen ikke er
vederlagt på armslængdevilkår.
Transfer pricing-reglerne og CFC-
reglerne supplerer hinanden og va-
retager forskellige værnshensyn.
OECDs Base Erosion og Profit
Shifting-arbejde har derfor også
udmøntet sig i parallelle anbefalin-
ger vedrørende CFC-reglerne og
retningslinjer for håndteringen af
transfer pricing problemstillinger
forbundet med bl.a. komplekse
immaterielle aktiver.
Dansk Erhverv bemærker, at efter
den foreslåede bestemmelse i sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 15, kan
det danske moderselskab vælge
alene at medregne datterselskabets
CFC indkomst ved indkomstopgø-
relsen i stedet for den fulde ind-
komst i datterselskabet.
Efter den foreslåede bestemmelse i
selskabsskattelovens § 32, stk. 16,
skal moderselskabet senest i for-
bindelse med selvangivelsen for
det første indkomstår, hvor der er
CFC indkomst til beskatning,
vælge, om der alene skal ske med-
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra FSR fsva. om-
valgsreglerne.
Side 24 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
regning af CFC indkomsten. Val-
get er bindende i 5 indkomstår og
gælder for alle datterselskaber.
Hvis valget ikke angives, anses
moderselskabet for at have valgt at
medregne datterselskabets samlede
indkomst.
Dansk Erhverv bemærker, at dette
betyder, at hvis moderselskabet
f.eks. har opgjort en andel af en
salgspris for en vare som embed-
ded royalty til netto at udgøre 30
pct. af datterselskabets indkomst,
og der efterfølgende kommer et
slagsmål med SKTST, der ender
med, at andelen af embedded roy-
alty forøges, således at CFC ind-
komsten udgør 35 pct. af dattersel-
skabets indkomst, så har modersel-
skabet ikke foretaget CFC valget i
tide, og hele datterselskabets ind-
komst kommer til beskatning.
Da vurderingen af andelen af em-
bedded royalty vil være baseret på
en meget høj grad af skøn, mener
Dansk Erhverv, at det virker for-
kert, at man skal fortabe retten til
alene at medtage datterselskabets
CFC indkomst ved beskatningen
af moderselskabet.
Dansk Erhverv påpeger, at der
derfor bør være mulighed for at
foretage dette tilvalg senere. Dette
kan evt. begrænses til situationer,
hvor moderselskabet har været
inde og lave en reel vurdering af
datterselskabets CFC indkomst -
dvs. uden for tilfælde af uagtsom-
hed.
Side 25 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Dansk Erhverv bemærker, at der
efter høringsudkastets § 8 gives et
step-up til handelsværdien for de
aktiver, der som følge af forslaget
om medregning af embedded roy-
alty giver CFC indtægter.
Der vil være adgang til at afskrive
på denne overgangsværdi, men af-
skrivningerne er tvungne med 1/7
om året eller evt. en højere sats,
hvis f.eks. beskyttelsen af et patent
udløber mindre end 7 år efter lo-
vens ikrafttræden.
Dansk Erhverv påpeger, at hvis
datterselskabet ikke har indtægter -
det kan være et R&D selskab, som
moderselskabet lige har købt, og
hvor det immaterielle aktiv ikke er
taget hjem til Danmark - så bety-
der det, at 1/7 af afskrivningerne
ikke kan modregnes i nogen ind-
tægter, og der skabes heller ikke
underskud til fremførsel, da af-
skrivningen ikke findes efter uden-
landske regler. Dvs. i mange til-
fælde kan værdien af step-up'en
være meget begrænset.
Dansk Erhverv mener derfor, at
hensigten med step-up-reglen er
fin, men afskrivningerne bør ikke
være bundne - men frivillige, da
overgangsreglen ellers i mange til-
fælde ingen værdi har.
Der er i lovforslagets § 8, stk. 4,
foretaget justeringer i forhold til
høringsudkastet, der tager højde
for den af Dansk Erhverv skitse-
rede problemstilling.
Dansk Erhverv henviser til, at det i
høringsudkastet anføres, at forsla-
get vurderes at medføre admini-
Team Effektiv Regulering har vur-
deret, at forslagene til ændring af
CFC-reglerne medfører admini-
Side 26 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
strative konsekvenser for er-
hvervslivet for under 4 mio. kr. år-
ligt.
Det er imidlertid Dansk Erhvervs
vurdering, at forslaget vil medføre
administrative konsekvenser for
erhvervslivet, der væsentligt over-
stiger de estimerede 4 mio. kr. år-
ligt.
I den henseende bemærkes det, at
CFC-reglerne alene vil kræve at
danske koncerner med aktiviteter i
udlandet, hvori der handles med
varer, der inkluderer et ”indlejret
royaltyafkast” skal klassificere
samtlige af deres immaterielle akti-
ver samt værdiansætte afkastet, der
relaterer sig til disse immaterielle
aktiver. Dette er en særdeles kom-
pliceret og omkostningstung pro-
ces.
Estimatet på 4 mio. kr. årligt bør
således sammenholdes med en
samlet balancesum fratrukket li-
kvide midler for danske koncerner
på ca. 11.642 mia. kr. hertil skal til-
lægges udenlandske koncerner
med danske selskaber.
strative konsekvenser for er-
hvervslivet på under 4 mio. kr. år-
ligt.
Det skal bl.a. ses i lyset af, at for-
slaget kun vil berøre relativt få
multinationale koncerner.
Der er i lovforslaget taget højde
for, at de foreslåede regler, særligt
fsva. opgørelsen af anden ind-
komst fra immaterielle aktiver, vil
medføre administrative konse-
kvenser for erhvervslivet. Dette er
bl.a. årsagen til, at der foreslås en
særlig opkøbsregel i selskabsskatte-
lovens § 32, stk. 17, som indebærer
en administrativ forenkling for
virksomhederne, idet indkomst fra
immaterielle aktiver erhvervet ved
selskabsopkøb som udgangspunkt
slet ikke omfattes af reglerne.
Det er vurderingen, at CFC-reg-
lerne på denne baggrund hverken i
relation til reglernes anvendelses-
område eller deres administrative
konsekvenser rækker videre, end
hvad der er nødvendigt for at vare-
tage de hensyn, der ligger bag re-
gelsættet.
Det anerkendes, at forslaget vil
være forbundet med administrative
udfordringer, særligt fsva. opgørel-
sen af anden indkomst fra immate-
rielle aktiver.
I lovforslaget anføres det, at der
særligt i perioden fra 2020-2022 vil
være forøgede udgifter for Skatte-
forvaltningen. Disse forøgede ud-
gifter skal bl.a. udmøntes i en ud-
videt vejledningsindsats, da der
Side 27 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
vurderes at være et særligt behov
for at prioritere samarbejde med
virksomhederne i starten. Vejled-
ningsindsatsen og dialogen med
virksomhederne har til hensigt at
sikre større regelefterlevelse og at
håndtere og afklare nogle af de ad-
ministrative udfordringer forbun-
det hermed.
Transfer pricing-dokumentation
I høringsudkastets forslag til skat-
tekontrollovens § 39, stk. 3, lægges
der op til, at dokumentation skal
indgives til Skatteforvaltningen
samtidig med oplysningsskemaet.
Dansk Erhverv henviser til, at det
for selskaber med kalenderårsregn-
skab betyder, at indgivelse skal ske
den 30. juni i året efter indkomst-
året udløb.
Dansk Erhverv bemærker, at dette
er en voldsom administrativ byrde
at lægge oveni et normalt presset
forløb for færdiggørelse og elek-
tronisk indberetning af selvangi-
velser.
Dansk Erhverv anbefaler i stedet
følgende:
Fristen for indgivelse af TP doku-
mentation bør ifølge Dansk Er-
hverv som minimum forlænges
med 2 måneder, hvilket vil give
noget bedre ”arbejdsvilkår” for
selskaberne og deres rådgivere.
Det vil ligeledes være positivt for
skatteforvaltningens egne indbe-
retningssystemer, der plejer at være
rigeligt belastet lige op til 30. juni.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Byggeri.
Side 28 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Kravet om indgivelse af dokumen-
tation bør konkretiseres og mini-
meres. Dansk Erhverv anbefaler,
at det alene skal være local country
file (for DK) uden bilag/appen-
diks, der skal indgives. Selv et re-
duceret krav bør ifølge Dansk Er-
hverv være fuldt ud tilstrækkelig til
at fjerne usikkerheden om, hvor-
når den skriftlige dokumentation
er færdiggjort og ligeledes lette
Skatteforvaltningens mulighed for
kontrol af dokumentationen og
herunder lette udsøgningen. Både
virksomheder og skatteforvaltnin-
gen vil formentlig drukne i doku-
mentation og administrative byr-
der, hvis der med lovforslaget læg-
ges op, at det er virksomheder-
nes/koncerners samlede TP doku-
mentation – dvs. både Master File
og alle Local Country Files, inkl.
alle bilag/appendiks m.v. – der
skal indsendes.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Byggeri.
Danske Rederier CFC-regler
Danske Rederier henstiller til, at
lovgiver i bemærkningerne til lov-
ændringen bekræfter, at tonnage-
skatteordningen vedbliver at være
gældende for datterselskaber, der
udøver rederivirksomhed, ved op-
gørelsen af CFC-indkomsten, så-
dan som det er bekræftet i be-
mærkningerne til L 213 (2006-07),
s. 112; ”Datterselskaber, der udø-
ver rederivirksomhed, kan opgøre
indkomsten efter danske regler,
herunder tonnageskattelovens
bestemmelser.”
Lovforslaget foreslår ikke ændrin-
ger til forholdet mellem CFC-reg-
lerne og tonnagebeskatningsreg-
lerne i denne henseende, og det
kan derfor bekræftes, at dattersel-
skaber, der udøver rederivirksom-
hed, kan opgøre indkomsten efter
danske regler, herunder tonnage-
skattelovens bestemmelser, hvis
betingelserne herfor er opfyldt.
Side 29 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Fast driftssted
Danske Rederier anser det som
positivt, at lovforslaget fastholder
selskabsskattelovens § 2, stk. 1,
litra a, 2. punktum, om udøvelse af
erhverv om bord på et skib med
hjemsted her i landet.
Transfer pricing-dokumentation
Efter Danske Rederiers opfattelse
indføres der med lovforslaget en
væsentlig skærpelse af
gældende dansk lovgivning for så
vidt angår kravet om indsendelse
af TP-dokumentation samtidig
med oplysningsskemaet. TP-doku-
mentationens omfang er en stor
opgave for både selskaber og myn-
digheder. Danske Rederier henstil-
ler til, at behovet for/nytteværdien
af, at der stilles krav til, at alle kon-
cerninterne aftaler skal indsendes
overvejes, særligt under hensynta-
gen af, at alle transaktionstyper er
beskrevet i Master/Local File, og
at Skattestyrelsen altid har mulig-
hed for at spørge om yderligere
oplysninger fra selskabet.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Byggeri.
I relation til tidsfristen for indsen-
delse af TP-dokumentationen kan
der ifølge Danske Rederier være
en udfordring i forhold til danske
datterselskaber af udenlandske
koncerner, fordi det udenlandske
moderselskab ikke nødvendigvis
vil udarbejde Master File før den
lokale deadline, der f.eks. i Eng-
land er den 31. december. Det er
alene moderselskabet i koncernen,
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 30 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
der er i besiddelse af de nødven-
dige oplysninger til at kunne udar-
bejde en Master File.
Endvidere angives som lovens for-
mål at give Skatteforvaltningen
forbedret adgang til at foretage
skønsmæssig ansættelse for så vidt
angår koncerninterne transaktioner
i tilfælde af, at dokumentationen
ikke er indsendt. Danske Rederier
henstiller til, at det tydeliggøres,
hvori skønsadgangen for myndig-
hederne ændres, når anden rele-
vant lovgivning mv. tages i be-
tragtning (eksempelvis forvalt-
ningslov, officialmaksimen mv.).
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet.
Det bemærkes endvidere, at tyde-
liggørelsen består i, at Skattefor-
valtningen har adgang til at fore-
tage en skønsmæssig ansættelse,
hvis transfer pricing-dokumentati-
onen ikke er udarbejdet rettidigt,
og det foreslås samtidig, at doku-
mentationen kun kan anses for ud-
arbejdet rettidigt, hvis den er indgi-
vet senest 60 dage efter fristen for
indgivelse af oplysningsskemaet.
Sluttelig henstiller Danske Rede-
rier til, at det overvejes, om den
obligatoriske indgivelse af TP-do-
kumentation bør medføre, at den
udvidede ligningsfrist for kontrol-
lerede transaktioner bortfalder. Er-
faringsmæssigt skyldes det ikke
kompleksitet, at TP-sager først af-
gøres ved udløbet af den udvidede
ligningsfrist, men udelukkende det
forhold, at Skatteforvaltningen
først indkalder TP-dokumentatio-
nen efter udløbet af den ordinære
ligningsfrist under henvisning til
den udvidede frist. Skatteforvalt-
ningen vil efter lovforslaget have
den nødvendige information til rå-
dighed på selvangivelsestidspunk-
tet til at foretage den nødvendige
risikovurdering og sagsudsøgning,
hvorfor der ikke er behov for en
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 31 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
forlænget ligningsfrist til usikker-
hed for skatteyder.
DI CFC-regler
DI bemærker, at det i de seneste år
er lykkedes Danmark sammen
med mange andre lande i OECD
at vedtage fælles robuste internati-
onale skatteregler, eksempelvis i
form af regler mod skatteundgå-
else (Base Erosion and Profit Shif-
ting, BEPS).
EU-landene har valgt, at flere af
disse regler skal implementeres i
EU via direktiver for at opnå mere
ens regler. DI bakker klart op om
vedtagelse af robuste fælles inter-
nationale skatteregler, som EU og
Danmark følger. I det omfang lan-
dene er enedes om robuste inter-
nationale skatteregler, bør natio-
nale særregler så vidt muligt und-
gås, og kun vedtages hvor der er
særligt tungtvejende grunde. Hvis
alle lande vedtager egne særregler,
medfører det retsusikkerhed, dob-
beltbeskatning og ekstra admini-
strative byrder, som skader inter-
national samhandel, investeringer,
jobs og landenes økonomi. Desu-
den er nationale særregler især en
hindring for de mindre virksomhe-
ders udvidelse af aktivitet til andre
lande. For Danmark som et lille
eksportorienteret land er fælles in-
ternationale regler særligt vigtigt.
Skatteundgåelsesdirektivet er ud-
tryk for et samlet politisk kompro-
mis mellem 28 EU-lande.
For Danmark var det i den sam-
menhæng afgørende, at der var tale
om et minimumsdirektiv, således
at det danske beskyttelsesniveau
kunne opretholdes.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. den overordnede tilgang til
implementeringen.
DI er af den opfattelse, at der i be-
mærkningerne til høringsudkastet
er en misforståelse af konsekven-
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
Side 32 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
serne for erhvervslivet af de fore-
slåede CFC-regler. Efter DIs op-
fattelse er de foreslåede regler ikke
i tråd med god erhvervspolitik.
CFC-regler adskiller sig fra andre
regler mod international skatte-
undgåelse ved alene at regulere
danske koncerner med udenland-
ske datterselskaber og ikke uden-
landske koncerner med aktivitet i
Danmark.
CFC-beskatning indebærer, at dan-
ske koncerners datterselskaber i
udlandet ud over den lokale sel-
skabsskat i udlandet også skal be-
tale ekstra dansk selskabsskat op til
dansk niveau. I høringsudkastet
anføres det, at forslaget ikke med-
fører væsentlig ekstra beskatning
af danske koncerner, men det gæl-
der efter DIs opfattelse ikke gene-
relt og er desuden under forudsæt-
ning af, at virksomhederne tilpas-
ser deres forretning efter forslaget,
eksempelvis således at aktivitet i
udlandet ikke flyttes mellem to
lande.
De foreslåede regler i høringsud-
kastet kan dermed stå i vejen for
sunde forretningsmæssige beslut-
ninger. Høringsudkastets regler vil
skade et stort antal danske virk-
somheders konkurrenceevne i ud-
landet og dermed også skade dan-
ske koncerners muligheder for op-
køb af udenlandske virksomheder.
DI bemærker, at det i bemærknin-
gerne til høringsudkastet anføres,
at forslaget ikke har væsentlige ad-
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 33 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ministrative konsekvenser for er-
hvervslivet. Efter DIs opfattelse er
realiteten imidlertid, at danske
koncerner med udenlandske dat-
terselskaber påføres en væsentlig
ekstra administrativ byrde.
DI påpeger, at ingen andre lande
har så brede CFC-regler, som også
omfatter almindelig forretningsak-
tivitet i udenlandske datterselska-
ber, netop for ikke at skade landets
eget erhvervslivs konkurrenceevne
i udlandet.
DI og en række virksomheder har
været i omfattende dialog med
Skatteministeriet om danske virk-
somheders forretningsmodeller in-
ternationalt. DI kvitterer for de
tekniske justeringer, dette har af-
stedkommet. DI påpeger dog, at
det desværre allerede i forbindelse
med den dialog blev konstateret, at
ønsket er at fastholde en tilgang til
CFC-reglerne, som ingen andre
lande har, og som indebærer, at
CFC-reglerne helt unødvendigt
rammer danske koncerners uden-
landske aktivitet til skade for virk-
somhedernes internationale kon-
kurrenceevne.
Efter DIs opfattelse er det i fælles
interesse at have stærke danske
koncerner, som også står stærkt in-
ternationalt.
Mange internationale koncerner
betaler efter de almindelige inter-
nationale skatteregler hovedparten
af selskabsskatten i det land, hvor
hovedsædet ligger. Tilsvarende
Efter transfer pricing reglerne skal
værdien beskattes dér, hvor den er
skabt.
De danske robuste værnsregler
mod international skatteundgåelse,
herunder CFC-reglerne er med til
at sikre, at værdiskabelse i Dan-
mark også beskattes her. Dette er
en stor del af årsagen til, som DI
Side 34 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
gælder, at mange danske koncerner
med eksempelvis 95-99 pct. af det
globale salg i udlandet alligevel be-
taler hovedparten af koncernens
samlede globale selskabsskat i
Danmark. Svækker man danske
koncerners konkurrenceevne i ud-
landet med dansk CFC-skat, som
udenlandske konkurrenter ikke be-
taler, er det ikke alene skadeligt for
danske koncerner og danske jobs,
men kan også have direkte nega-
tive konsekvenser for det danske
selskabsskatteprovenu.
selv pointerer, at mange danske
koncerner, der har placeret deres
værdiskabende aktiviteter i Dan-
mark, også betaler hovedparten af
deres selskabsskat her, selv om
størstedelen af deres salg er i ud-
landet.
Det er således afgørende for at be-
skytte det danske selskabsprovenu,
at Danmark fortsat har en robust
selskabsskattebase.
Efter DIs opfattelse er løsningen,
at høringsudkastet ændres, således,
at de eksisterende danske CFC-
regler erstattes med reglerne i skat-
teundgåelsesdirektivet inkl. direkti-
vets bestemmelse om, at CFC-reg-
lerne ikke skal finde anvendelse,
når det kontrollerede udenlandske
selskab viderefører en væsentlig
økonomisk aktivitet, der under-
støttes af personale, udstyr, aktiver
og lokaler.
DI bemærker, at det vil medvirke
til, at danske koncerner kan kon-
kurrere internationalt på lige vilkår
med andre europæiske koncerner.
Det er umiddelbart DIs vurdering,
at en sådan fuld implementering af
CFC-reglerne i direktivet ikke vil
betyde dansk tab af selskabsskatte-
provenu.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås ikke at indføre den så-
kaldte substanstest i dansk ret, og
den provenumæssige vurdering
heraf.
Side 35 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
DI henviser til, at hvis de aktuelle
forhandlinger i OECD om beskat-
ning af digital økonomi mv. (Søjle
1) og CFC-lignende global mini-
mumsbeskatning mv. (Søjle 2) fø-
rer til vedtagelse af fælles internati-
onale regler, som supplerer eller
udvider CFC-reglerne i skatteund-
gåelsesdirektivet, vil DI bakke op
om, at Danmark også følger disse
regler. Danmark kan imidlertid
umuligt forudsige den nærmere
udformning og afgrænsning af
OECD-regler om minimumsbe-
skatning og må derfor afvente ud-
faldet af forhandlingerne inden for
nogle måneder.
Nærværende lovforslag har til for-
mål at sikre, at de danske CFC-reg-
ler lever op til minimumskravene i
skatteundgåelsesdirektivet.
Lovforslaget kan – som også an-
ført af DI – således ikke foruddi-
skontere resultaterne af forhand-
lingerne i OECD om beskatning af
den digitale økonomi.
DI bemærker, at høringsudkastets
udgangspunkt er, at danske kon-
cerners datterselskaber og faste
driftssteder bliver omfattet af
CFC-reglerne, når mere end 1/3 af
indkomsten i datterselskabet eller
faste driftssted hidrører fra CFC-
aktiver, dvs. immaterielle aktier
(f.eks. patenter og varemærker) el-
ler finansiel indkomst. Det vil have
den konsekvens, at danske koncer-
ners virksomhed i udenlandske
datterselskaber eller faste driftsste-
der i alle lande med lavere sel-
skabsskat end den danske ovenpå
den udenlandske selskabsskat på-
lægges en ekstra dansk skat op til
niveauet for dansk selskabsskat,
mens lokale konkurrenter i udlan-
det ikke pålægges skatten.
DI påpeger, at høringsudkastet
ikke tager højde for, at danske
virksomheder internationalt set har
Det bemærkes, at der kun sker
CFC-beskatning, hvis betingel-
serne herfor er opfyldt. Hvis betin-
gelserne er opfyldt, sker der i over-
ensstemmelse med reglernes for-
mål og hensigt en beskatning op til
dansk niveau af et datterselskabs
indkomst.
Lovforslaget indeholder en målret-
ning og styrkelse af CFC-reglerne
fsva. reglernes anvendelsesområde
for indkomst fra immaterielle akti-
ver.
Den udvikling, som DI henviser
til, understreger behovet for mål-
rettede og tidssvarende CFC-reg-
ler, der tager højde for, at en stadig
større del af internationale koncer-
ners indkomst kan henføres til im-
materielle aktiver.
Side 36 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
en høj andel af indkomsten fra im-
materielle aktiver. Det må antages,
at det samme gælder danske kon-
cerners udenlandske datterselska-
ber og faste driftssteder. Immateri-
elle aktiver udgør en stadig større
del af virksomhedernes kapital og
dermed også af virksomhedernes
afkast af deres kapital. Forbruget
af immaterielle rettigheder udgør i
2017 mere end 25 pct. af alt for-
brug af kapital i de private virk-
somheder i Danmark. For indu-
strien er andelen på mere end 60
pct. For medicinalindustrien nær-
mer andelen sig 90 pct. For indu-
strien kan hovedparten af kapital-
afkastet dermed henføres til imma-
terielle aktiver.
DI bemærker, at erhverv med en
høj grad af immaterielle aktiver bi-
drager med omkring 90 pct. af
EUs handel samt en væsentlig del
af beskæftigelsen og BNP.
Dette er også baggrunden for, at
det i OECDs Base Erosion and
Profit Shifting-rapport anbefaling
4 påpeges, at immaterielle aktiver
udgør en særlig BEPS risiko, da
disse aktiver nemt kan flyttes. I
rapporten fremføres det endvidere,
at indkomst fra immaterielle akti-
ver nemt kan manipuleres, fordi de
kan blive udnyttet og distribueret
på mange forskellige måder.
Dette begrunder lovforslagets ud-
formning, hvor der sikres robuste
regler, der imødegår skatteundgåel-
ses, bl.a. i de tilfælde hvor et im-
materielt aktiv overføres internt i
en koncern.
DI påpeger, at forslaget til CFC-
reglerne som udgangspunkt ram-
mer danske industrivirksomheder
og andre virksomheder med om-
fattende forskning og udvikling.
DI bemærker, at det også i be-
mærkningerne til høringsudkastet
erkendes, at ”for koncerner, hvis
virksomhed i betydeligt omfang er
baseret på udnyttelse af koncer-
nens egne immaterielle aktiver,
ville den foreslåede udvidelse af
definitionen af CFC-indkomst iso-
leret set kunne medføre en beskat-
ning, der ikke kan anses for nød-
vendig med henblik på, at CFC-
Den målrettede definition af, hvil-
ken indkomst fra immaterielle akti-
ver der skal medregnes til CFC-
indkomsten, foreslås som en aner-
kendelse af, at danske koncerner
kan have fornuftige forretnings-
mæssige grunde til at have forsk-
ningsaktiviteter placeret i mange
forskellige lande.
CFC-reglerne foreslås målrettet så-
ledes, at indkomst fra immaterielle
aktiver kun skal medregnes til
CFC-indkomsten, hvis det imma-
terielle aktiv har flyttet beskat-
ningssted, eller hvis det er oparbej-
det af tilknyttede personer i andre
Side 37 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
reglerne kan opfylde sin funktion
som værn mod flytning af mobile
indkomster til lande med lavere
beskatning.”
DI henviser til, at høringsudkastet
formulerer en række undtagelser
med henblik på at målrette reg-
lerne. En undtagelse er, at CFC-
beskatning begrænses til tilfælde,
hvor indkomst fra immaterielle ak-
tiver kan henføres til immaterielle
aktiver, der ved overdragelse har
ændret beskatningssted.
Det vil efter DIs opfattelse betyde,
at en dansk koncern, som af for-
retningsmæssige grunde flytter ak-
tivitet fra et datterselskab i Polen
til et datterselskab Tjekkiet, kan
blive omfattet af CFC-beskatning.
Det samme gælder ved flytning
mellem alle andre lande. Efter DI
opfattelse underkender høringsud-
kastet, at danske koncerner kan
have gode forretningsmæssig
grunde til at flytte aktivitet mellem
datterselskaber i forskellige lande,
eksempelvis efter opkøb af virk-
somhed for at indpasse i koncer-
nens øvrige aktivitet eller som led i
løbende forretningsmæssig opti-
mering.
DI bemærker, at det er kendeteg-
nende for førende danske koncer-
ner, som står stærkt internationalt,
at der foretages en løbende opti-
mering.
lande. Reglerne foreslås dermed
målrettet til situationer, hvor der er
særlig risiko for skatteundgåelse.
Konsekvensen heraf er, at danske
koncerner i højere grad skal være
opmærksomme ved flytning af im-
materielle aktiver mellem lande,
idet dette kan medføre risiko for
CFC-beskatning.
De foreslåede regler ses dog ikke
at udgøre en hindring for, at dan-
ske koncerner løbende kan opti-
mere og reorganisere driftsaktivite-
ter i forskellige lande.
DI bemærker, at høringsudkastet
ligeledes formulerer undtagelser
Transfer pricing reglerne og CFC-
reglerne supplerer hinanden og va-
retager forskellige værnshensyn.
Side 38 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
om, at egen-oparbejdede immateri-
elle aktiver og immaterielle aktiver
oparbejdet ved kontraktsforskning
fra uafhængige tredjeparter ikke er
omfattet af CFC-reglerne. Det be-
tyder imidlertid, at danske koncer-
ner bliver omfattet af CFC-reg-
lerne, hvis forskningen er udarbej-
det af koncernforbundne selskaber
i andre lande.
DI påpeger, at dette sker, uanset at
transfer pricing-reglerne indebæ-
rer, at der ved køb af forskning fra
koncernforbundne selskaber skal
betales de samme priser som til
uafhængige tredje-parter.
DI mener derfor, at høringsudka-
stet underkender, at danske kon-
cerner kan have gode forretnings-
mæssige grunde til at samle forsk-
ning i et eller flere koncernselska-
ber.
Det er således ikke en forudsæt-
ning for CFC-beskatning, at trans-
fer pricing-reglerne ikke er an-
vendt korrekt til at værdiansætte
transaktioner mellem koncernfor-
bundne selskaber.
Immaterielle aktiver udgør dog,
som anført ovenfor, en særlig ri-
siko i forhold til skatteundgåelse.
De foreslåede regler vil have den
konsekvens, at immaterielle aktiver
bør forblive placeret der, hvor de
er udviklet. Dette ses ikke at hin-
dre danske koncerners mulighed
for at samle forskningsaktiviteter i
et eller flere koncernselskaber.
Foretages forskning delvist via
kontraktsforskning fra koncernfor-
bundne selskaber i andre lande, vil
en del af indkomsten fra det im-
materielle aktiv dog skulle medreg-
nes til CFC-indkomsten. Det be-
mærkes dog, at der fortsat ikke
sker CFC-beskatning, medmindre
mere end 1/3 af datterselskabets
indkomst er CFC-indkomst.
DI bemærker, at høringsudkastet
endvidere formulerer en undta-
gelse om, at afkast fra immaterielle
aktiver i et selskab, som den dan-
ske koncern køber fra en uaf-
hængig sælger, som udgangspunkt
ikke beskattes som CFC-indkomst.
Men dog således, at denne undta-
gelse ikke gælder, hvis mere end 50
pct. af det købte selskabs aktiver er
CFC-aktiver, dvs. immaterielle og
finansielle aktiver. Opkøbte vi-
Den foreslåede særlige opkøbsre-
gel har til hensigt at sikre, at dan-
ske koncerner ikke stilles dårligere
i den internationale konkurrence
ved opkøb af selskaber.
Den foreslåede regel er dog for-
bundet med en betingelse om, at
det opkøbte selskab ikke i overve-
jende grad må være et CFC-sel-
skab, hvilket vil være tilfældet, hvis
mere end 50 pct. af selskabets akti-
ver er CFC-aktiver.
Side 39 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
denstunge virksomheder med om-
fattende forskning og udvikling,
kan således være omfattet af CFC-
reglerne. Også opkøbt aktivitet
kan blive omfattet af CFC-beskat-
ning, hvis aktiviteten efterfølgende
flyttes til et andet land som nævnt
ovenfor.
DI henviser til, at det i høringsud-
kastet anføres, at undtagelsen ved-
rørende opkøb af virksomhed med
højst 50 pct. CFC-aktiver vil finde
anvendelse i ”alle” tilfælde, hvor
der ikke i særlig grad er indikatio-
ner for, at mobil indkomst inden
opkøbet er flyttet til det pågæl-
dende selskab med henblik på
skatteundgåelse.
DI mener ikke, at denne antagelse
er korrekt, idet opkøbte videns-
tunge virksomheder med omfat-
tende forskning og udvikling, kan
være omfattet af CFC-reglerne.
Supplerende bemærker DI, at så
længe den købte aktivitet ikke er
flyttet ud fra Danmark, ses der
ikke grundlag for at sætte en øvre
grænse for andelen af immaterielle
og finansielle aktiver.
Betingelsen har til formål at hin-
dre, at opkøb af CFC-datterselska-
ber, der er oprettet udelukkende af
skattemæssige årsager, undtages fra
reglerne.
Lovforslaget er dog justeret i
denne henseende, således at det ty-
deliggøres, at der ved vurderingen
af, om et selskabs aktiver udgør
CFC-aktiver, tages højde for at im-
materielle aktiver delvist kan være
egen-oparbejdede eller oparbejdet i
samme land, således at en for-
holdsmæssig del af det immateri-
elle aktiv skal anses som et ”godt”
aktiv og ikke et CFC-aktiv.
Der henvises endvidere til kom-
mentarerne til høringssvaret til
FSR.
DI bemærker, at de andre EU-
lande, der også implementerer
skatteundgåelsesdirektivets brede
CFC-regel (model a), også følger
skatteundgåelsesdirektivets undta-
gelse for virksomhed i dattersel-
skaber, der viderefører en væsent-
lig økonomisk aktivitet, der under-
støttes af personale, udstyr, aktiver
og lokaler.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 40 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Efter DIs opfattelse bliver tilgan-
gen i høringsudkastet med vedta-
gelse af brede CFC-regler, som
derefter søges målrettet igennem
smallere danske undtagelser, meget
kompleks og påfører danske kon-
cerners udenlandske datterselska-
ber og faste driftssteder omfat-
tende administrative byrder og
konkurrenceforvridende ekstra
skat.
DI henviser til Implementeringsrå-
dets anbefalinger til implemente-
ring af skatteundgåelsesdirektivet
af 14. marts 2017.
Fra anbefalingerne citerer DI bl.a.,
at ”Implementeringsrådet anbefa-
ler overordnet, at Danmark så vidt
muligt bør følge direktivet og ikke
indføre eller beholde danske sær-
regler, der går længere end direkti-
vet. Dette vil styrke virksomheder-
nes retssikkerhed, begrænse de
ekstra administrative byrder samt
minimere risikoen for tvister og
dobbeltbeskatning.
Så vidt det er DI bekendt, er der
ingen andre lande, der tilnærmel-
sesvist implementerer reglerne
som Danmark.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Det bemærkes, at det danske ud-
gangspunkt for implementeringen
afviger fra de øvrige EU-landes,
idet der heller ikke i de nuværende
danske CFC-regler gælder en sub-
stanstest.
Det er vanskeligt at foretage en
sammenligning landene imellem.
En stor del af EU-landene havde
således forud for vedtagelsen af
skatteundgåelsesdirektivet slet in-
gen CFC-regler i national ret.
Dette er sandsynligvis også årsa-
gen til, at disse lande har gennem-
ført en direktivnær implemente-
ring, da dette i sig selv vil være en
stramning i forhold til deres gæl-
dende nationale regler.
DI bemærker, at der er rejst
spørgsmål om, hvorvidt CFC-reg-
lerne i høringsudkastet kan være i
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet
Side 41 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
strid med den EUs traktatsikrede
frie etableringsret og EU-reglerne
om forskelsbehandling mv.
DI henviser til, at det af skatteund-
gåelsesdirektivets præambels punkt
12 fremgår, at “… Af hensyn til de
grundlæggende frihedsrettigheder
bør indkomstkategorierne kombi-
neres med en substansundtagelse,
der tager sigte på i Unionen at be-
grænse reglernes virkninger til til-
fælde, hvor CFC ikke viderefører
en væsentlig økonomisk aktivitet.
Det er vigtigt, at skatteforvaltnin-
ger og skattesubjekter samarbejder
om at samle de relevante oplysnin-
ger om faktiske forhold og om-
stændigheder for at afgøre, om fri-
tagelsesreglen skal finde anven-
delse. Det bør være acceptabelt, at
medlemsstaterne i forbindelse med
gennemførelse af CFC-reglerne i
deres nationale lovgivning anven-
der hvide, grå eller sorte lister over
tredjelande, som er opstillet på
grundlag af visse kriterier i dette
direktiv og kan omfatte selskabs-
skatteniveau, eller anvender hvide
lister over medlemsstater, som er
opstillet på dette grundlag.”
DI henviser endvidere til hørings-
udkastets almindelige bemærknin-
ger, hvori der henvises til OECDs
Base Erosion and Profit Shifting-
rapport handlingspunkt 3, der end-
videre omtaler spørgsmålet om
foreneligheden med EU-retten.
DI påpeger, at OECD-rapporten
imidlertid tager forbehold vedrø-
rende den danske tilgang i hørings-
udkastet, og at rapporten nævner,
fsva. de foreslåede CFC-reglers
forenelighed med EU-retten.
Det er vurderingen, at de foreslå-
ede regler – på samme måde som
de allerede gældende regler – er i
overensstemmelse med EU-retten.
De foreslåede regler giver derfor
ikke anledning til at kontakte EU-
Kommissionen, da der på de på-
gældende punkter er tale om en vi-
dereførsel af gældende regler.
Side 42 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
at Danmark er det eneste tilfælde,
hvor et land har valgt, at CFC-reg-
lerne også skal gælde nationale dat-
terselskaber for at kunne argumen-
tere, at der ikke er forskelsbehand-
ling af nationale og udenlandske
datterselskaber i strid med EU-ret-
ten.
DI påpeger, at den mest oplagte
måde at opnå sikkerhed for, at de
danske regler er i overensstem-
melse med EU-retten er at erstatte
de gældende danske CFC-regler
med CFC-reglerne i direktivet,
herunder med direktivets bestem-
melse om, at CFC-reglerne ikke
skal finde anvendelse, når det kon-
trollerede udenlandske selskab vi-
derefører en væsentlig økonomisk
aktivitet, der understøttes af perso-
nale, udstyr, aktiver og lokaler.
Hvis det politisk måtte ønskes
grundlæggende at fastholde hø-
ringsudkastet i den nuværende
form, opfordrer DI til, at Dan-
mark før fremsættelse af lovforsla-
get indgår i en dialog med EU-
Kommissionen om de foreslåede
danske regler med henblik på at
opnå en højere grad af vished for,
at de danske regler er holdbare og
ikke risikerer at blive underkendt
af EU-Domstolen som i strid med
EU-retten.
DI bemærker, at høringsudkastet
ikke afspejler, at immaterielle akti-
ver har væsentligt forskellige egen-
skaber. Danske koncerner med
virksomhed, der i høj grad er base-
Det vurderes, at forslaget tager
højde for, at forskellige immateri-
elle aktiver oparbejdes på forskel-
lige vis. Det er vanskeligt at se, at
Side 43 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ret på varemærker, påpeger, at hø-
ringsudkastet ikke tager højde for
den væsentligt anderledes forret-
ningsmæssige natur af varemærker
i forhold til patenter.
en virksomhed baseret på vare-
mærker ikke skulle kunne anvende
de foreslåede regler.
DI bemærker, at høringsudkastets
regler om skattemæssige indgangs-
værdier bør ændres eller suppleres
af regler om, at virksomhederne
kan vælge, at de omhandlede im-
materielle aktiver i stedet for at
give ret til afskrivning ikke be-
handles som CFC-aktiver.
DI bemærker endvidere, at reglen i
høringsudkastets § 8 om, at de
omfattede immaterielle aktiver skal
anses for afskrevet maksimalt, er
uhensigtsmæssig i de tilfælde, hvor
et omfattet immaterielt aktiv
endnu ikke er færdigudviklet til
kommerciel brug og derfor endnu
ikke genererer indkomst.
Den foreslåede overgangsregel i
høringsudkastets § 8 har til formål
at reducere forslagets konsekven-
ser for immaterielle aktiver, der al-
lerede er flyttet på tidspunktet for
lovens ikrafttræden, når disse akti-
ver som følge af de foreslåede æn-
dringer kan blive omfattet af CFC-
reglerne. Der ses ikke grundlag for
fuldstændig at fritage sådanne akti-
ver for fremtidig CFC-beskatning.
I det fremsatte lovforslag er der
dog foretaget en justering af af-
skrivningsreglerne for immaterielle
aktiver omfattet af overgangsreg-
len. Ændringen tager højde for si-
tuationer, hvor et immaterielt aktiv
endnu ikke er færdigudviklet og
derfor genererer lav eller ingen
indkomst. Ændringen har til for-
mål at sikre, at afskrivninger i så-
danne tilfælde ikke fortabes.
DI opfordrer til, at det i forslaget
til selskabsskattelovens § 32, stk. 5,
nr. 6-7, præciseres, at der ved be-
skatningen af indkomst fra finan-
siel leasing også er fradrag for om-
kostninger relateret til den finan-
sielle leasing, herunder eventuelle
omkostninger ved back-to-back
leasing.
Det følger af forslaget til selskabs-
skattelovens § 32, stk. 5, nr. 7, at
skattepligtig indkomst fra finansiel
leasing skal medregnes til CFC-
indkomsten.
Det følger af bestemmelsen, at det
er den skattepligtige nettoind-
komst (opgjort efter danske reg-
ler), der er CFC-indkomst.
Side 44 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
DI bemærker, at nr. 6 kun vedrø-
rer skattemæssige fradrag, der rela-
terer sig til indkomst omfattet af
nr. 1-5.
DI henviser til den foreslåede be-
stemmelse til selskabsskattelovens
§ 32, stk. 16, om valg af opgørel-
sesmetode for CFC-indkomst.
DI bemærker, at det fremgår af
forslagets 4. pkt., at det er det ulti-
mative moderselskab, der vælger
metode.
DI påpeger, at dette kan læses som
det øverste CFC-selskab, men at
det også kan læses som administra-
tionsselskabet. Afhængigt af, hvor-
dan det læses, kan konsekvensen
være, at det fælles moderselskab
skal bestemme, hvilken metode
der skal anvendes til opgørelsen af
CFC-indkomsten i eksempelvis to
underliggende CFC-moderselska-
ber.
DI bemærker, at dette er kommer-
cielt og administrativt uhensigts-
mæssigt i store koncerner, og at
det derfor i bemærkningerne til lo-
ven bør præciseres/bekræftes, at
der er tale om det ultimative CFC-
moderselskab altså skattesubjektet
for CFC-beskatningen.
Efter den foreslåede bestemmelse i
selskabsskattelovens § 32, stk. 16,
4. pkt., vil valget skulle tages af det
ultimative moderselskab i en sam-
beskatning, og valget vil være bin-
dende for samtlige CFC-modersel-
skaber i sambeskatningen.
Det bemærkes, at det typisk også
vil være det ultimative modersel-
skab, der vil blive anset som mo-
derselskab efter CFC-reglerne.
Det foreslås i lovforslaget, at val-
get vil skulle være bindende for det
ultimative moderselskab for at hin-
dre såkaldt ”cherry picking”, og at
valget skal gælde alle datterselska-
ber i koncernen.
Hvis der var mulighed for, at mo-
derselskabet kunne vælge individu-
elt i forhold til hvert enkelt datter-
selskab, om det kun er CFC-ind-
komsten eller hele datterselskabets
indkomst, der undergives CFC-be-
skatning i moderselskabet, vil det
give mulighed for skattemæssigt
begrundet tilrettelæggelse af kon-
cernens aktiviteter.
DI henviser til den foreslåede be-
stemmelse til selskabsskattelovens
§ 32, stk. 18.
DI mener, at betingelsen om, at
ikke mere end 50 pct. af selskabets
Der henvises til kommentarerne til
DIs bemærkning ovenfor.
Side 45 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
aktiver må være CFC-aktiver, bør
fjernes, idet den ikke kan begrun-
des i CFC-reglernes formål.
Fast driftssted
DI bakker op om, at Danmark føl-
ger den internationale standard i
OECD’s modeloverenskomst og
bakker derfor op om den foreslå-
ede lovændring.
Endelige underskud
DI bakker op om, at de danske
regler bringes i overensstemmelse
med EU-retten i henhold til EU-
Domstolens praksis.
DI anser det for bekymrende, at
det stilles som krav, at underskud-
det kunne være anvendt efter sel-
skabsskattelovens § 31 A. Efter
DI’s opfattelse bør målet være, at
der gives fradrag for underskud i
samme grad, som var underskud-
det opstået i et dansk dattersel-
skab.
Formålet med forslaget til sel-
skabsskattelovens § 31 E er alene
at justere de danske regler, således
at der gives adgang til fradrag for
underskud i udenlandske dattersel-
skaber mv., i det omfang dette er
et krav efter EU-retten. Formålet
er ikke at indføre en fradragsret
for udenlandske underskud på
fuldstændig lige fod med under-
skud i danske selskaber. Dette er
baggrunden for, at det stilles som
betingelse, at underskuddet skal
kunne have været anvendt efter
reglerne i selskabsskattelovens § 31
A om international sambeskatning.
Transfer pricing-dokumentation
Efter lovforslaget skal transfer pri-
cing-dokumentationen ikke læn-
gere først indgives efter anmod-
ning fra skatteforvaltningen med
60 dages frist, men skal generelt
Efter gældende regler skal virk-
somhederne løbende udarbejde og
senest færdiggøre transfer pricing-
dokumentationen på tidspunktet
Side 46 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
indgives sammen med oplysnings-
skemaet.
Det er DIs opfattelse, at dette krav
er forbundet med en væsentlig
ekstra administrativ byrde for virk-
somhederne.
for indgivelse af oplysningsske-
maet, og på begæring skal doku-
mentationen indsendes til Skatte-
forvaltningen inden for en frist på
60 dage. Lovforslaget indebærer
således blot, at indsendelse af den
udarbejdede transfer pricing-doku-
mentation konkret skal ske.
Det anerkendes dog, at selve ind-
sendelsen kan være tidkrævende,
og at den i sig selv kan give admi-
nistrative byrder for virksomhe-
derne. Lovforslaget er derfor juste-
ret, således at dokumentationen vil
være indgivet rettidigt, såfremt den
er indgivet senest 60 dage efter fri-
sten for indgivelse af oplysnings-
skemaet. Dette vil give den samme
frist for indsendelse, som hvis
Skatteforvaltningen havde anmo-
det om indsendelse på tidspunktet
for indsendelse af oplysningsske-
maet.
Hertil kommer en bekymring for,
at transfer pricing-dokumentation
generelt omfatter særdeles forret-
ningsfølsomme oplysninger, som
kan være ekstra kritiske at afgive
på et tidligere tidspunkt. DI ud-
trykker desuden bekymring for, at
disse oplysninger mere generelt (i
videre omfang) på det tidligere
tidspunkt, mens oplysningerne sta-
dig er særligt aktuelle og dermed
forretningsfølsomme, kan blive
udvekslet fra de danske skattemyn-
digheder til myndighederne i andre
lande.
Skatteforvaltningen håndterer dag-
ligt sensitiv information og er der-
for også underlagt en udvidet tavs-
hedspligt. Denne tavshedspligt
iagttages også i samarbejdet med
myndigheder i andre lande, og
dette ændrer lovforslaget ikke på.
Såvel dobbeltbeskatningsoverens-
komsterne, de bilaterale aftaler om
udveksling af information på skat-
teområdet, Rådets direktiv
2011/16/EU af 15. februar 2011
om administrativt samarbejde på
beskatningsområdet, som den
multilaterale konvention om admi-
nistrativ bistand i skattesager inde-
holder således udtrykkelige be-
stemmelser om fortrolighed
Side 47 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
For at kunne håndtere det store
mængde af materiale, er det hen-
sigten, at der udvikles et særskilt
flow i selskabsskattesystemet
(DIAS). Dette vil kunne medvirke
til at understøtte, at adgangen til
data i flowet bliver begrænset til
brugere, som har et arbejdsbetin-
get behov for at se materialet.
I tilfælde, hvor danske selskaber
ejes af et udenlandsk modersel-
skab, foreligger der endvidere ikke
nødvendigvis en masterfile på op-
lysningstidspunktet på grund af se-
nere frist i udlandet. Såfremt for-
slaget fremmes, vil det derfor være
relevant at forlænge de danske fri-
ster for indgivelse af oplysnings-
skema eksempelvis til 12 måneder
og samtidig koordinere med fri-
sterne for indgivelse af land for
land-rapport, jf. skattekontrollo-
vens § 48, stk. 2.
Lovforslaget ændrer ikke på, at
virksomhederne kan opleve at
skulle aflevere transfer pricing-do-
kumentation, selvom fristen for af-
levering af dokumentation i mo-
derselskabets hjemland endnu ikke
er udløbet. Efter de gældende reg-
ler kan transfer pricing-dokumen-
tation, således allerede i dag ind-
kaldes med en frist på 60 dage,
uanset eventuelle andre frister i det
land, hvor moderselskabet er
hjemmehørende.
Hertil kommer, at transfer pricing-
dokumentationen – både den lo-
kale dokumentation og fællesdoku-
mentationen – skal udarbejdes lø-
bende, jf. skattekontrollovens § 39,
stk. 3, idet der ellers vil være en
betydelig risiko for, at afregnings-
priserne ikke er korrekte, og der-
med at oplysningsskemaet heller
ikke er korrekt.
DI ser ikke noget væsentligt behov
for at fremrykke fristen for indsen-
Transfer pricing-dokumentationen
skal allerede efter de gældende reg-
ler udarbejdes løbende og senest
Side 48 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
delse af transfer pricing-dokumen-
tationen og anmoder om, at forsla-
get skrinlægges.
færdiggøres på tidspunktet for ind-
givelse af oplysningsskemaet. Når
der samtidig stilles krav om ind-
sendelse af dokumentationen, vil
det sikre, at der ikke opstår tvivl
om, hvilket dokumentationsgrund-
lag, der foreligger på oplysnings-
tidspunktet.
Af hensyn til at give tid til at samle
dokumentationen er lovforslaget
dog justeret, således at dokumenta-
tionen først skal indsendes 60 da-
ges efter udløbet af fristen for ind-
givelse af oplysningsskemaet.
I høringsudkastet foreslås det tyde-
liggjort, at der kan foretages en
skønsmæssig ansættelse af skatte-
forvaltningen i transfer pricing-sa-
ger, hvis den særlige transfer pri-
cing-dokumentation ikke er udar-
bejdet rettidigt, dvs. senest ved ud-
løbet af oplysningsfristen. Uanset
om den skattepligtige efterføl-
gende udarbejder supplerende do-
kumentation, har skatteforvaltnin-
gen ifølge bemærkningerne i hø-
ringsudkastet derfor mulighed for
at foretage en skønsmæssig ansæt-
telse.
Efter DIs opfattelse, bør den tids-
mæssige fremrykkelse af fristen for
indlevering af transfer pricing-do-
kumentationen ikke påvirke kra-
vene til en skønsmæssig ansættelse.
Hvorvidt skatteforvaltningen kan
foretage en skønsmæssig ansæt-
telse bør i overensstemmelse med
de almindelige forvaltningsretlige
principper afhænge af de oplysnin-
ger, skatteforvaltningen har adgang
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet.
Side 49 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
til på det tidspunkt, hvor afgørel-
sen træffes.
Såfremt hensigten med lovforsla-
get er at vedtage regler på skatte-
området, som fraviger de alminde-
lige forvaltningsretlige principper,
bør konsekvenserne heraf efter
DI´s opfattelse undersøges og be-
skrives nærmere, herunder i for-
hold til betydningen i en eventuel
administrativ klagesag eller ved
prøvelse for domstolene.
Hvis lovgivningen ændres, så Skat-
teforvaltningen er i besiddelse af
den fulde transfer pricing-doku-
mentation allerede på tidspunktet
for virksomhedernes indgivelse af
oplysningsskema, bør den særligt
forlængede ligningsfrist, jf. skatte-
forvaltningslovens § 26, stk. 5,
ifølge DI ophæves eller forkortes.
DI anfører, at virksomheder har
oplyst, at erfaringen er, at Skatte-
forvaltningen først indkalder trans-
fer pricing-dokumentationen efter
udløbet af den ordinære lignings-
frist og derfor ikke bruger længere
tid på selve sagsbehandlingen af
disse sager.
Der gælder ikke blot en forlænget
ligningsfrist vedrørende kontrolle-
rede transaktioner som følge af, at
Skatteforvaltningen ikke modtager
den fulde transfer pricing-doku-
mentation samtidig med oplys-
ningsskemaet. Den forlængede lig-
ningsfrist har således i særlig grad
sammenhæng med, at denne type
sager ofte er omfangsrige, særdeles
komplicerede, tidskrævende og
forudsætter indhentelse af yderli-
gere oplysninger fra virksomhe-
derne, hvortil kommer, at sagerne
undertiden kræver udveksling af
oplysninger med udlandet. Endvi-
dere vil en vurdering af, om arms-
længde princippet er overholdt,
ofte kræve en sammenholdelse af
flere års regnskabsoplysninger.
Disse forhold ændrer lovforslaget
ikke på.
Side 50 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Efter EU-Domstolens dom C-
382/16 Hornbach-Baumarkt har
DI tidligere foreslået, at reglerne
om transfer pricing-dokumenta-
tion vedrørende rent danske trans-
aktioner som udgangspunkt ophæ-
ves, således at krav om dokumen-
tation vedrørende rent danske
transaktioner begrænses til de få
særlige tilfælde, hvor det er rele-
vant. DI opfordrer til, at denne re-
gelændring medtages i lovforslaget.
Det vil blive undersøgt, om der er
grundlag for at lempe reglerne for
rent danske transaktioner.
Det følger af skattekontrollovens §
39, stk. 2, at den skattepligtige ikke
skal udarbejde skriftlig dokumen-
tation for kontrollerede transaktio-
ner, der i omfang og hyppighed er
uvæsentlige. DI foreslår, at Dan-
mark på linje med Sverige lovgiver
om, at danske selskaber med kon-
trollerede transaktioner under 5
mio. kr. anses for uvæsentlige i
forhold til skattekontrollovens §
39, stk. 2.
Hvilke typer af transaktioner, der
omfattes af denne undtagelse,
fremgår af bekendtgørelse nr. 1297
af 31. oktober 2018 om dokumen-
tation af prisfastsættelsen af kon-
trollerede transaktioner. Det er op-
fattelsen, at der ikke generelt bør
ske en undtagelse for transaktioner
under 5 mio.kr.
Opbevaringsperioden efter skatteindberet-
ningsloven
DI bakker op om, at de danske
regler bringes i overensstemmelse
med de internationale standarder.
Erhvervsstyrelsen –
Team Effektiv Regule-
ring (TER)
Generelle bemærkninger
TER vurderer, at høringsudkastet
medfører administrative konse-
kvenser for erhvervslivet. Disse
konsekvenser vurderes at være un-
der 4 mio. kr. årligt, hvorfor de
ikke kvantificeres nærmere.
TERs vurdering fremgår af lov-
forslaget.
Side 51 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
TER bemærker, at der i høringsud-
kastet ikke er indarbejdet en vur-
dering af efterlevelsen af de agile
principper for erhvervsrettet regu-
lering.
TER opfordrer til, at dette indar-
bejdes forud for fremsættelsen.
Det vurderes, at principperne for
agil, erhvervsrettet regulering ikke
er relevante for lovforslaget. Lov-
forslaget indeholder alene ændrin-
ger til den materielle skattelovgiv-
ning, hvilket ikke umiddelbart har
konsekvenser for erhvervslivets
muligheder for at teste, udvikle og
anvende nye digitale teknologier
og forretningsmodeller.
Vurderingen er indarbejdet i lov-
forslaget.
Forsikring & Pension Fast driftssted
Forsikring og Pension noterer sig,
at den gældende bestemmelse i sel-
skabsskattelovens § 2, stk. 7, der
blev indsat ved lov nr. 725 af 8.
juni 2018, foreslås videreført uæn-
dret som selskabsskattelovens § 2,
stk. 6.
FSR – danske revisorer CFC-reglerne
FSR - danske revisorer (FSR) kvit-
terer for, at nogle af de bekymrin-
ger, som blev udtrykt i forbindelse
med behandlingen af L 28 i 2018,
er imødekommet. FSR er imidler-
tid af den opfattelse, at det foreslå-
ede regelsæt er kompliceret og in-
debærer stor risiko for fejl på
grund af reglernes kompleksitet og
i visse tilfælde skønsmæssige ka-
rakter. Det er positivt, at reglernes
anvendelsesområde målrettes, men
det bør begrænses yderligere.
Forslaget vurderes at have den
rette balance mellem på den ene
side målrettede regler, der ikke
utilsigtet rammer situationer, som
det ikke er hensigten at ramme, og
på den anden side regler, der ud-
gør et effektivt værn mod skatte-
undgåelse og derved sikrer, at
Danmark fortsat har en robust sel-
skabsskattebase.
Side 52 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
FSR bemærker, at det i høringsud-
kastets indledende bemærkninger
er anført, at CFC-reglernes formål
er, at ”der i moderselskabets hjem-
land sker beskatning af værdier,
der er skabt i hjemlandet.” De fo-
reslåede regler er imidlertid formu-
leret sådan, at værdier skabt i an-
dre lande end Danmark også un-
dergives dansk beskatning, hvilket
går videre end hensynet til dansk
beskatning kræver.
Det har altid været et element i de
danske CFC-regler, at danske kon-
cerner omfattes af reglerne, så-
fremt mobile aktiver i selskaber
under koncernens kontrol flyttes
til lande med lavere beskatning.
Det er derfor ikke afgørende, om
aktiverne er flyttet direkte fra Dan-
mark.
FSR anfører, at formålet i stedet
kunne opfyldes ved at implemen-
tere direktivets ”substanstest”, så-
dan at et selskab med reelle forret-
ningsmæssige aktiviteter i udlandet
ikke beskattes i Danmark. Det vil
endvidere have den fordel, at dan-
ske koncerner ligestilles med deres
konkurrenter i andre EU-lande,
der har eller planlægger at imple-
mentere ”substanstesten”.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra Dansk Erhverv
og DI.
FSR bemærker, at en trust eller en
selvejende institution, der er et
”selvstændigt skattesubjekt”, efter
høringsudkastet vil kunne være et
CFC-datterselskab, hvis modersel-
skabet har ret til mere end halvde-
len af overskuddet. Da CFC-sel-
skabet skal være et selvstændigt
skattesubjekt, må de danske regler
for at kunne anses for en fond
skulle opfyldes, herunder at mid-
lerne er uigenkaldeligt udskilt til
fonden. FSR anmoder om uddyb-
ning af, hvordan et dansk moder-
selskab i disse tilfælde kan have ret
Det er et krav efter skatteundgåel-
sesdirektivet, at medlemsstaternes
CFC-regler skal finde anvendelse i
forhold til alle enheder, der er selv-
stændige skattesubjekter, hvilket er
baggrunden for, at f.eks. trusts
principielt vil kunne være CFC-sel-
skaber efter de foreslåede regler.
Det bemærkes i den forbindelse, at
lovforslaget ikke ændrer ved den
eksisterende praksis om, hvornår
udenlandske enheder vil skulle an-
ses for selvstændige skattesubjek-
ter, herunder i relation til f.eks. en-
heder med betegnelsen ”trust”.
Side 53 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
til halvdelen af overskuddet fra
fonden.
Det bemærkes endvidere, at det er
vurderingen, at det næppe i praksis
vil være sædvanligt forekom-
mende, at der er tillagt et selskab
en juridisk ret til overskuddet i en
trust eller en selvejende institution.
Der gælder imidlertid ikke interna-
tionalt bindende regler om, hvilke
former for juridiske enheder der
kan etableres. Når f.eks. en trust
og en selvejende institution kan
være et CFC-selskab sikres det, at
der tages højde for de forskellige
retstraditioner landene imellem, og
at anvendelse af sådanne – i dansk
sammenhæng – usædvanlige juridi-
ske enheder/konstruktioner ikke
vil kunne benyttes til at omgå
CFC-reglernes formål.
Afgørelsen af, om – og i givet fald
i hvilket omfang – et selskab har
ret til overskuddet i enheder som
en trust eller en selvejende institu-
tion, vil afhænge af en konkret be-
dømmelse, hvor det navnlig vil
være relevant, om det af trustens
eller den selvejendes institutions
stiftelsesdokument eller vedtægter
fremgår, at der for selskabet består
et retskrav på at oppebære en an-
del af overskuddet.
Dette kan både være i form af en
ret til en vis løbende overskudsan-
del eller en vis andel af løbende
uddelinger. Der vil herved skulle
lægges vægt på, om der foreligger
et retskrav på en andel af trustens
eller den selvejende institutions
overskud, uanset hvordan dette
overskud betegnes.
Side 54 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ikke blot stiftelsesdokumentet
og/eller vedtægterne vil kunne
inddrages ved bedømmelsen, idet
det også må tillægges vægt, hvis
der er andre omstændigheder eller
aftaler, der i praksis gør, at der fo-
religger en ret til andel i overskud-
det i trusten eller den selvejende
institution.
FSR anmoder om, at det oplyses,
om der kun vil skulle være ret til
halvdelen af overskuddet i de år,
hvor fonden eventuelt udlodder til
moderselskabet, og om der kun
skal medregnes udlodninger, der
foretages af overskuddet i modsæt-
ning til egenkapitalen. FSR anmo-
der endvidere om eksempler på,
hvornår et dansk selskab har ret til
50 pct. af overskuddet fra en trust
eller en selvejende institution.
Det afgørende er ikke, om der i et
konkret år faktisk sker hel eller
delvis udlodning af overskuddet.
Hvad angår spørgsmålet, om ud-
lodningerne skal foretages af over-
skuddet i modsætning til egenkapi-
talen, bemærkes, at det ikke er af-
gørende, om de beløb, der udbeta-
les i en bestemt periode, kan hen-
føres til årets overskud eller helt
eller delvist består af opsparet
overskud fra tidligere år. Det be-
mærkes i den forbindelse, at CFC-
reglerne tilsigter at værne mod, at
aktiver kunstigt placeres i lande
med lav beskatning med henblik
på at opnå en sådan lav beskatning
af den fremtidige indkomst fra de
pågældende aktiver. Det er derfor
retten til andel i CFC-selskabets lø-
bende overskud, herunder eventu-
elt opsparet overskud, der er rele-
vant i relation til CFC-reglerne.
Dette indebærer omvendt, at det
som udgangspunkt ikke vil være
relevant, hvorledes der skal forhol-
des med hensyn til udlodninger af
den oprindeligt indskudte kapital
(grundkapitalen) i den selvejende
institution ved dennes opløsning.
Side 55 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Hvad angår FSRs ønske om, at an-
vendelsen på en trust eller en selv-
ejende institution illustreres med
eksempler, henvises til bemærknin-
gerne ovenfor.
FSR bemærker, at det af hørings-
udkastets forslag til selskabsskatte-
lovens § 32, stk. 1, nr. 1, 4. pkt.,
følger, at der ved moderselskabets
direkte eller indirekte nedbringel-
sen af ejerandelen i datterselskabet
skal medregnes den indkomst, som
datterselskabet ville have oppebå-
ret, hvis moderselskabet havde af-
stået samtlige aktiver og passiver.
FSR anmoder om af få oplyst, om
der er tilsigtet en forskel i forhold
til høringsudkastets forslag til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 10, 1.
pkt., hvori det anføres, at afståel-
sen skal anses for at være sket til
handelsværdien.
Det er nu også i lovforslagets § 32,
stk. 1, nr. 1, 4. pkt., præciseret, at
overdragelsen skal anses for at
være sket til handelsværdien.
FSR bemærker, at høringsudka-
stets forslag til selskabsskattelo-
vens § 32, stk. 1, nr. 1, 4. pkt., efter
sin ordlyd indebærer, at der ved
moderselskabets direkte eller indi-
rekte nedbringelse af ejerandelen
ved opgørelsen af indkomstbetin-
gelsen ”medregnes den indkomst,
som datterselskabet ville have op-
pebåret, hvis det havde afstået
samtlige aktiver og passiver på
samme tidspunkt”. Efter ordlyden
synes det således ikke muligt at be-
grænse beskatningen til CFC-akti-
verne. Bemærkningerne til den fo-
reslåede bestemmelse kan dog give
Efter bestemmelsen i forslaget til
selskabsskattelovens § 32, stk. 1,
nr. 1, sker beskatning efter CFC-
reglerne kun, hvis datterselskabets
CFC-indkomst udgør mere end
1/3 af den samlede skattepligtige
indkomst (den såkaldte indkomst-
betingelse). Bestemmelsen vedrø-
rer således ikke fastlæggelsen af,
hvilken indkomst der skal beskat-
tes som CFC-indkomst, men der-
imod spørgsmålet om, hvorvidt
betingelserne for CFC-beskatning
overhovedet er opfyldt. Den ind-
komst, der skal beskattes i moder-
selskabet ved direkte eller indirekte
nedbringelse af ejerandelen, når
betingelserne for CFC-beskatning
Side 56 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
det indtryk, at det modsatte er til-
fældet.
er opfyldt, skal i givet fald fastlæg-
ges efter den foreslåede bestem-
melse i § 32, stk. 10.
Når det skal vurderes, om betin-
gelsen i § 32, stk. 1, nr. 4, er op-
fyldt i tilfælde, hvor der er sket di-
rekte eller indirekte afståelse af
ejerandele i datterselskabet, skal
avancer og tab på aktiver og passi-
ver medregnes som CFC-indkomst
på helt samme måde, som hvis
datterselskabet selv havde afstået
de pågældende aktiver og passiver,
jf. forslaget til selskabsskattelovens
§ 32, stk. 5. Da § 32, stk. 1, nr. 4,
vedrører CFC-indkomstens andel
af datterselskabets samlede skatte-
pligtige indkomst, skal avancer og
tab på samtlige aktiver og passiver
medregnes ved opgørelsen af den
samlede skattepligtige indkomst,
således at det er muligt at fastlægge
forholdet mellem CFC-indkom-
sten og den samlede skattepligtige
indkomst.
Lovforslagets bemærkninger er ty-
deliggjort for at undgå den uklar-
hed, som FSR omtaler.
FSR opfordrer til, at det i bemærk-
ningerne til selskabsskattelovens §
32, stk. 1, nr. 1, 5. pkt., beskrives,
hvad der er konsekvenserne af, at
selskabsskattelovens § 32, stk. 10,
2.-8. pkt., finder anvendelse, når et
moderselskab nedbringer sin ejer-
andel.
FSR anmoder i den forbindelse
om en bekræftelse af, at aktiver og
passiver ikke skal anses for afstået
Lovforslaget er justeret, således at
det i selskabsskattelovens § 32, stk.
1, nr. 1, 5. pkt., alene anføres, at §
32, stk. 10, 3.-8. pkt., finder tilsva-
rende anvendelse. I relation til vur-
deringen af, om indkomstbetingel-
sen i § 32, stk. 1, nr. 1, er opfyldt,
giver det således ikke mening at
henvise til § 32, stk. 10, 2. pkt., der
specifikt vedrører spørgsmålet om,
hvilken andel af indkomsten i dat-
terselskabet, der skal beskattes i
Side 57 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
i forhold til indkomstbetingelsen,
hvis nedbringelsen af ejerandelen
skyldes overdragelser til nærtstå-
ende, jf. ligningslovens § 16 H, el-
ler et sambeskattet selskab, jf. sel-
skabsskattelovens § 31.
moderselskabet, når der sker ned-
bringelse af ejerandelen, og betin-
gelserne for CFC-beskatning –
herunder indkomstbetingelsen i §
32, stk. 1, nr. 1 – er opfyldt.
Om virkningen af, at de pågæl-
dende punktummer finder tilsva-
rende anvendelse, henvises til be-
mærkningerne til lovforslagets for-
slag til § 32, stk. 10, 3.-8. pkt. Det
kan bekræftes, at det bl.a. medfø-
rer, at aktiver og passiver ikke skal
anses for afstået i forhold til ind-
komstbetingelsen, hvis nedbringel-
sen af ejerandelen skyldes overdra-
gelser til nærtstående, jf. lignings-
lovens § 16 H, eller et sambeskat-
tet selskab, jf. selskabsskattelovens
§ 31. Det fremgår af henvisningen
til, at § 32, stk. 10, 6. pkt., finder
tilsvarende anvendelse. Det be-
mærkes dog, at det af henvisnin-
gen til § 32, stk. 10, 8. pkt., følger,
at der skal ske en forholdsmæssig
medregning af gevinst og tab på
datterselskabets aktiver og passi-
ver.
FSR anmoder endvidere om en
bekræftelse af, at det alene vil være
CFC-aktiver, der skal anses for af-
stået ved nedbringelse af moder-
selskabets ejerandel i relation til
indkomstbetingelsen i selskabs-
skattelovens § 32, stk. 1, nr. 1, så-
fremt moderselskabet efter den fo-
reslåede bestemmelse i selskabs-
skattelovens § 32, stk. 15, har valgt
kun at medregne indkomst af
CFC-aktiver.
Det kan ikke bekræftes. Ved ned-
bringelse af moderselskabets ejer-
andel skal der som nævnt ovenfor
i relation til indkomstbetingelsen i
selskabsskattelovens § 32, stk. 1,
nr. 1, ske en opgørelse af gevinst
og tab ved datterselskabets afstå-
else af samtlige aktiver og passiver.
Det skyldes, at vurderingen af, om
indkomstbetingelsen er opfyldt,
nødvendiggør, at der både opgøres
en CFC-indkomst og en samlet
skattepligtig indkomst for datter-
selskabet. Det ville således være en
Side 58 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
væsentlig skærpelse af indkomst-
betingelsen, hvis FSRs forståelse
blev lagt til grund.
FSR anmoder om at få oplyst, om
eksisterende fritagelser for finan-
sielle selskaber meddelt af Skatte-
rådet efter den gældende bestem-
melse i selskabsskattelovens § 32,
stk. 2, 2. pkt., vil kunne oprethol-
des efter ikrafttræden af forslaget
om at ophæve denne bestemmelse
og erstatte den med en objektive-
ret fritagelsesregel.
Sådanne fritagelser vil ophøre, når
den nye affattelse af selskabsskat-
telovens § 32, stk. 2, har virkning,
dvs. med virkning fra indkomstår,
der påbegyndes den 1. januar 2020
eller senere, jf. lovforslagets § 8,
stk. 2.
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at definitionen af immaterielle
aktiver omfattet af selskabsskatte-
lovens § 32, stk. 5, nr. 3, er ander-
ledes end definitionen af immateri-
elle aktiver omfattet af afskriv-
ningsloven § 40, stk. 2
Det er ikke hensigten med lov-
forslaget at ændre på, hvilke imma-
terielle rettigheder der omfattes af
regelsættet. Selskabsskattelovens §
32, stk. 5, indeholder en udtøm-
mende opregning af de indtægter,
der medregnes til CFC-indkom-
sten, og hvis en immateriel ret-
tighed ikke er omfattet af opreg-
ningen i § 32, stk. 5, nr. 3, skal af-
kast heraf således ikke medregnes
til CFC-indkomsten.
FSR henviser til, at det af hørings-
udkastets bemærkninger fremgår,
at et selskab vil kunne være inde-
haver af immaterielle aktiver, også
selv om der er tale om begrænsede
rettigheder, f.eks. hvis selskabet
har erhvervet en eksklusiv ret til at
bruge et varemærke i et geografisk
afgrænset område. FSR anmoder
om, at det bekræftes, at der ikke
Det kan bekræftes, at selskabet i
det af FSR nævnte eksempel, som
antages at vedrøre en situation,
hvor der ikke er overdraget ejerret-
tigheder over det immaterielle ak-
tiv til selskabet, og hvor selskabet
betaler en løbende royalty for ret-
ten til at bruge f.eks. moderselska-
bets varemærke, ikke vil være inde-
haver af en immateriel rettighed,
hvis afkast kan henføres til CFC-
indkomsten. Der vil i sådanne til-
Side 59 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
tænkes på situationer, hvor der be-
tales løbende for retten, eksempel-
vis i form af en løbende royalty.
fælde efter almindelige transfer pri-
cing principper kunne ske korrek-
tion af størrelsen af den løbende
royalty, hvis den ikke svarer til
værdien efter armslængdeprincip-
pet. Det bemærkes, at det vil bero
på en konkret vurdering, om der er
overdraget ejerrettigheder over det
pågældende immaterielle aktiv, el-
ler om der alene er tale om en
brugsret.
FSR påpeger, at det i relation til
høringsudkastets forslag til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 5, nr.
3, kan være ufatteligt svært at op-
gøre den værdi, som kan henføres
til den del af et immaterielt aktiv,
der er erhvervet fra et koncernsel-
skab i et andet land. Derudover
kan der også opstå et dokumenta-
tionsproblem, når der i overdragel-
sesaftalen ikke er en præcis angi-
velse af, til hvilket niveau det im-
materielle aktiv var udviklet på
overdragelsestidspunktet, f.eks.
hvis overdragelsen fandt sted før
ikrafttrædelsen af det foreslåede
regelsæt. FSR foreslår derfor en
undtagelsesregel, hvorefter CFC-
selskabet skal anses for at have op-
arbejdet hele det immaterielle aktiv
selv, såfremt overdragelsen fra et
koncerninternt selskab ligger et
vist antal år tilbage i tid.
Der vurderes ikke at være grundlag
for en undtagelsesregel som den af
FSR foreslåede.
Det bemærkes, at der med hensyn
til immaterielle rettigheder, der er
erhvervet fra et koncernselskab i et
andet land før ikrafttrædelsen af
det foreslåede regelsæt, er foreslået
en overgangsregel, jf. lovforslagets
§ 8, stk. 4, og at virkningen heraf
er, at de foreslåede CFC-regler i
hvert fald i almindelighed kun vil
have betydning for immaterielle
aktiver, der er genstand for en
grænseoverskridende flytning efter
reglernes virkningstidspunkt. Der-
udover bemærkes, at der i relation
til koncerninterne transaktioner
gælder et dokumentationskrav ef-
ter almindelige transfer pricing-
regler. Hvis transfer pricing doku-
mentationen ikke længere er opbe-
varet, vil det kunne være nødven-
digt for koncernen at foretage en
værdiansættelse af det immaterielle
aktiv, herunder værdien af de
eventuelle bidrag til det immateri-
elle aktiv, der er erhvervet fra kon-
cernforbundne selskaber i andre
Side 60 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
lande. Skatteforvaltningen vil i gi-
vet fald have bevisbyrden for, at
en sådan værdiansættelse ikke er
korrekt og/eller ikke er foretaget
på et korrekt grundlag.
FSR spørger til, om der i relation
til den foreslåede bestemmelse i
selskabsskattelovens § 32, stk. 5,
nr. 3, 3. pkt, tages højde for, at et
immaterielt aktiv kan være skabt
gennem forskellige bidrag. FSR
opfordrer i den forbindelse til, at
der laves et eksempel, der dækker
de forskellige situationer, der er
nævnt i lovforslaget, herunder de
mere komplicerede tilfælde, hvor
et immaterielt aktiv er skabt gen-
nem forskellige bidrag, hvor der
både indgår tilkøbte immaterielle
aktiver koncerninternt, egen delud-
vikling såvel som kontraktforsk-
ning udført af koncerninterne eller
koncerneksterne selskaber.
De i lovforslaget foreslåede be-
stemmelser i selskabsskattelovens
§ 32, stk. 5, nr. 3, 4. og 5. pkt., ta-
ger netop højde herfor. Virknin-
gerne heraf er detaljeret beskrevet i
både de specielle bemærkninger og
i afsnit 2.1.2.4. i de almindelige be-
mærkninger til lovforslaget. Ek-
sempler, som nødvendigvis vil
være baseret på forudsætninger om
bl.a. værdien af de bidrag, som det
immaterielle aktiv er baseret på,
vurderes ikke at være relevante for
at forstå reglernes indhold.
FSR spørger til, om royalty og an-
den indkomst vedrørende et im-
materielt aktiv skal medregnes til
CFC-indkomsten hos selskab
Y i land B, hvis aktivet er købt fra
datterselskab X i land A, der har
udviklet aktivet ved indkøb af ud-
viklingsydelser fra et uafhængigt
selskab i samme land.
Det lægges til grund, at der sigtes
til en situation, hvor selskaberne X
og Y er søsterselskaber med et fæl-
les dansk moderselskab. I så fald
har Y erhvervet aktivet ved en
koncernintern overdragelse fra et
andet land, og royalties og anden
indkomst fra aktivet vil være CFC-
indkomst efter forslaget til bestem-
melsen i § 32, stk. 5, nr. 3, 3. pkt.
Det er således uden betydning,
hvordan det overdragende kon-
cernselskab har erhvervet aktivet.
FSR finder, at der ikke bør være
forskel på, om kontraktforskning i
Det er et grundlæggende formål
med CFC-reglerne at hindre, at
Side 61 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
et andet land indkøbes fra kon-
cernselskaber eller fra uafhængige
parter, da koncernselskaber der-
med stilles ringere end uafhængige,
selv om koncernselskaber er for-
pligtet til at handle på armslængde-
vilkår. FSR anmoder derfor om, at
det genovervejes, om indkomst fra
immaterielle aktiver oparbejdet af
CFC-selskabet ved indkøb af ydel-
ser fra tilknyttede personer i et an-
det land, skal medregnes til CFC-
indkomsten.
koncerner placerer deres mobile
aktiver og dermed indkomsten
herfra i koncernselskaber i lande
med lavere skattesats end det land,
hvor koncernen har oparbejdet ak-
tiverne. FSRs forslag om at und-
tage immaterielle aktiver oparbej-
det ved kontraktforskning udført
af koncernselskaber i et andet land
ville helt underminere værnet mod
denne form for flytning af ind-
komst til lande med lavere beskat-
ning. En sådan undtagelse ville
f.eks. kunne søges udnyttet, ved at
ejerskabet til et aktiv, der i sin hel-
hed udvikles af et moderselskab
her i landet, fra starten placeres i et
datterselskab i et lavt beskattet
land, der løbende betaler for forsk-
ningsydelserne. Det bemærkes for
god ordens skyld, at de afholdte
udgifter til indkøb af kontrakt-
forskningsydelserne kan fradrages
ved opgørelsen af CFC-indkom-
sten.
FSR anmoder om, at det oplyses,
om omkostninger i forbindelse
med kontraktforskning udført af
koncernselskaber eller erhvervede
immaterielle aktiver fra 3. mand el-
ler koncernselskaber, jf. forslaget
til selskabsskattelovens § 32, stk. 5,
nr. 3, 4. og 5. pkt., skal indregnes i
CCA opgørelsen i takt med, at be-
talingerne foretages, eller om den
samlede kontraktsum skal indreg-
nes ved aftaleindgåelse.
Det lægges til grund, at spørgsmå-
let skal ses i lyset af, at der i be-
mærkningerne til lovforslaget hen-
vises til, at vejledning om afkast-
fordelingen bl.a. kan findes i kapi-
tel VIII, pkt. C.4. i OECD’s
Transfer Pricing Guidelines (2017)
om såkaldte cost contribution ag-
reements (aftaler om omkostnings-
bidrag). Der er heri også indeholdt
retningslinjer for, under hvilke
omstændigheder den aktuelle
værdi af de bidrag, som hvert en-
kelt koncernselskab har leveret,
kan fordeles direkte på grundlag af
de udgifter, som det enkelte sel-
skab har afholdt.
Side 62 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Der bemærkes for god ordens
skyld, at der f.eks. ikke kan tages
hensyn til omkostninger til udvik-
lingsopgaver, som endnu ikke har
bidraget til udviklingen af det im-
materielle aktiv, som indkomsten
stammer fra.
FSR anmoder om en stillingtagen
til, om arbejde udført for et datter-
selskab af en uafhængig 3. mand
skal anses for udført af en tilknyt-
tet person, hvis (1) datterselskabet
betaler 3. mand direkte for det ud-
førte arbejde, (2) moderselskabet
betaler på vegne af datterselskabet,
der efterfølgende refunderer mo-
derselskabets udlæg, og (3) moder-
selskabet udfører monitorerings-
opgaver på 3. mands kontraktud-
vikling på vegne af datterselskabet,
der betaler moderselskabet separat
for varetagelsen af denne opgave. I
relation til det sidste eksempel an-
moder FSR om en stillingtagen til,
om det har betydning, om datter-
selskabet betaler 3. mand direkte,
eller i stedet refunderer modersel-
skabets udlæg tillagt betalingen for
monitoreringsopgaven.
Baseret på FSRs beskrivelse må
det lægges til grund, at alle eksem-
plerne vedrører situationer, hvor
det reelt er datterselskabet, der har
foranlediget, at kontraktarbejdet er
udført, og hvor moderselskabet på
intet tidspunkt har været ejer af re-
sultaterne af det udviklingsarbejde,
som udføres af den pågældende 3.
mand. Datterselskabet skal derfor i
relation til alle de opstillede eksem-
pler anses for at have erhvervet
udviklingsarbejdet direkte fra den
pågældende 3. mand. Det er såle-
des i relation til afgørelsen af, om
kontraktudvikling leveres af en
uafhængig 3. mand, ikke afgø-
rende, hvordan betalingen herfor
rent praktisk er tilrettelagt.
FSR ønsker bekræftet, at der ikke
er tale om, at datterselskabet har
erhvervet et immaterielt aktiv fra
et andet land, hvis det erhverves
fra et fast driftssted, som moder-
selskabet eller en tilknyttet person
har i det land, som datterselskabet
skattemæssigt er hjemmehørende i.
Det kan bekræftes.
Side 63 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at indkomst fra immaterielle
aktiver kun skal medregnes som
CFC-indkomst, hvis CFC-selska-
bet har erhvervet aktivet, således at
indkomst fra en brugsret til et im-
materielt aktiv ikke vil indgå i
CFC-indkomsten.
Det bemærkes overordnet, at afgø-
relsen af, om der er overdraget
ejerrettigheder eller kun en brugs-
ret til et immaterielt aktiv, altid vil
bero på en konkret vurdering i
hvert enkelt tilfælde. Derudover
bemærkes, at det som udgangs-
punkt kan bekræftes, at en brugs-
ret til et immaterielt aktiv ikke i sig
selv udgør en immateriel rettighed.
Som FSR også er opmærksom på,
jf. ovenfor, kan begrænsede ret-
tigheder dog i sig selv være imma-
terielle rettigheder i regelsættets
forstand, f.eks. hvis selskabet har
erhvervet en eksklusiv ret til at
bruge et varemærke i et geografisk
afgrænset område.
I relation til den foreslåede be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 17, om immaterielle aktiver
i opkøbte selskaber, anmoder FSR
om, at det bekræftes, at indkomst
fra det opkøbte selskabs eksiste-
rende immaterielle aktiver kan
indgå i den samlede skattepligtige
indkomst, der efter § 32, stk. 1, nr.
1, skal anvendes til at vurdere, om
datterselskabets skattepligtige ind-
tægter for mere end 1/3’s ved-
kommende er CFC-indtægter.
Det kan bekræftes.
FSR spørger, om den foreslåede
regel i selskabsskattelovens § 32,
stk. 17, vil kunne anvendes ved
opkøb foretaget før de nye regler
træder i kraft.
Nej, reglen gælder kun opkøb fo-
retaget efter det tidspunkt, hvorfra
de foreslåede regler har virkning. I
relation til tidligere foretagne op-
køb vil datterselskabernes eksiste-
rende immaterielle rettigheder
imidlertid være omfattet af den
Side 64 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
særlige overgangsregel i lovforsla-
gets § 8, stk. 4.
FSR spørger, om undtagelsen efter
den foreslåede bestemmelse i sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 17,
også gælder immaterielle aktiver,
som datterselskabet ikke ejer, men
alene har en brugsret til.
Undtagelsesbestemmelsen i forsla-
gets § 32, stk. 17, er kun relevant i
relation til immaterielle rettigheder
omfattet af den foreslåede bestem-
melse i selskabsskattelovens § 32,
stk. 5. Der henvises derfor til be-
mærkningerne ovenfor, hvorefter
brugsrettigheder efter omstændig-
heder kan anses for immaterielle
rettigheder, hvis de udgør begræn-
sede rettigheder, som datterselska-
bet har ejerrettigheder over.
FSR anmoder om, at det oplyses,
om et immaterielt aktiv vil være
omfattet af undtagelsen i den fore-
slåede bestemmelse i selskabsskat-
telovens § 32, stk. 17, hvis det op-
købte selskab har overdraget akti-
vet til et koncernselskab og deref-
ter erhverver det på ny. FSR spør-
ger også, om det har nogen betyd-
ning, om koncernselskabet har fo-
retaget videreudvikling i sin ejerpe-
riode.
Når et immaterielt aktiv ikke læn-
gere ejes af det opkøbte selskab,
finder undtagelsen efter forslaget
til § 32, stk. 17, ikke længere an-
vendelse, og den vil ikke kunne på-
beråbes på ny, hvis det opkøbte
selskab tilbagekøber aktivet. Det
bemærkes for god ordens skyld, at
det omtalte eksempel forekommer
teoretisk.
FSR bemærker, at den foreslåede
undtagelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 17, efter ordlyden kun gæl-
der, når moderselskabet erhverver
ejerandele i datterselskabet. FSR
anmoder derfor om uddybning af,
om bestemmelsen vil finde anven-
delse, hvis moderselskabet bliver
moderselskab for datterselskabet
(1) som følge af et kapitalindskud
eller (2) som følge af, at andre
Den foreslåede bestemmelse har til
hensigt at sikre, at indirekte er-
hvervelse af immaterielle aktiver
ved opkøb af selskaber fra ikke-til-
knyttede personer, ikke beskattes
som CFC-indkomst, fordi det dan-
ske moderselskab i sådanne til-
fælde ikke har flyttet de immateri-
elle aktiver fra det land, hvor akti-
verne er oparbejdet eller udviklet,
med henblik på at opnå en lavere
beskatning af aktivernes afkast.
Side 65 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ejere af datterselskabet sælger de-
res aktier tilbage til datterselskabet.
Idet det forudsættes, at begge de af
FSR omtalte eksempler blot er
praktiske fremgangsmåder, hvor-
ved moderselskabet (direkte eller
indirekte) yder vederlag for at er-
hverve en majoritet af ejerandelene
i datterselskabet fra ikke-tilknyt-
tede personer, vil der være tale om
opkøb omfattet af den foreslåede
bestemmelse.
FSR bemærker, at begrundelsen
for den foreslåede særlige undta-
gelse for opkøbssituationer i sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 17, er
begrundet med, at der i disse til-
fælde ikke er sket en sådan flytning
af immaterielle aktiver, som CFC-
reglerne har til hensigt at værne
imod. FSR forstår ikke, hvorfor
det samme ikke gælder, når det er-
hvervede datterselskabs immateri-
elle aktiver udgør mere end 50 pct.
af værdien af datterselskabets sam-
lede aktiver, jf. den foreslåede be-
stemmelse i § 32, stk. 18.
Bestemmelsen i forslaget til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 18, fin-
der kun anvendelse, hvis de akti-
ver, hvis afkast er omfattet af § 32,
stk. 5, nr. 3, udgør mere end 50
pct. af værdien af selskabets sam-
lede aktiver. Det er i lovforslaget
præciseret, at der i tilfælde, hvor
kun en del af afkastet af et imma-
terielt aktiv vil skulle medregnes
ved opgørelsen af CFC-indkom-
sten efter stk. 5, 3.-5. pkt., også
kun skal medregnes en forholds-
mæssig del af aktivets værdi ved
opgørelsen af værdien af CFC-ak-
tiverne i det opkøbte selskab.
Som anført i bemærkningerne til
lovforslaget skal bestemmelsen
hindre, at CFC-beskatning undgås
ved opkøb af selskaber i lande
med lav beskatning, der hovedsa-
geligt ejer finansielle aktiver og im-
materielle aktiver, som er blevet
placeret i det pågældende land
netop af skattemæssige grunde,
f.eks. for at opnå lav beskatning af
afkast fra immaterielle aktiver. Selv
om det ikke er den opkøbende
koncern, der selv har foretaget en
sådan skattemæssigt begrundet
Side 66 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
flytning af aktiverne, bør undtagel-
sesbestemmelsen i selskabsskatte-
lovens § 32, stk. 17, i sådanne til-
fælde ikke kunne udnyttes til at be-
vare en kunstigt lav beskatning af
indkomsten i det danske modersel-
skabs udenlandske datterselskab.
FSR henviser til, at det efter be-
mærkningerne til forslaget til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 18, er
indkomst fra eksisterende CFC-ak-
tiver i det opkøbte selskab, der
skal medregnes ved opgørelsen.
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at der vil være tale om et eksi-
sterende immaterielt aktiv, selv om
aktivet løbende undergives en al-
mindelig vedligeholdelse og vide-
reudvikling.
Det kan bekræftes. Opgørelsen ef-
ter § 32, stk. 18, er en opgørelse,
der kun foretages på opkøbstids-
punktet, og senere videreudvikling
m.v. har derfor ingen betydning
for opgørelsen efter denne be-
stemmelse.
Det bemærkes, at senere videreud-
viklinger m.v. derimod kan få be-
tydning i relation til tilfælde, hvor
undtagelsesbestemmelsen i forsla-
gets § 32, stk. 17, finder anven-
delse. Kan en del af den fremtidige
indkomst fra et immaterielt aktiv
f.eks. henføres til videreudvikling
foretaget af et koncernforbundet
selskab i et andet land, vil denne
del af indkomsten ikke kunne und-
tages fra medregning til CFC-ind-
komsten efter forslaget til § 32,
stk. 17.
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at et immaterielt aktiv ikke skal
medregnes efter forslaget til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 18, når
det ikke er færdigudviklet, og der
derfor ikke opnås nogen indtægt
på aktivet.
Det kan ikke bekræftes. Når der
foreligger et immaterielt aktiv af
økonomisk værdi, vil dette skulle
medregnes i opgørelsen.
Side 67 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
FSR spørger, om en købsprisallo-
kering (PPA) ved køb af et (dat-
ter)selskab, der udarbejdes til brug
for årsregnskabet, vil kunne lægges
til grund for fordeling af immateri-
elle aktiver mellem patenter mv. og
goodwill.
Der gælder ikke noget særligt
herom i forhold til andre lignende
tilfælde. Spørgsmålet om, hvilken
bevismæssig betydning en sådan
købsprisallokering kan tillægges i
relation til en konkret skatteansæt-
telse, vil således bl.a. kunne af-
hænge af, om parterne har mod-
stridende interesser i relation til
fordelingen af den aftalte købspris.
Det vil f.eks. ikke være tilfældet,
hvis kun den ene af parterne i afta-
len har en (skattemæssig) interesse
i, at der foretages en fordeling af
købsprisen som den af FSR om-
talte.
FSR anmoder om en stillingtagen
til, om der er adgang til afskrivnin-
ger efter forslaget til § 32, stk. 5,
nr. 6, på aktiver, hvor der er ad-
gang til step up efter overgangs-
reglen i lovudkastets § 8, stk. 4.
Overgangsreglen i lovforslagets §
8, stk. 4, regulerer udtømmende,
hvorledes der skal forholdes med
hensyn til afskrivninger på aktiver
omfattet af reglen. Det bemærkes,
at overgangsreglen i lovforslaget er
justeret i forhold til høringsudka-
stet, og at justeringerne bl.a. ved-
rører, hvordan afskrivningerne fo-
retages. Der henvises herom også
til bemærkningerne til den foreslå-
ede bestemmelse.
FSR anmoder om, at der gives
nogle eksempler på eller opstilles
nogle kriterier for, hvornår et sel-
skab efter den foreslåede bestem-
melse i selskabsskattelovens § 32,
stk. 5, nr. 9, skal anses for kun at
bidrage med ringe økonomisk
værdi. Vil f.eks. opretholdelse af et
selskab af hensyn til de momsmæs-
Det vil bero på en konkret vurde-
ring i hvert enkelt tilfælde, om et
selskab må anses for at bidrage
med ingen eller ringe økonomisk
værdi i koncernen. Det er derfor
ikke muligt at opstille relevante
konkrete eksempler på eller ab-
strakte retningslinjer for bedøm-
melsen. Det kan således ud fra de
angivne oplysninger heller ikke
Side 68 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
sige forhold i et land kunne aner-
kendes som et bidrag med reel
økonomisk værdi i koncernens
værdikæde?
med sikkerhed fastslås, om et sel-
skab som det i FSRs eksempel be-
skrevne konkret bidrager med in-
gen eller ringe økonomisk værdi i
koncernen.
FSR spørger, om forslaget til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 6, be-
tyder, at et dansk moderselskab
kan blive CFC-beskattet af ind-
komsten i et datterselskab, som
det har købt 100 pct. af aktierne i,
men som det endnu ikke har er-
hvervet bestemmende indflydelse
i, fordi købet er betinget af f.eks.
en myndighedsgodkendelse.
Det kan bekræftes. Det afgørende
i en situation som den af FSR be-
skrevne er, om moderselskabet ef-
ter almindelige retserhvervelses-
principper skal anses for at have
erhvervet ret til aktierne.
FSR anmoder om, at det uddybes
– og at der opstilles eksempler
herpå – hvornår der består en ret
til overskud efter den foreslåede
bestemmelse i selskabsskattelovens
§ 32, stk. 6.
Afgørelsen af, om – og i givet fald
i hvilket omfang – et selskab har
ret til overskuddet i en enhed, vil
afhænge af en konkret bedøm-
melse, hvor f.eks. både enhedens
vedtægter og alle aftaler indgået
med enhedens ejere vil skulle ind-
drages. Det er derfor ikke muligt
på dækkende vis at uddybe, hvor-
ledes bedømmelsen vil skulle fore-
tages.
Der henvises imidlertid til be-
mærkningerne nedenfor til de af
FSR opstillede eksempler.
FSR spørger til, hvilken indkomst-
periode moderselskabet skal selv-
angive CFC-indkomst for, hvis det
har ret til et overskud, der eksem-
pelvis udbetales i et enkelt år, f.eks.
den 1. juni.
CFC-indkomsten skal medregnes i
den indkomstperiode, som over-
skuddet vedrører, når det ligger
fast, at moderselskabet har ret til
(en andel) overskuddet. En for-
skydning af udbetalingen i forhold
Side 69 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
til optjeningsperioden er således ir-
relevant.
FSR spørger, om et overskud, som
et moderselskab modtager som
følge af, at det i forbindelse med
moderselskabets overdragelse af
aktierne i CFC-selskabet er aftalt,
at det sælgende moderselskab har
ret til et udbytte fra CFC-selskabet
efter aktieoverdragelsen, vil skulle
anses for en ”ret” til overskud.
Spørgsmålet kan besvares bekræf-
tende.
FSR spørger, om moderselskabet
har ret til overskuddet i relation til
den foreslåede bestemmelse i sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 6, hvis
et aktiv er solgt til et udenlandsk
selskab mod en løbende ydelse,
hvis størrelse afhænger af det
udenlandske selskabs fremtidige
overskud.
I det omfang der foreligger et rets-
krav på en løbende ydelse i form
af en andel af overskuddet, er det
ikke afgørende, på hvilket grundlag
denne ret er opnået. Såfremt der
ved en overdragelse er opnået ret
til at oppebære en andel på mere
end 50 pct. af det købende sel-
skabs overskud, vil det købende
selskab derfor i CFC-reglernes for-
stand være et datterselskab til det
overdragende selskab.
I relation til tilfælde, hvor der ha-
ves en ret til overskud, spørger
FSR om, på hvilket grundlag det
skal afgøres, om denne ret udgør
mere end 50 pct. af overskuddet,
herunder om overskuddet opgøres
på grundlag af EBITDA, EBIT el-
ler årets resultat før eller efter skat.
Det afgørende er, om der er ret til
en andel på mere end 50 pct. af
overskuddet før skat (opgjort efter
danske regler). Det bemærkes, at
det er kunstig flytning af den skat-
tepligtige indkomst, som CFC-reg-
lerne udgør et værn mod.
FSR henviser til et eksempel, hvor
et selskab besidder mere end 50
pct. af stemmerne, et andet selskab
Det af FSR skitserede eksempel
om ejerskab vurderes at være sær-
deles usædvanligt og ikke fore-
kommende i praksis.
Side 70 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
besidder mere end 50 pct. af kapi-
talen, og et tredje selskab har ret til
mere end 50 pct. af overskuddet.
FSR spørger, hvilke af de tre sel-
skaber der efter den foreslåede be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 6, bliver CFC-skattepligtige
i Danmark, og i givet fald med
hvilken begrundelse.
Det lægges til grund, at de tre sel-
skaber ikke er tilknyttede personer
til hinanden. I eksemplet opfylder
hver af selskaberne de objektive
betingelser for at være modersel-
skab for CFC-selskabet. Da selska-
berne ikke indgår i en koncern el-
ler er tilknyttede personer, vil de
hver især skulle anses for at være
moderselskab for CFC-selskabet i
henhold til deres respektive indfly-
delse i CFC-selskabet.
Det følger herefter, at hver af sel-
skaberne skal beskattes af CFC-
selskabets indkomst. Er der f.eks.
tale om, at de besidder henholds-
vis en kapitalandel, stemmeandel,
og overskudsandel på hver 51 pct.,
vil de tre selskaber alle skulle be-
skattes af 51 pct. af CFC-selska-
bets indkomst/CFC-indkomst.
Det gælder, selv om dette medfø-
rer, at der samlet set sker CFC-be-
skatning af 153 pct. (51 pct.*3) af
CFC-selskabets indkomst/CFC-
indkomst.
CFC-reglerne er værnsregler, der
skal hindre, at mobile aktiver flyt-
tes til datterselskaber i lande med
en lavere beskatning end Dan-
mark. Det er op til det enkelte sel-
skab at sikre, at de ikke bliver om-
fattet af reglerne. Havde hver af
selskaberne i eksemplet haft en
indflydelse på under 50 pct. i CFC-
selskabet, og selskaberne i øvrigt
ikke er tilknyttede personer, var in-
gen af selskaberne blevet beskattet
efter CFC-reglerne.
Side 71 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at spørgsmålet om, hvorvidt
moderselskabet har en ret til at
modtage 50 pct. af overskuddet,
skal besvares på samme måde som
spørgsmålet om, hvorvidt en til-
knyttet person har ret til at mod-
tage 25 pct. af overskuddet.
Det kan bekræftes.
FSR henviser til det eksempel, der
fremgår af figur 1 i lovbemærknin-
gerne, og spørger, om det i be-
mærkningerne anførte skal forstås
således, at det altid er størrelsen af
kapitalandelen, der afgør, hvor me-
get af det udenlandske selskabs
indkomst, der skal CFC-beskattes
efter danske regler.
FSR spørger i forlængelse heraf
om, hvorvidt der i relation til for-
slaget til selskabsskattelovens § 32,
stk. 7, ikke – på samme måde som
i relation til stk. 6 – bør ske sam-
menlægning med kapitalandele
m.v., som indehaves af tilknyttede
personer.
Spørgsmålet kan besvares benæg-
tende. Eksemplet er medtaget i
lovbemærkningerne for at illu-
strere, at det er væsentligt at son-
dre mellem den opgørelse, der skal
foretages efter henholdsvis forsla-
get til selskabsskattelovens § 32,
stk. 6, om betingelserne for at anse
et selskab for moderselskab, og §
32, stk. 7, om opgørelsen af den
andel af CFC-selskabets indkomst,
der skal CFC-beskattes i det pågæl-
dende moderselskab.
Ved vurderingen efter § 32, stk. 6,
af, om betingelserne for at anse et
givet selskab for moderselskab i
forhold til CFC-selskabet er op-
fyldt, medregnes alle kapital-,
stemme- og overskudsretsandele i
CFC-selskabet, som indehaves af
det pågældende selskab og tilknyt-
tede personer. Hvis denne kreds
sammenlagt besidder mere end 50
pct. af enten kapitalen eller stem-
merne eller har ret til mere end 50
af overskuddet i CFC-selskabet,
skal det pågældende selskab anses
for moderselskab.
Efter forslaget til selskabsskattelo-
vens § 32, stk. 7, CFC-beskattes
moderselskabet af den andel af
Side 72 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
CFC-selskabets indkomst, der sva-
rer til moderselskabets gennem-
snitlige direkte eller indirekte ind-
flydelse i CFC-selskabet i ind-
komståret. Er der ikke sammen-
fald i andelenes størrelse, skal der
ske medregning af den gennem-
snitlige kapital-, stemme- eller
overskudsretsandel, der er størst,
hvilket også er fremhævet i be-
mærkningerne til forslaget til sel-
skabsskattelovens § 32, stk. 7. Er
der tale om en indirekte indflydelse
– f.eks. hvis moderselskabet ejer
kapitalandele i en tilknyttet person,
der ejer kapitalandele i CFC-sel-
skabet – sker der således kun med-
regning af indkomsten med et be-
løb svarende den samlede direkte
og indirekte indflydelse.
Denne forskel mellem de foreslå-
ede bestemmelser i § 32, stk. 6 og
7, er tilsigtet og sikrer, at moder-
selskabet ikke CFC-beskattes i et
omfang, der overstiger den andel
af CFC-selskabets indkomst, der
forholdsmæssigt svarer til moder-
selskabets indflydelse i dette sel-
skab.
Der henvises i øvrigt bemærknin-
gerne til eksemplerne nedenfor.
FSR opstiller 4 eksempler med et
dansk moderselskab (A), et uden-
landsk selskab (B) og et uden-
landsk CFC-selskab (C), hvor det
lægges til grund, at selskaberne
udelukkende har netop de besid-
delser, der nævnes. FSR anmoder
om at få oplyst, om A i eksem-
plerne CFC-beskattes i relation til
I alle eksemplerne er B et tilknyttet
selskab i forhold til A. A’s egne ka-
pital-, stemme- og overskudsrets-
andele i C skal derfor sammenlæg-
ges med B’s andele.
Det betyder, at A i alle eksem-
plerne vil være moderselskab i for-
hold til C efter forslaget til § 32,
Side 73 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
C, og i givet fald med hvilken an-
del af C’s indkomst:
1. A ejer 40 pct. af kapitalen i C og
har ret til 51 pct. af overskuddet i
B. B ejer 11 pct. af kapitalen i C.
2. A ejer 40 pct. af kapitalen i C og
råder over 51 pct. af stemmeret-
tighederne i B. B ejer 11 pct. af ka-
pitalen i C.
3. A ejer 40 pct. af kapitalen i
C og 51 pct. af kapitalen i B. B ejer
11 pct. af kapitalen i C.
4. A har ret til 25 pct. af overskud-
det i C og ejer 51 pct. af kapitalen i
B. B har ret til 26 pct. af overskud-
det i C.
stk. 6. I eksempel 1-3 skyldes det,
at A og B sammenlagt besidder 51
pct. af kapitalen i C, og i eksempel
4 skyldes det, at A og B sammen-
lagt besidder en ret til 51 pct. af
overskuddet i C.
I relation til den andel af C’s ind-
komst, der skal medregnes efter
forslaget til § 32, stk. 7, vil denne
udgøre:
1 og 2. 40 pct., idet højeste direkte
eller indirekte indflydelse er kapi-
talandelen, opgjort som den di-
rekte kapitalandel på 40 pct. Base-
ret på de af FSR opstillede forud-
sætninger for eksemplerne er den
indirekte kapitalandel 0 pct.
3. 45,61 pct., idet højeste direkte
eller indirekte indflydelse er kapi-
talandelen, opgjort som den di-
rekte kapitalandel på 40 pct. tillagt
den en indirekte kapitalandel på
5,61 pct. (0,51*0,11).
4. 25 pct., idet højeste direkte eller
indirekte indflydelse er overskuds-
retsandelen, opgjort som den di-
rekte andel på 25 pct. Baseret på
de af FSR opstillede forudsætnin-
ger for eksemplerne er den indi-
rekte overskudsretsandel 0 pct.
Det bemærkes, at FSRs eksempler
og de opstillede forudsætninger fo-
rekommer teoretiske og usandsyn-
lige. Det gælder eksempelvis, når
det i eksempel 4 forudsættes lagt
til grund, at A besidder en ret til 25
pct. af overskuddet i C, men ingen
ejerandel i C, og omvendt besidder
Side 74 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
51 pct. af kapitalen i B, men ingen
ret til en andel af overskuddet i B.
Det skal derfor understreges, at
det ved besvarelsen er forudsat, at
der ikke er tale om kunstige forsøg
på at undgå beskatning efter CFC-
reglerne.
FSR spørger, om det har betyd-
ning for den periode, hvori ind-
komsten i CFC-selskabet skal
medregnes af moderselskabet, hvis
grundlaget for, at selskabet er et
moderselskab, ændrer sig, f.eks. fra
at være baseret på kapitalandele til
at være baseret på stemmeandele.
I forlængelse heraf spørger FSR til,
hvordan den gennemsnitlige di-
rekte eller indirekte indflydelse be-
regnes, ved en sådan ændring af
grundlaget for, at et selskab er et
moderselskab.
Det har ingen betydning i relation
til den foreslåede bestemmelse i
selskabsskattelovens § 32, stk. 6,
om der i løbet af indkomståret
sker en ændring som den af FSR
beskrevne.
I relation til den foreslåede be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 7, skal den gennemsnitlige
direkte eller indirekte indflydelse i
indkomståret opgøres på grundlag
af den til enhver tid værende stør-
ste indflydelse i relation til kapital-,
stemme- eller overskudsandel.
FSR spørger, om den foreslåede
bestemmelse i selskabsskattelovens
§ 32, stk. 8, 1. pkt., på samme
måde som den gældende bestem-
melse i § 32, stk. 8, 1. pkt., skal
forstås således, at tidspunktet for
fastsættelsen af indgangsværdien er
uafhængigt af, om datterselskabet i
øvrigt opfylder betingelserne for
CFC-beskatning.
Spørgsmålet kan besvares bekræf-
tende, og det er således ikke afgø-
rende, om CFC-skattepligt faktisk
indtræder på det pågældende tids-
punkt.
FSR nævner et eksempel, hvor
moderselskabet bliver modersel-
skab i CFC-selskabet som følge af,
at en eksisterende kapitalandel (un-
der 50 pct.) i CFC-selskabet skal
Det kan bekræftes.
Side 75 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
sammenlægges med den kapitalan-
del i CFC-selskabet, som besiddes
af et selskab, som bliver et tilknyt-
tet selskab, fordi moderselskabet
køber aktier i det pågældende sel-
skab. FSR anmoder om, at det be-
kræftes, at aktiver og passiver i
datterselskabet ved en senere afstå-
else efter forslaget til selskabsskat-
telovens § 32, stk. 8, 1. pkt., skal
anses for anskaffet til værdien på
tidspunktet, hvor moderselskabet
erhvervede aktierne i det tilknyt-
tede selskab.
FSR spørger, om det vil påvirke
tidspunktet for værdiansættelsen af
aktiverne efter selskabsskattelo-
vens § 32, stk. 8, 1. pkt., hvis
grundlaget for, at selskabet er et
moderselskab, ændrer sig, f.eks. fra
at være baseret på kapitalandele til
at være baseret på stemmeandele.
Spørgsmålet kan besvares benæg-
tende.
FSR spørger, om aktiver og passi-
ver, der hidtil har været undergivet
CFC-beskatning i et andet dansk
datterselskab, skal anses for i for-
vejen at have indgået i den danske
indkomstopgørelse i relation til be-
stemmelsen om fastsættelse af ind-
gangsværdier i selskabsskattelo-
vens § 32, stk. 8.
FSR anmoder i forlængelse heraf
om, at det oplyses, om indgangs-
værdier, der er fastsat under de
gældende regler (altså værdien på
tidspunktet for opnåelse af be-
stemmende indflydelse), fortsat vil
være gældende, efter at de nye reg-
ler er trådt i kraft.
Det lægges til grund, at der sigtes
til tilfælde, hvor det udenlandske
datterselskab efter nugældende
regler er CFC-selskab i forhold til
et datterselskab i den danske kon-
cern, hvori det danske selskab, der
skal anses for moderselskab efter
de foreslåede regler, indgår. Med-
mindre moderselskabet bliver mo-
derselskab som følge af erhver-
velse af aktier i CFC-selskabet fra
en ikke-tilknyttet person, skal der
imidlertid ikke fastsættes en særlig
indgangsværdi for det udenlandske
datterselskabs aktiver og passiver
efter den foreslåede bestemmelse i
selskabsskattelovens § 32, stk. 8, 1.
pkt.
Side 76 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Når et moderselskab opfylder kon-
trolbetingelsen i den gældende be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 6, vil det også opfylde kon-
trolbetingelsen efter de foreslåede
ændringer af § 32, stk. 6. Indgangs-
værdier fastsat i henhold til de gæl-
dende regler i § 32, stk. 8, vil der-
for også kunne anvendes efter den
foreslåede ændring af bestemmel-
sens 1. pkt. Om aktiver omfattet af
afskrivningslovens § 40, stk. 2, be-
mærkes, at der dog skal anvendes
de indgangsværdier, der følger af
overgangsreglen i lovforslagets § 8,
stk. 4, jf. bestemmelsens 2. pkt.
FSR anmoder om, at det oplyses,
om der vil skulle ske beskatning
efter den foreslåede bestemmelse i
selskabsskattelovens § 32, stk. 10,
hvis moderselskabet overdrager
aktier i CFC-selskabet til en til-
knyttet person. FSR bemærker, at
moderselskabet i et sådant tilfælde
skal medregne den tilknyttede per-
sons ejerandele og derfor fortsat
vil være moderselskab efter forsla-
get til § 32, stk. 6.
Der vil i et sådant tilfælde skulle
ske beskatning efter forslaget til §
32, stk. 10.
Det bemærkes, at beskatning efter
§ 32, stk. 10, kun udløses, i det
omfang moderselskabet nedbrin-
ger sin direkte eller indirekte ejer-
andel. Tilknyttede personers ejer-
andele i CFC-selskabet medregnes
fuldt ud ved vurderingen af, om
moderselskabet er moderselskab,
jf. forslaget til § 32, stk. 6, men det
er kun 100 pct. ejede datterselska-
bers ejerandele, der medregnes
fuldt ud ved fastlæggelsen af den
andel af CFC-selskabets indkomst,
der skal beskattes i moderselska-
bet. Der henvises i den forbindelse
til bemærkningerne ovenfor om
bestemmelserne i forslaget til stk.
6 og 7.
Side 77 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
FSR anmoder om uddybning af
begrundelsen for, at der, jf. forsla-
get til selskabsskattelovens § 32,
stk. 10, foreslås en udvidelse af be-
skatningen ved indirekte afståelser
fra kun at omfatte aktiver og passi-
ver omfattet af aktieavance- og
kursgevinstbeskatningsloven til at
omfatte alle aktiver og passiver.
FSR finder ikke, at hensynet bag
reglen – nemlig at hindre overfør-
sel af visse finansielle aktiver til et
koncernselskab, som ikke er et
CFC-selskab, hvorefter aktier i
CFC-selskabet sælges skattefrit –
gør sig gældende i forhold til akti-
ver og passiver, der forbliver i
CFC-selskabet.
Da datterselskabsaktier kan sælges
skattefrit, vil der ved afståelse af
aktier i CFC-selskabet være mulig-
hed for uden beskatning indirekte
at realisere gevinster på aktiver,
hvis afkast er CFC-indkomst. Reg-
len om beskatning ved indirekte
afståelse af datterselskabets aktiver
og passiver, jf. § 32, stk. 10, er bl.a.
et værn imod, at der på denne
måde undgås (en tilsigtet) CFC-be-
skatning. Værnshensynet gør sig
gældende i forhold til alle aktiver
og passiver, hvis afkast medregnes
til CFC-indkomsten efter forslaget
til § 32, stk. 5.
FSR antager, at den foreslåede be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 10, 4. pkt., om overdra-
gelse til en nærtstående omfattet af
ligningslovens § 16, vil gælde, selv
om den nærtstående ikke aktuelt
CFC-beskattes.
Det kan bekræftes.
FSR spørger, om der er adgang til
at modregne indkomst, der er
medregnet ved indkomstopgørel-
sen efter selskabsskattelovens § 32,
i skattepligtige udbytter og aktie-
avancer, jf. forslaget til § 32, stk.
14, uanset hvornår CFC-indkom-
sten er blevet medregnet, herunder
uanset om CFC-indkomsten er
blevet medregnet før de foreslåede
reglers ikrafttræden.
Der gælder med hensyn til adgan-
gen til modregning i skattepligtige
aktieavancer og –udbytter ingen
tidsbegrænsning i relation til, hvor-
når medregningen som CFC-ind-
komst skal være sket. Det bemær-
kes, at der kun kan ske modreg-
ning i skattepligtige aktieavancer
og –udbytter, så længe modersel-
skabet er moderselskab til CFC-
selskabet efter forslaget til § 32,
stk. 6.
Side 78 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
FSR anmoder om, at det uddybes,
hvordan moderselskabet skal fast-
sætte, hvilken forholdsmæssig del
af de skattepligtige udbytter og
avancer der kan ske modregning i,
jf. forslaget til § 32, stk. 14, 3. pkt.,
når moderselskabet har været
CFC-skattepligtig af datterselska-
bets indkomst i flere år og har
valgt alene at blive beskattet af
CFC-indkomsten, jf. forslaget til
selskabsskattelovens § 32, stk. 15.
I givet fald kan modregning ske
med en andel svarende til forhol-
det mellem CFC-indkomsten og
den samlede indkomst i CFC-sel-
skabet i hele den periode, hvor
moderselskabet har været CFC-
skattepligtig af datterselskabets
indkomst.
FSR anmoder om, at det uddybes,
om et selskab kan vælge kun at
medregne CFC-indkomsten, selv
om selskabet ikke har foretaget et
sådant valg, jf. den foreslåede be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
32, stk. 15, fordi moderselskabet
på selvangivelsestidspunktet var af
den opfattelse, at der ikke skulle
ske CFC-beskatning, men hvor
Skatteforvaltningen senere har
fastslået, at betingelserne var op-
fyldt. FSR finder, at der i sådan si-
tuation bør være mulighed for, at
valget træffes på et senere tids-
punkt som følge af den store usik-
kerhed, der vil være forbundet
med at opgøre CFC-indkomsten.
Det er vurderingen, at det ville
skabe risiko for spekulation, hvis
der blev givet mulighed for at ud-
sætte valget. Der vil imidlertid
kunne anmodes om omvalg efter
bestemmelsen i skatteforvaltnings-
lovens § 30, stk. 1, hvorefter Skat-
teforvaltningen kan tillade, at en
skattepligtig ændrer valg af oplys-
ninger afgivet efter skattekontrol-
lovens § 2, i det omfang skatte-
myndighederne har foretaget en
ansættelse, der har betydning for
valget, og valget som følge heraf
har fået utilsigtede skattemæssige
konsekvenser.
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at i en situation, hvor en fond,
der er skattepligtig efter fondsbe-
skatningsloven, ejer et dansk sel-
skab 100 pct., og dette selskab
(holdingselskabet) ejer mere end
50 pct. af stemmerne i et dansk
børsnoteret selskab, der igen ejer
100 pct. af aktierne i et udenlandsk
Det antages, at holdingselskabet
ejer mindre end 100 pct. af akti-
erne i det børsnoterede danske sel-
skab, og at dette er årsagen til, at
det er forudsat, at CFC-beskatnin-
gen sker i det danske børsnoterede
selskab. Baseret på denne antagelse
kan FSRs forståelse bekræftes.
Side 79 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
CFC selskab, vil det være holding-
selskabet, der skal træffe valget for
hele sambeskatningen, såfremt det
børsnoterede selskab skal med-
regne CFC-indkomst fra det uden-
landske selskab. Tilsvarende øn-
skes bekræftet, at fonden, der ikke
indgår i sambeskatningen, kan
træffe et valg uafhængtigt af hol-
dingselskabet med hensyn til, om
fonden ønsker at medregne alene
CFC-indkomsten eller den fulde
indkomst, og at fonden ikke skal
foretage en separat CFC-test af
selskaber ejet af holdingselskabet,
selv om fonden måtte have truffet
et andet valg end holdingselskabet.
FSR bemærker vedrørende den i
høringsudkastets § 8, stk. 4, fore-
slåede overgangsregel, at når en
negativ CFC-indkomst, ikke kan
videreføres til modregning i senere
år, og selve afskrivningsadgangen
pr. år er maksimeret til 1/7, vil det
ikke være muligt at udligne beskat-
ningen af anden indkomst af im-
materielle aktiver, selv om der op-
nås en indgangsværdi svarende til
handelsværdien pr. 1. januar 2020.
FSR foreslår derfor, at der i rela-
tion til CFC-reglerne skabes mulig-
hed for at afpasse afskrivningerne
på det immaterielle aktiv – både i
det aktuelle og i tidligere ind-
komstår - i forhold til indkomst-
årets skattepligtige indtægt vedrø-
rende ”anden indkomst” fra im-
materielle aktiver.
Der er i lovforslagets § 8, stk. 4,
foretaget justeringer i forhold til
høringsudkastet, og disse justerin-
ger imødekommer FSRs ønske.
FSR spørger, om den step up på
værdien af det immaterielle aktiv,
Der er i lovforslaget foretaget ju-
steringer i forslaget til § 8, stk. 4.
Side 80 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
der kan opnås efter udkastets § 8,
stk. 4, kan anvendes i andre ind-
komster - f.eks. ikke CFC-skatte-
pligtig royaltyindkomst, jf. forsla-
get til selskabsskattelovens § 32,
stk. 5, nr. 3, eller driftsindkomst,
hvis hele indkomsten i selskabet
medregnes. I forlængelse heraf
spørger FSR, om det kan bekræf-
tes, at alle immaterielle aktiver i et
datterselskab skal have fastsat en
indgangsværdi, uanset om de im-
materielle aktiver er omfattet af
forslaget til selskabsskattelovens §
32, stk. 5, nr. 3, ligesom FSR an-
moder om, at det præciseres, om
det er et krav, at et immaterielt ak-
tiv har genereret indkomst, som
har givet anledning til CFC-beskat-
ning, før en indgangsværdi kan op-
nås.
Disse justeringer indebærer, at der
skal fastsættes indgangsværdier for
alle immaterielle aktiver, og at der
på hver enkelt aktiv skal foretages
afskrivninger på den således fast-
satte indgangsværdi, men kun i det
omfang disse afskrivninger kan
rummes inden for den indkomst,
som vedrører det pågældende im-
materielle aktiv.
Opbevaringsperioden efter skatteindberet-
ningsloven
FSR bemærker, at der ikke er ind-
sat nogen bestemmelse om virk-
ningstidspunkt for den foreslåede
ændring af skatteindberetningslo-
vens § 56, stk. 1.
Den omhandlede ændring skal ef-
ter lovforslagets § 8, stk. 1, træde i
kraft den 1. januar 2020. Da der
ikke er fastsat et særligt virknings-
tidspunkt, vil ændringen have virk-
ning fra ikrafttrædelsestidspunktet.
Endelige underskud
FSR finder det positivt, at det sik-
res, at EU-retten overholdes.
FSR anmoder om at få oplyst,
hvornår kravet i høringsudkastets
forslag til selskabsskattelovens §
31 E, stk. 1, 1. og 2. pkt., og stk. 2,
om, at datterselskabet, det faste
driftssted, foreningen eller fonden
Kravet skal være opfyldt både på
det tidspunkt, hvor underskuddet
opstod, og på det tidspunkt, hvor
underskuddet anses for endeligt,
Side 81 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
m.v. skal være beliggende i et EU-
land eller et EØS-land, skal være
opfyldt.
dvs. i det indkomstår, hvor fradra-
get kan indrømmes.
FSR anmoder endvidere om at få
oplyst, hvordan Storbritannien,
skal håndteres, hvis landet forlader
EU den 31. oktober 2019.
Det vil bero på, hvorledes en så-
dan udtræden konkret kommer til
at foregå.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at begrebet ”datterselskab” i hø-
ringsudkastets forslag til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 1, 1. og 2.
pkt., skal fortolkes efter selskabs-
skattelovens § 31 C.
Det kan bekræftes.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at udtrykket ”selskaber m.v.” som
anvendt på side 64 i høringsudka-
stet ved omtalen af, hvad der for-
stås ved et direkte ejet dattersel-
skab, ikke omfatter enheder, der i
Danmark anses for transparente.
Til illustration har FSR opstillet
følgende eksempel: Et dansk sel-
skab kontrollerer en enhed, der
skattemæssigt anses for en transpa-
rent enhed (fx et dansk K/S eller
et tysk KG), og denne enhed ejer
alle aktierne i et EU/EØS-datter-
selskab med et endeligt underskud.
Det kan bekræftes, at udtrykket
”selskaber m.v.”, som anvendt det
pågældende sted i høringsudkastet,
ikke omfatter transparente enhe-
der, og dermed at situationen i for-
hold til eksemplet vil være den, at
EU/EØS-datterselskabet anses for
at være ejet direkte af det danske
selskab.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at det vil være DS DK og ikke MS
DK, der har fradrag for det ende-
lige underskud, hvor der foreligger
en struktur med et dansk selskab
(MS DK), der ejer et dansk datter-
selskab (DS DK), der ejer et
Det kan bekræftes, at fradraget i
den beskrevne situation vil skulle
foretages af DS DK, da DS DK
ikke er hjemmehørende i samme
land som DS EU.
Side 82 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
EU/EØS-datterselskab (DS EU),
med et endeligt underskud.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at adgangen til fradrag for under-
skud i faste driftssteder - udover
det løbende driftsunderskud - også
omfatter eventuelle fradragsberet-
tigede tab, der konstateres ved af-
ståelse/nedlukning af det faste
driftssted (enten afståelse af drifts-
stedet som en helhed eller afståelse
eller skrotning af driftsstedets en-
kelte aktiver som led i nedluknin-
gen af det faste driftssted).
Indkomsten (underskuddet) i det
faste driftssted skal opgøres efter
den danske skattelovgivnings al-
mindelige regler. Afgørende vil så-
ledes være, om de afholdte udgif-
ter og konstaterede tab er fradrags-
berettigede i den skattepligtige ind-
komst efter dansk skattelovgiv-
ning.
FSR anmoder om at få uddybet,
hvilke momenter der skal lægges
vægt på, når det skal afgøres, hvor-
vidt en udlejningsejendom udgør
et ”fast driftssted (med ejendom)”
eller ”bare” en fast ejendom.
Som anført i lovforslagets be-
mærkninger følger afgræsningen
den tilsvarende afgrænsning i sel-
skabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a
og b.
FSR anmoder om at få uddybet,
hvordan betingelsen i høringsud-
kastets forslag til selskabsskattelo-
vens § 31 E, stk. 1, 4. pkt., hvoref-
ter fradrag for underskud er betin-
get af, at underskuddet kunne have
været anvendt efter reglerne i sel-
skabsskattelovens § 31 A, hvis der
havde været valgt international
sambeskatning, skal forstås.
FSR har illustreret anmodningen
med en række eksempler, der kan
sammenfattes til følgende:
A. Et dansk selskab, der ikke ind-
går i en national sambeskatning (et
Betingelsen i forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt.,
skal forstås således som det er be-
skrevet i FSRs alternativ nr. 1.
Det vil sige, at meningen ikke er
den, at der kun skal udarbejdes en
fiktiv sambeskatningsopgørelse for
år 5 (endelighedsåret), og det er
heller ikke sådan, at det kun vil
være den del af det endelige under-
skud, der kunne have været an-
vendt i år 5, som vil kunne fradra-
ges i det danske selskab.
Hvor der efter fradrag i endelig-
hedsåret måtte henstå en uudnyttet
del af EU/EØS-datterselskabets
Side 83 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
singulært beskattet selskab), har si-
den stiftelsen ejet et EU/EØS-dat-
terselskab, som likvideres i år 5.
B. Et dansk selskab, der indgår i
en national sambeskatning har si-
den stiftelsen ejet et EU/EØS-dat-
terselskab, som likvideres i år 5.
I forhold til A og B er spørgsmå-
let, om betingelsen skal forstås så-
ledes:
1. Der skal for hvert af årene 1-4
udarbejdes en fiktiv sambeskat-
ningsopgørelse, hvor EU/EØS-
datterselskabet fiktivt medtages i
sambeskatningsopgørelsen med sit
endelige underskudsbeløb for disse
år, for at det herved kan afgøres,
hvilket underskudsbeløb i
EU/EØS-datterselskabet for år 1-
4, der kunne have været anvendt
(modregnet) i hvert af årene 1-4,
enten i indkomst i det danske sel-
skab eller i andre sambeskattede
danske selskaber. Det herefter op-
gjorte beløb udgør da det beløb,
som det danske selskab (eller an-
dre sambeskattede danske selska-
ber) kan fradrage i år 5 som en ne-
gativ indkomstkomponent i opgø-
relsen af selskabets skattepligtige
indkomst.
2. Der skal kun udarbejdes en fik-
tiv sambeskatningsopgørelse for år
5 (endelighedsåret), hvor
EU/EØS-selskabet medtages som
et fiktivt selskab kun for år 5 og
hvor kun den del af det endelige
underskud, der kunne have været
anvendt i år 5, kan fradrages i det
danske selskab.
negative indkomst (det endelige
underskud), så vil denne del bort-
falde efter principperne for likvi-
dation af sambeskattede selskaber
med underskud. Dvs. konsekven-
sen er som beskrevet under a.
Side 84 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
I relation til alternativ nr. 1, er
yderligere angivet to mulige scena-
rier for den del af det endelige un-
derskud, som det danske selskab
ikke kan udnytte i år 5.
a. Den uudnyttede del af
EU/EØS-datterselskabets nega-
tive indkomst (det endelige under-
skud) bortfalder efter principperne
for likvidation af sambeskattede
selskaber med underskud.
b. Den uudnyttede del af
EU/EØS-datterselskabets nega-
tive indkomst (det endelige under-
skud) kan fremføres af det danske
selskab på normal vis.
FSR anmoder om en kommentar
til 6 eksempler, som alle er udar-
bejdet under den forudsætning, at
betingelsen i høringsudkastets for-
slag til selskabsskattelovens § 31 E,
stk. 1, 4. pkt., hvorefter fradrag for
underskud er betinget af, at under-
skuddet kunne have været anvendt
efter reglerne i selskabsskattelo-
vens § 31 A, hvis der havde været
valgt international sambeskatning,
skal forstås således som beskrevet i
alternativ nr. 2 ovenfor.
Det er opfattelsen, at betingelsen i
forslaget til selskabsskattelovens §
31 E, stk. 1, 4. pkt., skal forstås så-
ledes som det er beskrevet i alter-
nativ nr. 1 ovenfor, og ikke som
beskrevet i alternativ nr. 2 ovenfor.
FSR anmoder om at få oplyst, om
den fiktive sambeskatningsopgø-
relse skal udarbejdes uden eller un-
der hensyntagen til det maksime-
rede underskudsforbrug efter 60
pct. reglen i selskabsskattelovens §
12, stk. 2, hvor det danske selskab
Den fiktive sambeskatningsopgø-
relse skal udarbejdes under hen-
syntagen til reglen i selskabsskatte-
lovens § 12, stk. 2.
Efter forslaget til selskabsskattelo-
vens § 31 E, stk. 1, er det en betin-
Side 85 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
har fremførselsberettigede under-
skud. Hvis der skal tages hensyn til
reglen, anmoder FSR endvidere
om at få oplyst, om anvendelsen af
reglen skal baseres på det danske
selskabs indkomst eller den fiktive
sambeskatningsindkomst.
I forlængelse heraf opstilles en
række eksempler, hvor det ønskes
oplyst, hvilket eksempel, der er det
korrekte.
gelse for, at et underskud i uden-
landske datterselskaber kan fradra-
ges, at underskuddet kunne have
været anvendt efter reglerne i sel-
skabsskattelovens § 31 A.
Det fremgår af selskabsskattelo-
vens § 31 A, stk. 1, at reglerne i
selskabsskattelovens § 31 om nati-
onal sambeskatning finder tilsva-
rende anvendelse, og selskabsskat-
telovens § 31, stk. 3, indeholder en
udtrykkelig regel om anvendelse af
selskabsskattelovens § 12, stk. 2.
Derudover skal der tages højde for
selskabsskattelovens § 31 A, stk. 2,
om ”gamle” underskud.
Anvendelsen af selskabsskattelo-
vens § 12, stk. 2, vil skulle baseres
på den fiktive sambeskatningsind-
komst.
I forhold til de opstillede eksem-
pler vil det således være de forud-
sætninger, der indgår i eksempel C,
der er de korrekte. Det bemærkes,
at det ligger uden for rammerne
for høringen i lovgivningsfasen, at
forholde sig til konkrete beregnin-
ger i opstillede eksempler.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at et dansk selskab opretholder
muligheden for at få fradrag for et
endeligt underskud i sit EU/EØS-
datterselskab, uanset om
• det danske selskab får nye ejere,
• det danske selskab går fra at være
et singulært dansk beskattet sel-
Det kan bekræftes under den an-
givne forudsætning om, at det dan-
ske selskab hele tiden opretholder
kontrollen over EU/EØS-selska-
bet efter selskabsskattelovens § 31
C, således at koncernforbindelsen
uanset ændringerne opretholdes
uændret.
Side 86 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
skab til at være en del af en sambe-
skatning med andre danske selska-
ber,
• det danske selskab går fra at være
en del af én dansk sambeskatning
til at indgå i en anden dansk sam-
beskatning,
• det danske selskabs sambeskat-
ning med andre danske selskaber
udvides, indskrænkes eller ophø-
rer,
når blot det danske selskab opret-
holder kontrollen over EU/EØS-
selskabet efter selskabsskattelo-
vens § 31 C, og koncernforbindel-
sen hertil altså ikke mistes.
FSR anmoder om at få oplyst,
hvordan der skal forholdes i for-
hold til muligheden for fradrag for
endelige underskud efter hørings-
udkastets forslag til selskabsskatte-
lovens § 31 E ved en omstrukture-
ring af det danske selskab, der ejer
EU/EØS-selskabet:
• I situationer, hvor det danske sel-
skab ophører med at eksistere
(indskydende selskab ved en op-
hørsspaltning eller en fusion), og
hvor et andet modtagende selskab
fremadrettet kommer til at kon-
trollere EU/EØS-selskabet.
• I situationer, hvor det danske sel-
skab ikke ophører med at eksistere
(indskydende selskab ved en gren-
spaltning eller tilførsel af aktiver),
men hvor ejerskabet til EU/EØS-
FSRs spørgsmål kan efter deres
abstrakte karakter ikke besvares
præcist med en konkret stillingta-
gen til, om et underskud vil være
endeligt og kunne fradrages.
Det er en konsekvens af de fore-
slåede betingelser for fradragsret-
ten, herunder betingelsen i forsla-
get til selskabsskattelovens § 31 E,
stk. 4, 1. pkt., at det i konkrete sa-
ger vil være nødvendigt år-for-år at
foretage en vurdering af, om der –
hvis international sambeskatning
havde været valgt – uanset de fore-
tagne omstruktureringer fortsat
ville have været mulighed for, at
det til enhver tid værende direkte
danske moderselskab ville kunne
udnytte og fremføre uudnyttede
underskud fra tidligere indkomstår
i det udenlandske datterselskab.
Side 87 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
selskabet ved spaltningen/tilførs-
len overføres til et andet dansk
modtagende selskab, som derfor
fremadrettet kommer til at kon-
trollere EU/EØS-selskabet.
Endvidere anmodes om at få op-
lyst, om
• det har betydning, om omstruk-
tureringen gennemføres skattefrit
eller skattepligtigt.
• det har betydning, om det mod-
tagende danske selskab er nystiftet
eller et eksisterende selskab.
• det har betydning, om det mod-
tagende danske selskab er et sel-
skab ”inden for” en evt. eksiste-
rende sambeskatningskreds eller er
et koncerneksternt selskab.
FSR anmoder sammenfattende om
at få bekræftet, at det afgørende
alene er, at det modtagende sel-
skab indgår i – eller hvis det er ny-
stiftet – kommer til at indgå i den
samme sambeskatningskreds, som
det hidtidige danske selskab indgik
i før omstruktureringen.
FSR anmoder om at få uddybet,
hvordan reglerne om fradrag for
endelige underskud efter hørings-
udkastes forslag til selskabsskatte-
lovens § 31 E skal forstås ved en
omstrukturering af det danske sel-
skab, der ejer et fast driftssted i
EU/EØS eller en fast ejendom i
udlandet, hvorved ejerskabet til det
faste driftssted i EU/EØS eller
den udenlandske faste ejendom
Det er afgørende, om det modta-
gende selskab efter dansk skatte-
rets almindelige regler succederer i
adgangen til at fratrække tab fra
tidligere indkomstår. Som eksem-
pel kan nævnes, at en overdragelse
af en udenlandsk fast ejendom ved
en skattepligtig omstrukturering vil
medføre, at driftstab for tidligere
indkomstår vedrørende den faste
Side 88 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
overføres til det modtagende sel-
skab.
ejendom eller det faste driftssted
bortfalder.
FSR anmoder endvidere konkret
om at få bekræftet, at der for faste
driftssteder og faste ejendomme i
EU/EØS ikke er et krav om, at
det faste driftssted hhv. den faste
ejendom skal være helejet eller så-
gar kontrolleret af det danske sel-
skab.
Et udenlandsk fast driftssted er
per definition ejet fuldt ud, jf. såle-
des også bemærkningerne til lov-
forslagets forslag til ændring af sel-
skabsskattelovens § 8, stk. 2, 6.
pkt.
Det kan bekræftes, at det ikke vil
være en betingelse for adgangen til
at fradrage endelige tab vedrø-
rende fast ejendom, at den faste
ejendom har været ejet 100 pct. af
det danske selskab.
FSR anmoder yderligere om at få
bekræftet, at der i forhold til fra-
drag for endelige underskud i faste
driftssteder i EU/EØS og for un-
derskud vedrørende udenlandsk
fast ejendom ikke gælder en betin-
gelse om, at underskuddet ”kunne
have været anvendt” efter reglerne
for international sambeskatning,
således som det er betingelsen for
EU/EØS-datterselskaber efter hø-
ringsudkastes forslag til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 1, 4. pkt.
Det kan bekræftes, idet en sådan
betingelse ikke ses at være relevant
i relation til fast ejendom/faste
driftssteder, hvor der er tale om, at
det underskud, der ønskes fradrag
for, er selskabets eget underskud.
FSR anmoder endelig sammenfat-
tende om at få bekræftet, at for fa-
ste driftssteder i EU/EØS og fast
ejendom i udlandet skal det ende-
lige underskud blot medtages som
en negativ indkomstkomponent i
selskabets indkomstopgørelse i
”endelighedsåret”, og hvis selska-
bets indkomst i ”endelighedsåret”
FSRs forståelse kan bekræftes, idet
det forudsættes, at der kun sker
fradrag for underskud, som er sel-
skabets eget, dvs. det er akkumule-
ret i løbet af en periode, hvor det
danske selskabs ejerskab til den fa-
ste ejendom/det faste driftssted
har bestået uafbrudt.
Side 89 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
herved bliver negativ, da kan sel-
skabets underskud anvendes af
evt. andre danske selskaber, som
selskabet er sambeskattet med i
endelighedsåret, og et evt. uudnyt-
tet underskud kan fremføres af sel-
skabet til brug i efterfølgende ind-
komstår – på helt samme måde,
som hvis driftsstedet eller ejen-
dommen havde været beliggende i
Danmark.
FSR anmoder med henvisning til
høringsudkastes forslag til sel-
skabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 6.
pkt., (det fradragsberettigede ende-
lige underskud skal opgøres efter
danske regler) om at få oplyst,
hvordan indkomsten i det faste
driftssted skal påvirke opgørelsen
af det endelige underskud i
EU/EØS-selskabet i
den situation, hvor et datterselskab
i et EU/EØS-land har et fast
driftssted i et andet EU/EØS-land
eller i et land uden for EU/EØS.
Det er en konsekvens af forslaget
til selskabsskattelovens § 31 E, stk.
1, 6. pkt., at underskuddet i det på-
gældende datterselskab skal opgø-
res efter territorialprincippet, og
der er således ikke adgang til fra-
drag i de beskrevne tilfælde. Det
bemærkes, at udenlandske datter-
selskabers underskud i fast ejen-
dom/faste driftssteder i et 3. land
derfor er stillet på samme måde
som underskud i indirekte ejede
datterselskaber i sådanne tredje-
lande, jf. forslaget til selskabsskat-
telovens § 31 E, stk. 1, 2. pkt.
FSR anmoder endvidere med hen-
visning til høringsudkastes forslag
til selskabsskattelovens § 31 E, stk.
1, 6. pkt., om at få bekræftet, at det
er uden betydning for anvendelsen
af de foreslåede regler i selskabs-
skattelovens § 31 E, hvad opgørel-
sen af resultatet efter udenlandske
regler udviser i ”endelighedsåret”
Det kan bekræftes.
FSR anmoder endelig med henvis-
ning til høringsudkastes forslag til
selskabsskattelovens § 31 E, stk. 1,
FSRs forståelse kan bekræftes, idet
det bemærkes, at bestemmelsen i
forslaget til § 31 E, stk. 1, 6. pkt.,
Side 90 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
6. pkt., om en kommentar til,
hvorvidt:
• Der skal udarbejdes danske ind-
komstopgørelser for alle de ind-
komstår, hvor der har været kon-
trol med EU/EØS-selskabet hhv.
ejerskab af det faste driftssted i
EU/EØS eller den faste ejendom i
udlandet.
• Skatteministeriet er enig i, at det
vil være den almindelige ligning
hos Skatteforvaltningen, der afgør,
om Skatteforvaltningen kan accep-
tere en efter danske regler udarbej-
det indkomstopgørelse for
EU/EØS-datterselskabet hhv. det
faste driftssted i EU/EØS eller
den faste ejendom i udlandet.
• Reglerne for indgangsværdier i
selskabsskattelovens § 31 A, stk. 7-
8, skal anvendes for de udenland-
ske aktiver mv., der ”inddrages” i
en ”fiktiv” international sambe-
skatning, hvis EU/EØS-selskabet,
det faste driftssted i EU/EØS eller
den faste ejendom i udlandet af
det danske selskab er erhvervet fra
tredjemand (og altså ikke er et dat-
terselskab eller et fast driftssted
etableret af det danske selskab eller
en fast ejendom opført af det dan-
ske selskab).
• Maksimeringsreglerne i selskabs-
skattelovens § 31 A, stk. 9, også
skal anvendes ved en avanceopgø-
relse på disse aktiver.
• Der skal udarbejdes ”fiktive”
rentefradragsbegrænsningsopgørel-
ser efter selskabsskattelovens §§
indebærer, at det i enhver hen-
seende er danske regler, der er af-
gørende for opgørelsen.
Side 91 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
11, 11 B og 11 C for de enkelte år,
der inkluderer forholdene for
EU/EØS-selskabet, det faste
driftssted i EU/EØS eller den fa-
ste ejendom i udlandet, herunder
nettofinansieringsudgifterne, de
skattemæssige aktiver,
EBIT/EBITDA mv.
• Der ved opgørelsen af under-
skuddet for de enkelte år skal an-
vendes de skatteregler, der i Dan-
mark gjaldt for de relevante år,
hvor underskuddet blev oparbej-
det, og dermed at det ikke er de
skatteregler, der gælder i Danmark
i ”endelighedsåret”, der anvendes,
uanset hvornår underskuddet blev
oparbejdet.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at det danske selskab selv
godtgør opfyldelse af ”endelig-
hedskravet”, og dermed at en evt.
bevidst placering af ”endeligheds-
året” til et bestemt indkomstår
ikke vil være i strid med de
foreslåede regler.
Beslutning om, hvornår et uden-
landsk datterselskab likvideres,
træffes af det danske modersel-
skab. Hvornår et udenlandsk fast
driftssted nedlukkes, eller en uden-
landsk fast ejendom afstås, er til-
svarende en beslutning, der træffes
af det danske selskab.
FSR anmoder om at få oplyst,
hvorfor investeringsinstitutter med
minimumsbeskatning omfattet af
selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr.
5 c, ikke er omfattet af høringsud-
kastet forslag til selskabsskattelo-
vens § 31 E, stk. 2.
Et investeringsinstitut med mini-
mumsbeskatning omfattet af sel-
skabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 5
c, er defineret som et investerings-
institut, der opfylder reglerne i lig-
ningslovens § 16 C. Et sådant in-
vesteringsinstitut kan dermed
hverken have et fast driftssted eller
foretage investering i fast ejendom.
FSR anmoder i forhold til reglen i
høringsudkastets forslag til § 31 E,
Det kan bekræftes, jf. kommenta-
rerne til det tilsvarende spørgsmål
Side 92 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
stk. 2, om at få bekræftet, at der
for de omfattede foreninger, fonde
mv. ikke er et krav om, at det faste
driftssted hhv. den faste ejendom
skal være helejet eller sågar kon-
trolleret af det danske selskab.
vedrørende forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 1.
FSR anmoder endvidere om at få
bekræftet, at for de omfattede for-
eninger, fonde mv. (enheder) skal
det endelige underskud blot med-
tages som en negativ indkomst-
komponent i enhedens danske
indkomstopgørelse i ”endeligheds-
året”, og hvis enhedens indkomst i
endelighedsåret herved bliver ne-
gativ, da kan enhedens underskud
fremføres af enheden til brug i ef-
terfølgende indkomstår – alt på
helt samme måde, som hvis drifts-
stedet eller ejendommen havde
været beliggende i Danmark.
Det kan bekræftes, jf. kommenta-
rerne til det tilsvarende spørgsmål
vedrørende forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 1.
FSR anmoder endelig om at få be-
kræftet, at
• Reglerne om indgangsværdi i sel-
skabsskattelovens § 31 A, stk. 7-8
og maksimeringsreglerne i sel-
skabsskattelovens § 31 A, stk. 9,
ikke skal anvendes ved opgørelsen
af det endelige underskud for de
enheder, som er omfattet af hø-
ringsudkastets forslag til § 31 E,
stk. 2, og som har et endeligt un-
derskud i et fast driftssted i
EU/EØS eller af en udenlandsk
fast ejendom.
• En fond, der beskattes efter
fondsbeskatningsloven ved opgø-
relse af et endeligt underskud i et
Det kan bekræftes, jf. kommenta-
rerne til de tilsvarende spørgsmål
vedrørende forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 1.
Side 93 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
fast driftssted i EU/EØS eller af
en udenlandsk fast ejendom ikke
skal anvende renteloftsreglen i sel-
skabsskattelovens § 11 B, eftersom
fonde omfattet af fondsbeskat-
ningsloven ikke er nævnt i opreg-
ningen af de skattesubjekter i sel-
skabsskattelovens § 11 B, stk. 1,
der omfattes af bestemmelsen.
• En fond, der beskattes efter
fondsbeskatningsloven, ved opgø-
relse af et endeligt underskud i et
fast driftssted i EU/EØS eller af
en udenlandsk fast ejendom, ikke
vil skulle tage hensyn til EBIT-reg-
len i selskabsskattelovens § 11 C,
således som denne var gældende
indtil indførelsen af EBITDA-reg-
len i den nugældende selskabsskat-
telovs § 11 C.
FSR mener, at der i høringsudka-
stets forslag til selskabsskattelo-
vens § 31 E, stk. 2, umiddelbart
burde være en henvisning til, at 1.
led i høringsudkastes forslag til sel-
skabsskattelovens § 31 E, stk. 1, 5.
pkt., finder tilsvarende anvendelse.
Det vil sige, at ”skattelovgivnin-
gens almindelige regler finder til-
svarende anvendelse med hensyn
til begrænsninger i fradragsretten
for tab”. FSR spørger, om den
manglende henvisning beror på, at
dette anses for at følge af, at stk. 1,
6. pkt. finder tilsvarende anven-
delse.
Spørgsmålet kan besvares bekræf-
tende, og det vurderes derfor, at
der hverken er grundlag eller be-
hov for at indsætte den af FSR
omtalte henvisning.
FSR anmoder om at få uddybet,
hvad ”udsigt til at oppebære ind-
tægter” betyder. Hvad vil der fx
Det følger implicit af EU-Domsto-
lens praksis, at det hjemmehø-
Side 94 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
gælde, hvis det udenlandske sel-
skabs underskud efter de uden-
landske skatteregler kunne være
udnyttet, havde det udenlandske
selskab indkøbt/startet en ny virk-
somhed/aktivitet i det pågældende
land, men dette ikke indgår i det
danske selskabs/koncernens pla-
ner, eller hvis det udenlandske sel-
skabs underskud efter de uden-
landske skatteregler kunne være
udnyttet, hvis det danske selskab
havde tilført det udenlandske
selskab yderligere egenkapital med
heraf følgende renteafkast mv.
rende selskab ikke skal være nød-
saget til at lægge ny aktivitet i det
pågældende land eller skyde ny ka-
pital ind i datterselskabet i det på-
gældende land. Bedømmelsen af,
om der er ”udsigt til”, at der vil
kunne oppebæres indtægter i det
pågældende land/datterselskab
skal derfor foretages på grundlag
af de eksisterende aktiviteter i det
pågældende land.
FSR anmoder om at få oplyst,
hvor i præmisserne i EU-Domsto-
lens domme af 19. juni 2019 i sag
C-607/17, Memira Holding AB,
og i sag C-608/17, Holmen AB
det fremgår, at der ikke vil kunne
konstateres et endeligt underskud i
en situation, hvor datterselskabet
likvideres, hvis der forelå mulighed
for en anvendelse af underskuddet
i økonomisk henseende ved at
overføre dette til en tredjepart in-
den afslutning af likvidationen,
f.eks. ved salg af aktierne i datter-
selskabet.
Det fremgår af præmis 26 i dom af
19. juni 2019 i sag C-607/17,
Memira Holding AB, og af præmis
37 i dom af 19. juni 2019 i sag C-
608/17, Holmen AB.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at vurderingen af, om det er muligt
at sælge aktierne i datterselskabet
inklusive underskuddet med den
virkning, at underskuddet potenti-
elt kan anvendes efter ejerskiftet,
skal ske:
• Som en specifik vurdering for
det enkelte datterselskab, og
Er der en blot teoretisk mulighed
for, at underskuddene i dattersel-
skabet fortsat vil kunne anvendes
økonomisk ved at overføre dem til
en tredjepart ved at sælge aktierne i
stedet for en likvidation, vil under-
skuddene ikke kunne anses for en-
delige.
Side 95 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
• under hensyntagen til dette dat-
terselskabs specifikke forhold (fx
om det er et ”tomt selskab”, hvil-
ket må være det normale i de situa-
tioner, der vil være relevante for
den i høringsudkastet foreslåede
selskabsskattelovens § 31 E), og
• efter forholdene på det tids-
punkt, hvor datterselskabet likvi-
deres.
Altså generelt som en hypotetisk
vurdering af, om der er nogen al-
ternativer overhovedet til likvidati-
onen, som det danske selskab
kunne have foretaget sig med sit
datterselskab i EU/EØS-landet,
og som potentielt kunne have
medført, at underskuddet ville
kunne udnyttes af andre.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at det danske selskab kan fradrage
underskuddet i det indkomstår,
hvor ”den pågældende tidsperiode
er udløbet” i den situation, som er
omtalt i bemærkningerne til hø-
ringsudkastets forslag til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 3, 2. pkt.,
hvor datterselskabslandet mv. har
regler om, at underskuddet uanset
nedlukning kan anvendes af en ny-
etableret enhed, hvis denne etable-
res inden et nærmere angivet tids-
rum efter nedlukningen.
Forudsat at alle de øvrige betingel-
ser i høringsudkastets forslag til
selskabsskattelovens § 31 E er op-
fyldt, for at underskuddet kan an-
ses for endeligt, vil der kunne fore-
tages fradrag for underskuddet ved
indkomstopgørelsen for det ind-
komstår, hvor den pågældende
tidsperiode er udløbet.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at et driftsunderskud og et kapi-
taltab konceptuelt ikke er det
samme, og dermed at modifikatio-
nen i høringsudkastets forslag til
selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3,
Det kan bekræftes, at hvis et ame-
rikansk moderselskab konstaterer,
at aktierne i det danske mellemlig-
gende selskab er værdiløse og der-
for foretager fradrag efter de af
FSR omtalte amerikanske regler,
Side 96 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
3. pkt., ikke finder anvendelse i
den situation, hvor et amerikansk
moderselskab foretager et fradrag
for et tab på aktierne i det danske
selskab f.eks. efter amerikanske
regler om ”worthless stock deduc-
tion”. Det er her ikke underskuddet
(udtrykket ”det” i bestemmelsen) i
EU/EØS-selskabet, der er an-
vendt eller vil kunne anvendes i
Amerika. Det amerikanske selskab
foretager derimod fradrag for et
kapitaltab på aktierne i det danske
selskab.
vil dette ikke være udtryk for, at
det underskud, der er konstateret i
det danske selskabs datterselskab
er blevet udnyttet til fradrag i et
andet land end Danmark.
FSR anmoder om at få oplyst,
hvorvidt det i forhold til eksemplet
med de amerikanske check the box
regler omtalt på side 67-68 i hø-
ringsudkastet er afgørende, om det
amerikanske moderselskab ”har”
anvendt de amerikanske check the
box regler, eller efter amerikanske
regler ”kunne” have anvendt disse
regler, men de facto har undladt at
gøre det. I sidstnævnte scenario
”kunne” underskuddet have været
anvendt, men ”vil kunne” er ikke
opfyldt.
Det falder uden for rammerne for
høringsprocessen vedrørende lov-
forslaget at tage stilling til de me-
get komplicerede amerikanske
skatteregler. Det bemærkes, at det
ikke i sig selv er afgørende, at en
mulighed for at udnytte tabet fak-
tisk ikke er blevet udnyttet, hvilket
også fremgår af EU-Domstolens
ovenfor omtalte domme, hvorefter
et tab, der knytter sig til et likvide-
ret datterselskab, ikke kan anses
for endeligt, hvis moderselskabet
kunne have udnyttet tabet ved at
sælge aktierne i underskudsselska-
bet (datterselskabet).
FSR anmoder med henvisning til
reglen i høringsudkastets forslag til
selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3,
4. pkt., om at få bekræftet, at hvis
et dansk selskab f.eks. har et over-
skudsgivende og et underskudsgi-
vende datterselskab i samme
EU/EØS-land, og dette land f.eks.
ikke har regler, der muliggør lokal
sambeskatning, så vil et underskud
Det kan bekræftes. Det fremgår
således også udtrykkeligt af be-
mærkningerne til forslaget til sel-
skabsskattelovens § 31 E, stk. 3, 4.
pkt. Resultatet følger bl.a. af præ-
mis 79 i dom af 7. november 2013
i sag C-322/11 – K, og præmis 49
i dom af 23. oktober 2008 i sag C-
157/07 – Krankenheim Wannsee.
Side 97 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
i det underskudsgivende dattersel-
skab ikke være endeligt, i det om-
fang underskuddet kunne have væ-
ret modregnet i overskud hos det
overskudsgivende datterselskab,
såfremt de danske regler om natio-
nal sambeskatning havde været
gældende i det pågældende udland.
FSR ønsker i forlængelse heraf ud-
dybet, hvilken dom fra EU-Dom-
stolen dette kan udledes af.
FSR anmoder endvidere om at få
bekræftet, at fradrag ikke afskæres
efter høringsudkastets forslag til
selskabsskattelovens § 31 E, stk. 3,
4. pkt., hvis et EU/EØS-land ikke
tillader international sambeskat-
ning, sådan som Danmark tilbyder.
Det kan bekræftes.
FSR anmoder endelig om at få be-
kræftet, at status som endeligt un-
derskud ikke afskæres efter hø-
ringsudkastets forslag til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 3, 4. pkt.,
hvis det udland, hvor den faste
ejendom er beliggende, tillader fra-
drag for kapitaltab på en fast ejen-
dom, men efter et kildeartsprincip
som efter den danske ejendomsa-
vancebeskatningslov.
Spørgsmålet må forstås således, at
der er tale om en situation, hvor de
udenlandske regler er identiske
med de danske, og der er i et så-
dant tilfælde intet grundlag for at
afskære retten til at fradrage under-
skuddet efter forslaget til selskabs-
skattelovens § 31 E, stk. 3, 4. pkt.
FSR anmoder om at få bekræftet,
at høringsudkastets forslag til sel-
skabsskattelovens § 31 E, stk. 4,
skal forstås på den måde, at der
som i enhver anden ligningssag vil
være tale om, at Skatteforvaltnin-
gen skal udsende agterskrivelse om
påtænkt forhøjelse af det danske
selskabs selvangivne indkomst
Det kan bekræftes. For at undgå
unødige misforståelser er dette ty-
deliggjort i lovforslagets bemærk-
ninger, idet ”er indsendt” er æn-
dret til ”indsendes”.
Side 98 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
(hvori underskuddet er fradraget),
og at det i den forbindelse er mu-
ligt for det danske selskab at ud-
dybe de oplysninger, der blev givet
ved selvangivelsen, såfremt disse
ikke vurderes fornødne af Skatte-
forvaltningen. Det vil sige, at un-
derskudsfradraget ikke kan afvises,
blot fordi de fornødne oplysninger
ikke ”er indsendt”, jf. den ordlyd,
der er anvendt på side 69 i hø-
ringsudkastet.
Fast driftssted
FSR anerkender, at de danske reg-
ler med lovforslaget bringes
op på internationalt niveau og føl-
ger reglerne i OECDs modelover-
enskomst. FSR bemærker videre,
at det i bemærkningerne er angivet,
hvor der er tale om en kodificering
af gældende ret, og hvor der er
materielle ændringer. I forlængelse
heraf spørger FSR, om det kan be-
kræftes, at den foreliggende praksis
vedrørende hjemmekontor kan
lægges til grund for fortolkningen
af, om et selskab m.v. har et for-
retningssted.
Som FSR bemærker, er det i lov-
forslaget angivet, hvor der er tale
om henholdsvis materielle ændrin-
ger og kodificering af gældende
ret. Når der er tale om kodificering
af gældende ret, er der i bemærk-
ningerne givet en redegørelse for,
hvad der er indholdet af gældende
ret, og denne redegørelse er base-
ret på dels kommentarerne til
OECD’s modeloverenskomst dels
gældende praksis, således som
denne fremgår af navnlig Den Juri-
diske Vejledning. Medmindre der
efter bemærkningerne er tale om
materielle ændringer, ændres der
således ikke ved lovforslaget på
gældende praksis vedrørende defi-
nitionen af fast driftssted, f.eks. i
relation til praksis om hjemmekon-
tor.
FSR spørger, om det er korrekt, at
der kan være tale om et fast drifts-
sted, inden virksomheden som så-
dan begynder at blive udøvet, idet
der kun sker forberedelse. FSR an-
moder i den forbindelse om, at der
opstilles kriterier, der ved den
Som anført i lovforslagets be-
mærkninger, vil der foreligge et
fast driftssted, når det faste drifts-
sted er taget i brug, også selv om
det endnu kun benyttes til at for-
berede den egentlige aktivitet. Der
Side 99 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
praktiske brug af reglerne gør det
muligt at skelne mellem etable-
ringsfasen og fasen med forbere-
delse af aktiviteten.
er ikke tilsigtet materielle ændrin-
ger i forhold til gældende praksis i
relation til, fra hvilket tidspunkt et
fast driftssted kan anses for at fo-
religge. Afgørelsen heraf vil bero
på en konkret vurdering i hvert en-
kelt tilfælde, og det er derfor ikke
muligt at opstille abstrakte ret-
ningslinjer for bedømmelsen ud-
over de retningslinjer, der fremgår
af kommentarerne til OECD’s
modeloverenskomst og Den Juri-
diske Vejledning.
FSR spørger, om det kan bekræf-
tes, at reglen om, at bygge-, an-
lægs- eller monteringsarbejde ud-
gør et fast driftssted fra første dag,
jf. forslaget til selskabsskattelovens
§ 2, stk. 2, 2. pkt., ikke blot vil
have betydning, hvis der ikke fore-
ligger en dobbeltbeskatningsover-
enskomst, men også hvor det
udenlandske selskab vælger ikke at
påberåbe sig en dobbeltbeskat-
ningsoverenskomst.
Det kan bekræftes.
FSR påpeger, at det i bemærknin-
gerne til høringsudkastet er anført,
at særreglen om, at bygge-, anlægs-
eller monteringsarbejde udgør et
fast driftssted fra første dag, skal
ses i sammenhæng med reglerne i
kildeskatteloven, der indebærer, at
fysiske personer er begrænset skat-
tepligtige af alle former for lønind-
komst fra virksomhed her i landet,
når arbejdsgiveren er skattepligtig
af erhvervsvirksomhed med fast
driftssted her. FSR spørger i for-
længelse heraf om, hvordan ar-
bejdsgiveren, der har det faste
Det afgørende for lønmodtagernes
begrænsede skattepligt, jf. kilde-
skattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, og §
44, litra b, er, om arbejdsgiveren
enten har hjemting her i landet el-
ler er skattepligtig af erhvervsvirk-
somhed med fast driftssted her.
Arbejdsgiveren vil i relation til
disse regler være skattepligtig af er-
hvervsvirksomhed med fast drifts-
sted her fra første dag, også selv
om denne skattepligt ikke kan
håndhæves over for arbejdsgiveren
Side 100 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
driftssted, kan være skattepligtige
fra første dag, jf. kildeskattelovens
§ 2, stk. 1, nr. 1, hvis et fast drifts-
sted efter dobbeltbeskatningsover-
enskomsten eksempelvis først fo-
religger efter 6 måneder.
som følge af bestemmelserne i en
dobbeltbeskatningsoverenskomst.
FSR spørger, om det kan bekræf-
tes, at definitionen af fast drifts-
sted i alle danske lovbestemmelser
for fremtiden vil være identisk
med definitionen i artikel 5 i
OECDs modeloverenskomst fra
2017 med kommentarer, når bort-
ses fra de danske særregler om
bygge-/anlægsarbejder og om in-
vesteringer i aktier mv.
Det kan ikke ubetinget bekræftes,
men det er klart, at hvor der i skat-
telovgivningen henvises til begre-
bet fast driftssted i den betydning,
som begrebet har i relation til sel-
skabsskattelovens § 2 og kildeskat-
telovens § 2, vil begrebet skulle
forstås i overensstemmelse med
det af FSR anførte. Begrebet fast
driftssted benyttes imidlertid også i
mange andre sammenhænge end
direkte beskatning af udenlandske
skattesubjekter.
FSR bemærker, at der efter de fo-
reslåede regler ikke er tale om akti-
viteter af forberedende og hjæl-
pende karakter, hvis aktiviteterne
indgår som en væsentlig og essen-
tiel del i en samlet virksomhed.
FSR anmoder i relation hertil om
eksempler på sondringen mellem,
hvornår en funktion er en væsent-
lig og essentiel del af den samlede
virksomhed, og hvornår den ikke
er.
Afgørelsen heraf vil bero på en
konkret vurdering i hvert enkelt
tilfælde, og det vurderes derfor
ikke muligt at opstille relevante ek-
sempler, der tilfører væsentlige
yderligere fortolkningsbidrag i for-
hold til de eksempler og retnings-
linjer for bedømmelsen, der frem-
går af kommentarerne til OECD’s
modeloverenskomst.
FSR bemærker, at der foreslås ind-
ført en regel – jf. for selskabers
vedkommende forslaget til sel-
skabsskattelovens § 2, stk. 3, 2.
pkt. – hvorefter aktiviteter ikke an-
Spørgsmålet, om der foreligger et
fast driftssted, skal altid vurderes i
forhold til det enkelte udenlandske
skattesubjekt. Virkningen af den
foreslåede regel er blot, at den på-
Side 101 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ses for at være af udelukkende for-
beredende eller hjælpende karak-
ter, når de indgår blandt flere gen-
sidigt supplerende funktioner i en
samlet udøvelse af erhvervsvirk-
somhed, der udøves her i landet af
vedkommende selv og/eller den-
nes nærtstående, jf. ligningslovens
§ 2. FSR spørger, om det i givet
fald er samtlige nærtstående selska-
ber, der skal anses for at have fast
driftssted i Danmark, eller om
dette kun gælder enkelte nærtstå-
ende selskaber ud fra en betragt-
ning af aktivitetens indhold/om-
fang. Hvis det er samtlige selska-
ber, spørger FSR til, om de ved
opgørelsen af det faste driftssteds
indkomst kan fradrage de omkost-
ninger, der efter ligningsloven § 2
skal betales koncerninternt, for at
der handles på markedsvilkår. I
forlængelse heraf stiller FSR en
række spørgsmål til, hvad der er de
præcise skattemæssige konsekven-
ser i relation til et eksempel anført
i kommentarerne til artikel 5 i mo-
deloverenskomsten i 2017-
udgaven.
gældende ikke-hjemmehørende fy-
siske eller juridiske person i rela-
tion til de her i landet udøvede ak-
tiviteter vil blive anset for at have
fast driftssted her i landet, selv om
de udøvede aktiviteter – isoleret
set – fremstår som værende aktivi-
teter af forberedende eller hjæl-
pende karakter. I givet fald følger
indkomstopgørelsen de helt sæd-
vanlige principper for indkomst-
opgørelsen i et fast driftssted.
FSR spørger, om den foreslåede
regel om, hvilke funktioner, der
skal anses for at være af forbere-
dende eller hjælpende karakter, in-
debærer, at den danske praksis,
hvorefter et udenlandsk selskabs
forskellige aktiviteter i Danmark
anses som flere forskellige
faste driftssteder, må anses for
fuldstændig forladt, sådan at det
udenlandske selskabs aktiviteter i
Danmark – uanset om de drives
særskilt – altid skal anses som
Det ses ikke, på hvilket grundlag
FSR antager, at den foreslåede re-
gel skulle kunne begrunde en så-
dan forståelse. Hvor et udenlandsk
selskab f.eks. driver to helt sær-
skilte former for virksomhed fra to
forskellige faste forretningssteder i
Danmark, er der i øvrigt intet
grundlag for at anvende reglerne
om aktiviteter af forberedende el-
ler hjælpende karakter.
Side 102 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
en og samme virksomhed ved be-
dømmelsen af, om det udenland-
ske selskab har fast driftssted i
Danmark?
FSR anfører, at inddragelse af an-
dre skattesubjekters aktiviteter i
vurderingen af, om der er tale om
forberedende eller hjælpende akti-
viteter, vil kunne få ganske store
konsekvenser, såfremt skattemyn-
dighederne vælger en vidtgående
fortolkning. FSR anmoder derfor
om, at der i lovbemærkningerne
indføjes forhold, der sikrer, at den
fremtidige fortolkning ikke går for
vidt med den følge, at selskaber,
der ellers opererer selvstændigt, i
alt for mange tilfælde vil blive an-
set for at have funktioner, der er
komplementære med andre kon-
cernselskaber. Det bør således sik-
res, at det kun er tilfælde, hvor der
er stor sandsynlighed for, at der er
tale om en kunstig opsplitning, der
bliver omfattet af den nye regel.
Det er ved lovforslaget hensigten
af implementere de nye internatio-
nale standarder for fast driftssted.
Det vurderes ikke hensigtsmæssigt
at begrænse reglernes anvendelses-
område i forhold til de regler, der
er fastsat af OECD.
FSR henviser til den foreslåede be-
stemmelse i selskabsskattelovens §
2, stk. 5, hvorefter en repræsentant
ikke skal anses for uafhængig, hvis
vedkommende udelukkende eller
næsten udelukkende handler på
vegne af en eller flere fysiske eller
juridiske personer, hvormed ved-
kommende har en forbindelse som
nævnt i ligningslovens § 2. FSR an-
moder om, at det bekræftes, at der
med reglen sigtes til kommissio-
nærforhold, og at reglen således
ikke sigter på situationer, hvor en
udenlandsk koncern eksempelvis
FSRs forståelse kan bekræftes. Det
bemærkes dog, at et datterselskab
godt kan være kommissionær i for-
hold til sit moderselskab, og at det
på baggrund af oplysningerne i
FSRs eksempel ikke er muligt at
fastslå, om datterselskabet handler
som kommissionær eller på egne
vegne i forbindelse med salg til
danske kunder.
Side 103 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
har et dansk salgsdatterselskab, der
køber og videresælger produkter i
eget navn til eksempelvis danske
kunder.
FSR spørger, om det ikke vil gøre
det svært at skelne mellem af-
hængige og uafhængige agenter,
når det ikke længere skal være en
betingelse for fast driftssted, at
den afhængige agent handler i
hvervgiverens navn. FSR anmoder
i den forbindelse om, at der opstil-
les kriterier, der fremover kan an-
vendes til at skelne mellem af-
hængige og uafhængige agenter.
Det vurderes ikke, at denne æn-
dring vil gøre sondringen nævne-
værdigt vanskeligere end efter det
hidtil gældende regelsæt, og det
vurderes desuden, at ændringen er
nødvendig for at sikre mod kun-
stig undgåelse af fast driftssted her
i landet. Det er også årsagen til, at
ændringen er blevet indarbejdet i
de internationalt gældende standar-
der i modeloverenskomsten.
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at det afgørende for, hvorvidt
der er et dansk fast driftssted, er,
at den afhængige agent er afgø-
rende for, at den udenlandske
hvervgiver får omsat aktiver,
brugsret eller tjenesteydelser på det
danske marked.
Det kan ikke bekræftes. Der hen-
vises til bl.a. de almindelige be-
mærkninger til lovforslaget afsnit
2.2.2.4. om de relevante kriterier.
Det bemærkes desuden, at det fo-
rekommer uklart, hvad der menes
med udsagnet om, at den af-
hængige agent er ”afgørende for”
hvervgiverens afsætning af varer
m.v. på det danske marked.
FSR anmoder om uddybning af,
hvornår en agent ”jævnligt” udnyt-
ter en fuldmagt, samt af i hvilke si-
tuationer en agent anses for at
spille en afgørende rolle ved indgå-
else af aftaler, der ”rutinemæssigt”
indgås uden at blive væsentligt æn-
dret af hvervgiver.
Udover de retningslinjer for be-
dømmelsen heraf, der fremgår af
lovforslagets bemærkninger, er der
også i kommentarerne til OECD’s
modeloverenskomst redegjort nær-
mere for fortolkningen heraf. Det
vurderes, at det hverken er muligt
eller hensigtsmæssigt at opstille
mere uddybende generelle ret-
ningslinjer vedrørende fortolknin-
gen af udtrykkene, der skal fortol-
kes i lyset af de eksempler og ret-
ningslinjer for bedømmelsen, der
Side 104 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
fremgår af kommentarerne til
OECD’s modeloverenskomst.
FSR anmoder om, at det bekræf-
tes, at forhold, der er omfattet af
den nugældende fjernsalgsregel, jf.
selskabsskattelovens § 2, stk. 6,
som følge af forslaget om reglens
ophævelse fremover vil skulle be-
dømmes efter de almindelige reg-
ler om fast driftssted.
Det kan bekræftes.
FSR bemærker, at det i udkastet er
anført, at et moderselskab skal
medregne hele den positive ind-
komst i et udenlandsk fast
driftssted, uanset moderselskabets
direkte eller indirekte ejerandel i
det faste driftssted. FSR bemærker,
at et moderselskab i f.eks. et inte-
ressentskab vel kun skal medregne
sin egen andel af interessentska-
bets indkomst.
Det antages, at FSR sigter til de
specielle bemærkninger til hørings-
udkastets forslag til § 1, nr. 8 om
justering af selskabsskattelovens §
8, stk. 2, 6. pkt. Som det dér anfø-
res, er et fast driftssted per defini-
tion ejet fuldt ud, og det giver der-
for ikke mening at tale om en ejer-
andel til det faste driftssted. Dette
er præciseret i lovforslagets be-
mærkninger.
Transfer pricing-dokumentation
FSR udtrykker forståelse for, at
der er et ønske om at skabe så ty-
delig lovgivning som muligt, og at
der ønskes en tydeliggørelse af det
såkaldte samtidighedskrav.
Efter skattekontrollovens § 39
sammenholdt med § 37, stk. 1, nr.
6, skal der udarbejdes skriftlig
transfer pricing-dokumentation for
både grænseoverskridende transak-
tioner og rent danske transaktio-
ner. Reglerne om udarbejdelse af
transfer pricing-dokumentation for
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 105 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
rent danske transaktioner blev ind-
ført i 2005, ud fra en betragtning
om, at det ville være EU stridigt,
såfremt der alene var krav om do-
kumentation for grænseoverskri-
dende transaktioner.
FSR opfordrer til, at det vurderes,
om disse EU-bekymringer fortsat
er tilstede særligt henset til, at en
række EU-lande ikke har samme
krav. FSR opfordrer i den forbin-
delse til, at kravet om dokumenta-
tion for rent danske transaktioner
lempes.
Efter skatteforvaltningslovens §
26, stk. 5, er den ordinære lignings-
frist udvidet for så vidt angår kon-
trollerede transaktioner. Den for-
længede ligningsfrist blev indført
for at give Skatteforvaltningen til-
strækkelig tid til at foretage revi-
sion af kontrollerede transaktioner.
Dette hensyn synes ikke længere at
være til stede efter, at dokumenta-
tionen efter forslaget skal indsen-
des samtidig med oplysningsske-
maet, idet Skatteforvaltningen nu
får den fornødne dokumentation
til rådighed automatisk.
FSR opfordrer til, at den forlæn-
gede ligningsfrist ophæves i de til-
fælde, hvor den skattepligtige ind-
sender en tilstrækkelig dokumenta-
tion samtidig med oplysningsske-
maet, således at der i disse tilfælde
alene gælder en ordinær lignings-
frist.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 106 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Efter bekendtgørelse nr. 1297 af
31. oktober 2018 § 2 omfatter en
transfer pricing-dokumentation to
dele; en fælles dokumentation for
hele koncernen og en landespecifik
dokumentation for hver skatteplig-
tig i koncernen.
Der kan være tale om ganske om-
fattende materiale, og FSR opfor-
drer til, at det overvejes, om samt-
lige bilag mv. skal medsendes i for-
bindelse med indsendelse af oplys-
ningsskemaet. FSR henviser i den
forbindelse til, at en konkret virk-
somhed med datterselskaber i 5
lande har oplyst, at deres seneste
dokumentation omfatter over 425
bilag, inklusive regnskaber og afta-
ler. Nogle af bilagene er excel-filer
med store datamængder og flere
faneblade, der derfor ikke egner
sig til udskrivning. Virksomheden
anvender sit eget arkiveringssy-
stem med interne henvisninger
mellem de enkelte dokumenter.
Denne virksomhed har skønnet, at
det vil tage minimum 2 uger alene
at gøre deres udarbejdede doku-
mentation indsendelsesklar. Det vil
derfor ifølge FSR stille store krav
både til virksomheden, der skal
gøre dokumentationen indsendel-
ses parat, men også til Skattestyrel-
sens systemer, der skal kunne
håndtere de store datamængder.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Byggeri.
FSR anmoder i forlængelse heraf
om at få oplyst, hvilke overvejelser
der er blevet gjort om, hvorledes
dokumentationen skal indsendes
Det er hensigten, at der skal udvik-
les et særskilt flow i selskabsskatte-
systemet (DIAS) af hensyn til do-
Side 107 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
(format mv.), samt via hvilket me-
die.
kumentationens karakter af føl-
somt materiale, datamængden i
filstørrelser og antal filer.
Der vil ligeledes i mange tilfælde
være tale om særdeles sensitiv in-
formation, som kan indeholde for-
retningshemmeligheder om forret-
ningsstrategier mv.
FSR spørger derfor til, hvilke over-
vejelser der er gjort i forhold til
håndtering af denne sensitive in-
formation, herunder hvilke medar-
bejdere mv. der vil have adgang til
informationen.
Der henvises til kommentaren
ovenfor samt til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
FSR henleder desuden opmærk-
somheden på, at for de danske
skattepligtige, hvor fællesdoku-
mentation udarbejdes i udlandet
typisk som følge af, at den danske
skattepligtige er en del af en uden-
landske koncern, kan fristen for
udarbejdelsen af fællesdokumenta-
tionen være på et andet tidspunkt
end efter de danske regler.
FSR opfordrer derfor til, at fristen
for indsendelsen af fællesdoku-
mentationen følger evt. frister i det
land, hvor det ultimative modersel-
skab er hjemmehørende eller alter-
nativt, at der alene stilles krav om
indsendelse af den landespecifikke
fil, og således at fællesdokumenta-
tion alene indsendes ved påkrav.
Det kunne også overvejes at lade
indsendelsesfristen følge fristen
for indsendelse af land-for-land
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 108 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
rapportering for at give virksom-
hederne den fornødne tid til at
gøre dokumentationen fremsen-
delsesklar.
FSR anmoder om, at der redegøres
for, i hvilket omfang en manglende
indsendelse af transfer pricing-do-
kumentationen, eller dele heraf, vil
medføre bødekrav.
Efter lovforslaget kan der pålæg-
ges bødestraf, hvis transfer pri-
cing-dokumentationen ikke er ret-
tidigt indgivet inden for fristen an-
givet i den foreslåede bestemmelse
i skattekontrollovens § 39, stk. 3.
Det er hensigten, at der skal ske en
umiddelbar opfølgning på, hvor-
vidt der er indsendt dokumenta-
tion rettidigt. En dokumentation
kan være så mangelfuld, at det kan
sidestilles med manglende doku-
mentation, men dette vil der ikke
være mulighed for at følge op på i
forhold til alle virksomheder i alle
indkomstår. Konstateres det i for-
bindelse med en konkret kontrol,
at dokumentationen er så mangel-
fuld, at den skal sidestille med
manglende dokumentation, vil der
kunne pålægges bøder bagud i tid.
Gorrissen Federspiel
(GF)
CFC-regler
GF bemærker, at de foreslåede æn-
dringer af CFC-reglerne må for-
ventes at føre til nedsat dansk
vækst.
GF bemærker, at ved ekspansion
får lokale udenlandske dattersel-
skaber ret til at bruge virksomhe-
dens navn og varemærker, butiks-
indretninger, designs, procedurer,
opskrifter osv. Disse rettigheder
betaler datterselskaberne markeds-
mæssigt for, og betalingerne be-
skattes allerede i Danmark.
Det antages, at eksemplet vedrører
en situation, hvor datterselskabet
betaler en løbende royalty for ret-
ten til at bruge f.eks. moderselska-
bets varemærke. Datterselskabet
vil i eksemplet således ikke være
indehaver af en immateriel ret-
tighed, hvis afkast skal anses for at
udgøre CFC-indkomst. Der vil i
sådanne tilfælde efter almindelige
transfer pricing principper kunne
ske korrektion af størrelsen af den
løbende royalty, hvis den ikke sva-
Side 109 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
GF mener, at det må antages, at
datterselskabernes salg af varer og
tjenesteydelser i et vist omfang kan
henføres til brugen af koncernens
navn og øvrige rettigheder. GF be-
mærker hertil, at datterselskabets
salg og indkomst ville være lavere,
hvis datterselskabet skulle sælge
varer i eget navn mv.
GF spørger til, hvorvidt de fore-
slåede regler medfører, at datter-
selskabets merindkomst ved at til-
høre en dansk koncern og gennem
det danske moderselskab får ad-
gang til at bruge navn, varemærker
opskrifter og øvrige immaterielle
rettigheder, vil udgøre CFC-ind-
komst.
rer til markedsværdien. Det be-
mærkes, at det forudsættes, at der
alene er tale om en brugsret, såle-
des at der ikke er overdraget ejer-
rettigheder til datterselskabet. Det
bemærkes herved, at det vil bero
på en konkret vurdering, om der er
overdraget ejerrettigheder over et
immaterielt aktiv, eller om der
alene er tale om en brugsret.
GF spørger, hvordan merindkom-
sten i givet fald skal opgøres.
GF spørger uddybende, om mer-
indkomsten er lig forskellen mel-
lem produktions- eller indkøbspris
og salgspris.
GF bemærker, at hvis et par mær-
kevaresko med en produktionspris
på 100 kr. sælges for 600 kr. til
datterselskabet og for 1.200 kr. af
datterselskabet til forbrugeren,
hvorledes skal CFC-indkomsten så
beregnes, hvis det lægges til grund,
at forbrugeren kun ville betale 150
kr. for et par tilsvarende no name
sko.
Som det fremgår ovenfor er det
den umiddelbare vurdering, at der
ikke vil være tale om en situation,
der omfattes af CFC-reglerne.
Side 110 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
GF spørger, om det konkret gør
nogen forskel, om der er sket kon-
sumption af varemærkeretten.
GF spørger, om en andel af ind-
komsten fra salg af bagerbrød i en
udenlandsk bagerbutik vil udgøre
CFC-indkomst, når brødet er pro-
duceret efter dansk opskrift, butik-
ken er indrettet efter et dansk bu-
tikskoncept, og butikken bærer
den danske kædes navn.
Det er ikke muligt at vurdere, om
indkomsten i det angivne eksem-
pel ville skulle medregnes til CFC-
indkomsten.
Det bemærkes, at det vil bero på
en konkret vurdering, om der er
overdraget ejerrettigheder over im-
materielle aktiver, eller om der
alene er tale om brugsrettigheder. I
en situation, hvor der ikke er over-
draget ejerrettigheder over de im-
materielle aktiver til selskabet, og
hvor selskabet betaler en løbende
royalty for retten til at bruge disse
aktiver, vil selskabet ikke være in-
dehaver af immaterielle rettighe-
der, hvis afkast kan henføres til
CFC-indkomsten.
Der henvises endvidere til kom-
mentarerne til høringssvaret fra
FSR.
GF spørger, om en andel af ind-
komsten fra smykker solgt i en
udenlandsk butik vil udgøre CFC-
indkomst, når butikken bærer det
danske moderselskabs navn.
GF spørger, om en andel af ind-
komsten fra advokatydelser leveret
af en udenlandsk enhed af en
dansk advokatvirksomhed vil være
CFC-indkomst, når enheden bærer
den danske advokatvirksomheds
navn.
Der henvises til kommentaren
umiddelbart ovenfor.
Side 111 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
GF bemærker, at den vide defini-
tion af CFC-indkomst er et særligt
problem, fordi de foreslåede regler
vil gælde datterselskaber i alle
lande, ikke kun datterselskaber i
lande med lav skat (der mangler en
lavskattetest, som undtager datter-
selskaber i lande med et sammen-
ligneligt skatteniveau) eller tomme
postkasseselskaber (der mangler en
aktivitetstest, som undtager datter-
selskaber med reel aktivitet).
GF bemærker, at ingen andre
medlemslande ses at have imple-
menteret skatteundgåelsesdirekti-
vet på den foreslåede måde uden
hverken en lavskattetest eller akti-
vitetstest.
GF påpeger, at hvis der havde væ-
ret et reelt behov for så vidtgående
regler, så havde Danmark næppe
været ene om at indføre dem.
GF bemærker, at konsekvensen vil
være, at nogle nye danske opstarts-
virksomheder vil flytte hovedsæde
til udlandet tidligt i deres livscyklus
før en international ekspansion.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Transfer pricing-dokumentation
Det er ifølge GF et almindeligt
forvaltningsretligt princip i enhver
anstændig retsorden, herunder i
Danmark, at en offentlig myndig-
hed skal træffe afgørelse på det
grundlag, der foreligger på afgørel-
sestidspunktet. Dette gælder for
hele den offentlige forvaltning på
tværs af forvaltningsgrene.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet.
Side 112 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Blandt andet derfor sendes forslag
til afgørelse til høring hos parten,
inden afgørelsen træffes, så even-
tuelle fejl kan blive berigtiget.
Lovforslaget afviger ifølge GF fra
denne basale norm, idet Skattesty-
relsen skal kunne træffe afgørelse
på et andet grundlag end det fak-
tisk foreliggende. Skattestyrelsen
får mulighed for at afgøre sagen
ved et skøn, selv om faktum fore-
ligger, inden afgørelsen træffes, og
der ikke er nogen bevisnød, og
derfor ikke er noget behov for at
skønne.
Forsinkelser med indsendelse af
dokumentation må løses ved bø-
der eller lignende, men ikke ved at
gå på kompromis med en hjørne-
sten i en retsstat.
KPMG Acor Tax
(KPMG)
CFC-regler
KPMG spørger, hvorledes know-
how skal defineres i forhold til im-
materielle aktiver, der er omfattet
af CFC beskatning.
KPMG spørger, om knowhow
omfatter levering af mønstre, op-
skrifter, formler, særlig viden og
erfaringer i forbindelse med f.eks.
rådgivende ingeniørvirksomhed til
brug for virksomheder inden for
byggeri, energi og industri og in-
frastruktur.
KPMG spørger, om knowhow
også omfatter rådgivningsvirksom-
hedens uddannelse og instruktion
af personale indenfor byggeri,
energi og industri og infrastruktur i
Det er ikke hensigten med lov-
forslaget at ændre på, hvilke imma-
terielle rettigheder der omfattes af
regelsættet. Det bemærkes dog, at
det beror på en konkret vurdering
i det enkelte tilfælde, om der fore-
ligger et immaterielt aktiv som
f.eks. knowhow.
Side 113 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
anvendelsen af ovenstående know-
how.
KPMG spørger til en situation,
hvor et udenlandsk datterselskab
eller fast driftssted leverer ydelser
til virksomheder m.v. i form af ud-
dannelse og instruktion m.v. ved-
rørende det danske moderselskabs
knowhow. KPMG spørger kon-
kret til, om indkomst i dattersel-
skabet (det faste driftssted), der
vedrører disse ydelser, vil udgøre
CFC-indkomst, eller om ydelserne
vil kunne anses for lokalt oparbej-
det knowhow m.v.
Der henvises til kommentarerne
umiddelbart ovenfor.
Det bemærkes for god ordens
skyld, at der baseret på KPMGs
beskrivelse muligvis slet ikke er
tale om, at datterselskabet oppe-
bærer indkomst fra knowhow,
fordi den eventuelle indkomst, der
vedrører knowhow, oppebæres af
moderselskabet, f.eks. som følge
af, at datterselskabet betaler en
royalty for brugsretten til moder-
selskabets knowhow.
Landbrug & Fødevarer
(LF)
LF pointerer, at formålet med
CFC-reglerne er at skabe et effek-
tivt værn mod, at mobile indkom-
ster flyttes til lande med en lavere
effektiv beskatning. CFC-reglerne
har ikke til formål at beskatte al-
mindelig udenlandsk driftsind-
komst.
LF henviser til, at det i høringsud-
kastet anføres, at forslaget ikke
medfører væsentlig ekstrabeskat-
ning af danske koncerner.
Denne analyse deler LF ikke. LF
mener, at det vil forudsætte, at
virksomhederne ændrer deres akti-
viteter i udlandet, hvis ikke det skal
udløse en yderligere beskatning.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvar fra Dansk Erhverv.
LF bemærker, at skatteundgåelses-
direktivet medfører en række
stramninger, som er nødvendige i
Som nærmere redegjort for i de
økonomiske bemærkninger til lov-
forslaget, indeholder de foreslåede
Side 114 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
relation til implementeringskravet i
forhold til dansk lovgivning. Disse
stramninger i skatteundgåelsesdi-
rektivet står dog sammenskrevet
med en række undtagelser til CFC-
beskatning. Det gælder 1) i til-
fælde, hvor den udenlandske akti-
vitet udføres i lande, der oprethol-
der et fornuftigt niveau af beskat-
ning af denne aktivitet (den så-
kaldte “lavskattelandstest”) og 2)
hvor datterselskabet i øvrigt anses
for at have tilstrækkeligt med kom-
merciel substans til at udføre den
pågældende aktivitet (den såkaldte
“substanstest”).
LF finder det uhensigtsmæssigt, at
der med høringsudkastet er lagt op
til, at stramningerne af CFC-reg-
lerne implementeres, men at de
nævnte undtagelser ikke er medta-
get som en del af den fremtidige
danske regulering. Resultatet af
implementeringen kommer efter
LFs opfattelse til at savne en høj
grad af forholdsmæssighed, idet de
manglende undtagelser netop skal
fungere som en ”sikkerhedsventil”
for, at CFC-reglerne ikke spreder
sig over et utilsigtet anvendelses-
område. I så fald er det ikke læn-
gere et rent værn i tråd med regler-
nes oprindelige formål.
justeringer af CFC-reglerne både
lempelser og stramninger. Samlet
set vurderes forslaget ikke at have
væsentlige provenumæssige konse-
kvenser.
I hvilket omfang ændringerne sam-
let set vil føre til en højere eller la-
vere beskatning, vil afhænge af den
enkelte virksomheds forhold og
dispositioner.
Der henvises endvidere til kom-
mentarerne til høringssvaret fra
Dansk Erhverv fsva. begrundelsen
for, hvorfor det foreslås at fast-
holde den danske tilgang til CFC-
reglerne, og hvorfor det foreslås
ikke at indføre den såkaldte sub-
stanstest i dansk ret.
LF påpeger, at høringsudkastet vil
medføre, at Danmark vil ende med
en CFC-beskatning, som er langt
mere vidtgående end reglerne i
skatteundgåelsesdirektivet, og
Danmark lægger dermed afstand
til arbejdet med fælles internatio-
nale løsninger. Dermed forspilder
For Danmark var det i forbindelse
med vedtagelsen af skatteundgåel-
sesdirektivet afgørende, at der var
tale om et minimumsdirektiv, såle-
des at det danske beskyttelsesni-
veau kunne opretholdes.
Side 115 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Danmark også en god mulighed
for at implementere de internatio-
nalt standardiserede CFC-regler i
dansk ret og gør det samtidig dy-
rere at drive international virksom-
hed med base i Danmark.
Det er således i fuld tråd med di-
rektivets formål og hensigt, at EU-
medlemslandene kan vælge at have
et højere beskyttelsesniveau mod
skatteundgåelse end direktivets mi-
nimumsniveau.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås ikke at indføre den så-
kaldte substanstest i dansk ret.
LF bemærker, at de danske CFC-
regler udelukkende omfatter dan-
ske virksomheder med udenland-
ske datterselskaber og ikke uden-
landske virksomheder med dansk
aktivitet. Det betyder, at forslaget
forringer danske virksomheders
muligheder for at konkurrere på
lige vilkår med deres udenlandske
konkurrenter.
I Implementeringsrådet har LF
den 14. marts 2017 indstillet, at
Danmark så vidt muligt bør følge
direktivet og ikke indføre eller be-
holde danske særregler, der går
længere end direktivet. Det vil ef-
ter LFs opfattelse styrke virksom-
hedernes retssikkerhed, begrænse
de ekstra administrative byrder
samt minimere risikoen for tvister
og dobbeltbeskatning.
LF anbefaler på den baggrund, at
skatteundgåelsesdirektivets undta-
gelsesbestemmelser om hhv.
”lavskattelandstest” og ”substans-
test” indarbejdes i høringsudkastet.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 116 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
LF beklager, at der med hørings-
udkastet synes at være en forspildt
mulighed for en mere tilbundsgå-
ende forenkling eller standardise-
ring af de danske regler. Fokusbør
ikke være at gøre implementerin-
gen så enkel som mulig, men at
gøre de fremadrettede regler enkle
og standardiserede.
LF anbefaler derfor, at den fore-
slåede implementering genoverve-
jes, og at implementeringen i ste-
det sammentænkes i en forenkling
og standardisering af de i eksiste-
rende regler, selv om det måtte be-
tyde en større revision af hørings-
udkastet.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra Dansk Erhverv
og DI fsva. den overordnede til-
gang til implementeringen og be-
grundelsen for, hvorfor det fore-
slås at fastholde den danske tilgang
til CFC-reglerne.
Transfer pricing-dokumentation
LF finder, at det bør fremgå tydeli-
gere af lovforslaget, at en fremryk-
ket oplysningsfrist ikke påvirker
adgangen og grundlaget for den
skønsmæssige ansættelse. Det bør
således præciseres, at Skattestyrel-
sen uændret er forpligtet til at tage
alt relevant materiale i betragtning
i forbindelse med den skønsmæs-
sige ansættelse. Også selv om skat-
teyderen ikke har indsendt materi-
alet rettidigt.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet.
LF opfordrer til, at rene danske
transaktioner undtages for doku-
mentationspligten, som ikke giver
anledning til ukorrekte opgørelser.
En sådan ændring vil minimere ad-
ministrationsbyrden for en lang
række virksomheder, der hvert år
bruger unødigt mange ressourcer
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 117 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
på udarbejdelse af transfer pricing-
dokumentation.
Novo Nordisk (Novo) CFC-regler
Novo bemærker, at høringsudka-
stet indebærer en væsentlig udvi-
delse af de danske CFC regler, og
at indkomst ved ganske alminde-
lige salg af varer og tjenesteydelser
fra udenlandske datterselskaber
kan blive omfattet af CFC beskat-
ning i Danmark.
Dette medfører efter Novos opfat-
telse, at også virksomheder, der
ikke umiddelbart har finansielle ak-
tiviteter, kan blive omfattet af CFC
beskatning. En sådan beskatning
strider mod formålet med CFC
reglerne, der netop tilsigter at
ramme nemt flytbare indkomster.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Novo bemærker, at det vil kræve
betydelige administrative ressour-
cer dels at få identificeret dels at få
værdiansat den del af indkomsten
ved et varesalg mv., der kan henfø-
res til immaterielle rettigheder.
Desuden vil en opgørelse af CFC
indkomsten være behæftet med
betydelige skøn, med deraf føl-
gende usikkerhed om hvilken skat
der skal betales og med risiko for
tvister med skattemyndighederne.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. forslagets administrative kon-
sekvenser.
Novo bemærker, at danske virk-
somheder ofte vil blive ringere stil-
let ved opkøb af udenlandske virk-
somheder, da CFC reglerne i
mange tilfælde vil betyde, at dan-
ske virksomheder ikke kan betale
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 118 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
en konkurrencedygtig pris ved op-
køb af især virksomheder, der
overvejende er baseret på immate-
rielle rettigheder.
En sådan konkurrenceforvridning
vil efter Novos opfattelse skade
mulighederne for at tilkøbe imma-
terielle rettigheder og vil indebære,
at danske virksomheder og i sidste
ende Danmark som videnssam-
fund stilles dårligere i den interna-
tionale konkurrence.
Novo bemærker, at når det tages i
betragtning, at CFC beskatning
ikke har givet den danske stat no-
get skatteprovenu af betydning, er
det helt uforståeligt, at regeringen
ønsker at indføre et så kompliceret
regelsæt, der virker direkte ska-
dende på danske virksomheders
konkurrenceevne. Og vel at mærke
uden at det forventes, at lovæn-
dringen giver et merprovenu skat-
temæssigt.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra Dansk Erhverv
og DI.
Novo mener, at det vil være nemt
for den danske regering – og i øv-
rigt helt i overensstemmelse med
direktivet – at indføre en substans-
test for udenlandske virksomhe-
der. En substanstest er indført af
de fleste andre lande, der har im-
plementeret direktivet og vil dels
kunne begrænse virksomhedernes
administrative byrder og måske
vigtigst af alt indebære, at den dan-
ske konkurrenceevne ikke svæk-
kes.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 119 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Novo bemærker, at det i henhold
til direktivets ordlyd følger, at val-
get af direktivets model a forud-
sætter, at udenlandske datterselska-
ber, der udøver en væsentlig øko-
nomisk aktivitet, som understøttes
af personale, udstyr, aktiver og lo-
kaler - eller sagt med andre ord:
Selskaber med faktisk aktivitet
(substans) i det land, hvor selska-
bet er beliggende, skal undtages fra
CFC-beskatning.
Novo henviser til en oversigt udar-
bejdet af den amerikanske tænke-
tank Tax Foundation ”Internatio-
nal Tax Competitiveness Index,
side 52, hvoraf det fremgår, at
samtlige andre EU-lande, der har
valgt model a, har indført en så-
kaldt ”substanstest”, således at sel-
skaber med substans er undtaget
fra CFC-beskatning. De to øvrige
nordiske lande i EU, Sverige og
Finland har indført følgende und-
tagelser:
I Sverige er selskaber undtaget fra
CFC, hvis selskabet er beliggende i
EU/EØS-lande eller er på den
hvide liste (svensk liste over god-
kendte lande), når der ikke er tale
om et fiktivt arrangement.
I Finland er selskaber undtaget fra
CFC, hvis selskabet er beliggende i
EU/EØS eller i et land, hvormed
Finland har indgået en dobbeltbe-
skatningsaftale, og der ikke er tale
om et fiktivt arrangement.
Norge og Island har ligeledes
CFC-regler, der undtager fra CFC-
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 120 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
beskatning, når der er substans i
det udenlandske selskab, og selska-
bet ligger i EU eller EØS, eller
hvis der er indgået en dobbeltbe-
skatningsoverenskomst med det
pågældende land.
Det undrer derfor Novo, hvorfor
Danmark som det eneste land i
EU og Norden skal gå enegang
uden en eller anden form for sub-
stanstest.
Novo bemærker, at de foreslåede
regler vil påføre danske modersel-
skaber væsentlige administrative
belastninger og usikkerhed mht.,
om der skal ske CFC-beskatning
og i givet fald udstrækningen af en
sådan beskatning, herunder vil det
være nødvendigt:
1) at dekomponere datterselska-
bers salgspriser på f.eks. varer, så-
ledes at det identificeres, hvilken
del af vareprisen, der udgør ”an-
den indkomst fra immaterielle akti-
ver”, dvs. indlejret royalty. Der fin-
des ikke praksis eller guidelines,
der med nogen rimelig grad af sik-
kerhed kan anvendes til at fast-
lægge størrelsen af en sådan indlej-
ret royalty, og
2) at identificere den del af den un-
der 1) nævnte dekomponerede va-
repris, som vedrører værdien af
immaterielle rettigheder, som dat-
terselskabet selv har udviklet i lan-
det, og a) den del af værdien, som
er tilkøbt fra andre lande eller b)
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne og forsla-
gets administrative konsekvenser.
Side 121 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
udviklet i andre lande af koncern-
selskaber, og som datterselskabet
har tilkøbt.
Novo påpeger, at disse opgørelser
vil indebære, at der skal foretages
værdiansættelser af de aktiver, hvis
afkast indgår i en varepris, og at
der udøves væsentlige skøn over
værdierne.
Novo savner en rational begrun-
delse for, at danske moderselska-
ber skal belastes med sådanne
både vanskelige og tidskrævende
værdiskøn, der nødvendigvis må
indebære, at virksomhederne påfø-
res omkostninger i form af yderli-
gere interne og eksterne ressour-
cer. Særligt når ingen sammenlig-
nelige lande har indført tilsvarende
belastende regler.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Novo pointerer, at da det danske
statsprovenu ved opkrævning af
CFC skatter under de nuværende
regler tilsyneladende er minimalt,
så forekommer det ude af propor-
tioner at indføre meget komplice-
rede regler, der både er ressource-
krævende og behæftet med betyde-
lige elementer af skøn, når det
skatteprovenu reglerne tilsigter at
beskytte i store træk er ikke-eksi-
sterende.
Novo stiller sig derfor uforstående
overfor, hvorfor Danmark ikke
ønsker at indføre en substanstest.
Kontrollen med substansen kan
efter Novos opfattelse ske gennem
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra Danfoss og
Dansk Erhverv.
Side 122 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
f.eks. virksomhedernes TP-doku-
mentation.
Novo henviser til den foreslåede
bestemmelse i selskabsskattelovens
§ 32, stk. 17, der indebærer, at et
dansk moderselskab i visse tilfælde
kan udeholde et datterselskabs ind-
komst fra CFC beskatning mht. de
immaterielle aktiver, som dattersel-
skabet ejer på det tidspunkt, hvor
det danske moderselskab erhver-
ver datterselskabet.
Novo bemærker, at det imidlertid
fastsættes i det foreslåede stk. 18,
at denne undtagelse ikke vil finde
anvendelse, når værdien af datter-
selskabets CFC aktiver udgør mere
end 50 pct. af datterselskabets
samlede aktiver. Denne grænse
passeres i de fleste tilfælde let, da
datterselskabers immaterielle akti-
ver ved denne beregning skal med-
tages til handelsværdien, mens øv-
rige aktiver medregnes til regn-
skabsmæssige værdier – herunder
medtages aktier i datterselskaber
eller uforrentede varedebitorer
ikke i opgørelsen af de øvrige akti-
ver.
Det vil efter Novos opfattelse sige,
at den lempelse, som stk. 17 og 18.
indebærer, ikke er reel, og danske
virksomheder udsættes dermed for
en væsentlig konkurrenceforvrid-
ning i forbindelse med opkøb at
udenlandske virksomheder.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra DI og FSR.
Novo opstiller følgende eksempel: Det bemærkes indledende, at det
ikke er muligt at vurdere, om de
Side 123 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Et selskab i England ejer patenter
mv., der er af en karakter, som vil
være omfattet af CFC reglerne.
Selskabet har personale, udstyr, ak-
tiver og lokaler i England (sub-
stans). Det pågældende selskab er
sat til salg, og den fremtidige ind-
tjening (pengestrøm), der kan hen-
føres til de omhandlede patenter,
udgør 1000 millioner GBP før
skat. Skattesatsen i England er pt.
19 pct. Patenterne er udviklet gen-
nem kontraktsforskning udført af
et tysk datterselskab. Det antages
således, at indkomst i det engelske
selskab vil blive underlagt CFC
skat i Danmark, hvis det erhverves
af et dansk moderselskab.
Novo bemærker, at det for en
svensk køber betyder, at den for-
ventede pengestrøm efter skat vil
udgøre 810 millioner GBP efter
skat, mens det for en dansk køber,
som følge af CFC-beskatningen vil
medføre, at der kun er 780 millio-
ner GBP efter skat. Konsekvensen
af dette er, at den svenske køber
opnår en fordel på 30 millioner
GBP, som den svenske køber kan
anvende til at komme med et mere
attraktivt bud på den engelske
virksomhed og dermed sikre sig
virksomheden på bekostning af
den danske virksomhed.
Novo mener derfor ikke, det er
korrekt, når det i høringsudkastet
anføres ”at reglerne er målrettet,
således at de ikke indebærer en be-
skatning af danske moderselska-
ber, der vil kunne hæmme dem
unødigt i konkurrencen mod kon-
cerner, hvis moderselskaber har
svenske CFC-regler ville have fun-
det anvendelse i det pågældende
eksempel.
Novos eksempel forudsætter desu-
den, at det engelske selskabs CFC-
aktiver på opkøbstidspunktet ud-
gør mere halvdelen af selskabets
samlede aktiver.
I eksemplet forudsættes det, at pa-
tenterne er udviklet af et tysk dat-
terselskab, men at patenterne på
trods heraf er placeret i England.
Det vil under disse forudsætninger
medføre, at den foreslåede op-
købsregel i selskabsskattelovens §
32, stk. 17, ikke vil finde anven-
delse.
Det kan derfor også bekræftes, at
det pågældende selskabs indkomst
fra patenterne ville skulle medreg-
nes til CFC-indkomsten, hvis det
blev opkøbt af et dansk selskab.
Konsekvensen heraf ville være, at
indkomsten fra datterselskabet
skulle beskattes op til dansk niveau
i det danske moderselskab.
De foreslåede regler har til formål
at sikre, at immaterielle aktiver pla-
ceres og beskattes der, hvor de er
skabt.
I eksemplet kunne det ligeledes
have været tilfældet, at det pågæl-
dende selskab var placeret i et
skattely, hvor selskabsskattepro-
centen er nul, og hvor patenterne
fortsat var udviklet via kontrakt-
forskning fra koncernforbundne
Side 124 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
skattemæssigt hjemsted i andre
lande”.
Novo bemærker, at den konkur-
rencemæssige ulempe bliver endnu
tydeligere, når det opkøbte selskab
anvender lokale regler om f.eks.
”patent box”, der indebærer en lav
beskatning af indkomst fra imma-
terielle rettigheder. Her vil konkur-
rerende købere i andre lande end
Danmark kunne tilbyde en endnu
mere attraktiv pris.
Efter Novos opfattelse betyder
dette, at danske virksomheder ge-
nerelt vil være dårligere stillet ved
opkøb af udenlandske virksomhe-
der, og det vil i sidste ende inde-
bære, at vigtige immaterielle ret-
tigheder ikke bliver købt af danske
virksomheder men i stedet købes
af udenlandske virksomheder.
selskaber i Tyskland (eller Dan-
mark).
De foreslåede regler vil i så fald
også skulle finde anvendelse, når
det, som i dette tilfælde, er helt
åbenbart, at CFC-beskatning ville
være i overensstemmelse med reg-
lernes formål og hensigt.
Det bemærkes hertil, at den dan-
ske model for CFC-beskatning
forudsætter, at der ikke sker en
forskelsbehandling mellem natio-
nale og udenlandske selskaber.
Dette er årsagen til, at der ikke kan
indføres en lavskattelandstest, som
i givet fald ville kunne have undta-
get CFC-beskatning af det engel-
ske selskab.
Novo påpeger, at ulemperne kan
imødegås ved indførelse af en sub-
stanstest eller en regel, der uden de
i stk. 18 nævnte betingelser undta-
ger datterselskabet fra CFC ind-
komst mht. de immaterielle akti-
ver, der findes i datterselskabet på
opkøbstidspunktet.
Novo bemærker, at en sådan regel
ville kunne udformes i stil med
overgangsreglen i høringsudkastets
§ 8, stk. 4, hvorefter der gives et
step up til handelsværdien for im-
materielle aktiver i datterselskaber,
der kontrolleres på tidspunktet for
lovens ikrafttræden. Dog uden de
tvungne afskrivninger, der er an-
ført i overgangsreglen.
Der henvises til kommentaren
umiddelbart ovenfor.
I lovforslagets § 8, stk. 4, foreslås
det, at der indføres en overgangs-
regel, hvorefter allerede flyttede
immaterielle aktiver får en opskre-
vet afskrivningsværdi på tidspunk-
tet for lovens ikrafttræden. Dette
er et særskilt hensyn til at reducere
forslagets konsekvenser for alle-
rede foretagne dispositioner, og
det vurderes ikke hensigtsmæssigt
at indføre dette generelt.
Side 125 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Novo finder det ubegrundet, at
fremtidige opkøb af virksomheder
i mange tilfælde skal behandles rin-
gere end koncernforhold, der eksi-
sterede på tidspunktet for lovens
ikrafttræden.
Novo bemærker, at den mang-
lende substanstest og konkurren-
ceforvridningen ved opkøb også
indebærer, at det må forventes, at
videnstunge virksomheder som for
eksempel farmaceutiske virksom-
heder vil være tilbageholdende
med at etablere sig i Danmark, og
at virksomhed med udvikling af
farmaceutiske produkter f.eks.
med fordel kan foregå i Sverige.
Novo påpeger, at dette næppe kan
være en del af regeringens politik.
Danmark har i dag en effektiv sel-
skabsskattesats, der nogenlunde
svarer til niveauet i resten af EU.
Dette vil forslaget ikke at ændre
på.
Indførelse af en substanstest vil
derimod udhule de eksisterende
danske CFC-regler og derved po-
tentielt medføre et væsentligt min-
dreprovenu.
Der henvises endvidere til kom-
mentarerne til høringssvaret fra
Dansk Erhverv fsva. begrundelsen
for, hvorfor det foreslås at fast-
holde den danske tilgang til CFC-
reglerne.
Novo bemærker, at der efter for-
slagets § 32, stk. 5, nr. 3, 3. pkt.,
medregnes indtægter ved indlejret
royalty blandt andet i tilfælde, hvor
aktiverne er oparbejdet ved aktivi-
teter udført af tilknyttede personer
i et andet land end det land, hvor
datterselskabet er hjemmehørende.
Samme regel gælder ikke for im-
materielle aktiver oparbejdet af 3.
parter i udlandet.
Dette betyder efter Novos opfat-
telse, at der vil være en væsentlig
For at sikre en robust selskabsskat-
tebase vurderes det nødvendigt at
medregne indkomst fra immateri-
elle aktiver, der er oparbejdet af til-
knyttede selskaber i andre lande, jf.
bl.a. eksemplet som angivet af
Novo.
Alternativt ville det være muligt
for en koncern at placere det øko-
nomiske ejerskab og den tilhø-
rende risiko til sine immaterielle
aktiver i et selskab i et lavskatte-
land, mens forskningen udføres af
Side 126 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ulempe ved at få udført koncernin-
tern kontraktsforskning.
koncernforbundne selskaber i høj-
skattelande.
Der er imidlertid ikke den samme
risiko, når forskningen er udført af
uafhængige parter. Derfor foreslås
det i høringsudkastet, at dette und-
tages for CFC-beskatning.
Novo bemærker, at inden for den
farmaceutiske industri er koncern-
intern kontraktsforskning særdeles
udbredt, hvilket især skyldes hen-
synet til at kunne beskytte de vi-
denskabelige resultater koncernen
har frembragt gennem mange års
forskning. Koncernintern kon-
traktsforskning er således udbredt
også blandt Novos konkurrenter.
Novo bemærker, at kontrakts-
forskning udføres i de lande, hvor
de bedst egnede forskere kan fin-
des og ofte har etableret sig i nær
kontakt med relevante universite-
ter og med adgang til relevante
samarbejdspartnere og udstyr, eller
hvor det er et lokalt krav, at stu-
dier udføres, for at man senere kan
opnå tilladelse til at markedsføre
sine produkter på det relevante
marked.
Novo påpeger, at der derfor yderst
sjældent er mulighed for, at for ek-
sempel farmaceutiske virksomhe-
der kan planlægge, i hvilket land,
kontraktsforskning skal udføres
udelukkende under hensyntagen til
skatteregler.
Der henvises til kommentaren
umiddelbart ovenfor.
Det bemærkes dog, at de skitse-
rede problemstillinger umiddelbart
kan undgås ved, at det immateri-
elle aktiv placeres i det selskab, der
udfører den væsentligste del af
forskningen. I så fald ville kun en
mindre del af værdien af det im-
materielle aktiv kunne henføres til
kontraktforskning fra tilknyttede
personer i andre lande.
Alternativt kan det immaterielle
aktiv placeres i det danske moder-
selskab, hvilket umiddelbart ville
være det naturlige forretningsmæs-
sige valg, når der ikke er et andet
koncernselskab, der forestår ho-
vedparten af forskningen. Dette
synes også at være et mere natur-
ligt valg end at placere det immate-
rielle aktiv hos en principal, som i
intet eller kun i begrænset omfang
selv udfører forskning.
Side 127 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Novo bemærker, at det således
ikke er skatteplanlægning, der sty-
rer, i hvilket land kontraktsforsk-
ning bliver udført. Desuden beta-
ler det selskab, der modtager resul-
taterne af kontraktforskningen,
(principalen) et armslængde-veder-
lag til det selskab, der udfører
forskningen, der således også bli-
ver beskattet af dette vederlag.
Principalen har – på tidspunktet
for indgåelsen af aftalen om kon-
traktforskningen - ingen mulighed
for at forudse, om kontraktforsk-
ningen leder til et kommercielt
godt resultat. Så selv i tilfælde af, at
principalen er hjemmehørende i et
lavskatteland, og kontraktforsknin-
gen udføres i et højskatteland, er
dette efter Novos opfattelse ikke
udtryk for skatteplanlægning.
Novo mener derfor, at de selv og
andre virksomheder vil blive på-
ført betydelige ulemper og be-
grænsninger på grund af reglen
om, at koncernintern kontrakts-
forskning i andre lande end det
land, hvor datterselskabet er hjem-
mehørende, kan indebære en ind-
lejret royalty, der kan medføre
CFC beskatning.
Novo ser ingen reelle grunde til at
denne regel foreslås indført, og
den bør derfor udgå af høringsud-
kastet.
Side 128 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Novo henviser til høringsudkastets
§ 8, stk. 4, hvori det fastsættes, at
immaterielle aktiver i datterselska-
ber, der er ejet på tidspunktet for
lovens ikrafttræden, under visse
betingelser skal anses for erhvervet
til handelsværdien på dette tids-
punkt.
Novo bemærker, at det imidlertid
også er fastsat, at der ved opgø-
relse af CFC-indkomsten skal af-
skrives tvungent med 1/7 årligt
(eller en højere værdi, hvis beskyt-
telsen af rettigheden ophører min-
dre end 7 år efter lovens ikrafttræ-
den) på sådanne værdier.
Novo påpeger, at hvis afskrivnin-
gen overstiger indkomsten i datter-
selskabet, bortfalder den yderligere
afskrivning. Er der ikke indtægt i
dattervirksomheden fordi den
f.eks. driver virksomhed med
forskning og udvikling og er i færd
med at udvikle f.eks. farmaceutiske
produkter, så vil værdien af over-
gangsreglen være lig 0.
Novo bemærker, at netop for virk-
somheder, der er tunge på forsk-
ning og udvikling eller teknologi-
virksomheder, vil værdien af det
step-up, der er fastsat i overgangs-
reglen ofte være meget begrænset.
Novo påpeger, at hvis overgangs-
reglen er sat korrekt sammen, vil
den kunne sikre mod økonomisk
dobbeltbeskatning af indtægter,
som allerede er beskattet i Dan-
mark eller udlandet for eksempel
ved overdragelse til datterselskabet
Lovforslaget er ændret på dette
punkt. Der henvises til kommenta-
rerne til høringssvarene fra DI og
FSR.
Side 129 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
enten ved salg eller ved oparbej-
delse blandt andet ved kontrakts-
forskning i andre lande end datter-
selskabslandet.
Novo bemærker, at hvis denne
dobbeltbeskatning skal undgås, er
det nødvendigt, at en step-up reelt
nedbringer beskatningen efter de
nye CFC-regler.
Novo påpeger, at hvis overgangs-
reglen reelt skal lempe for beskat-
ning af indtægter, der som følge af
den foreslåede udvidede definition
af CFC indkomst kan medføre
CFC beskatning, så skal over-
gangsreglen udformes således, at
afskrivningerne enten bliver frivil-
lige eller kan skabe et underskud til
fremførsel under CFC beregnin-
gen, der så kan bruges i et senere
indkomstår, hvor datterselskabet
får CFC indtægter i form af indlej-
ret royalty.
Novo bemærker, at høringsudka-
stet medfører betydelige admini-
strative byrder, da danske virksom-
heder, hvor datterselskaberne har
immaterielle aktiver, fremover skal
foretage nedenstående opsplitning
af datterselskabets skattepligtige
indkomst. Det bemærkes endvi-
dere, at der ikke pt. findes guide-
lines, der angiver, hvorledes ind-
komsten (indlejret royalty) skal op-
gøres.
Novo uddyber, at indkomsten så-
ledes skal opsplittes i følgende ind-
komstkomponenter:
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. forslagets administrative kon-
sekvenser.
Side 130 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
- Ordinær/rutineindkomst fra va-
rer og services.
- Afkast fra goodwill.
- Afkast fra immaterielle aktiver
omfattet af afskrivningslovens §
40, stk.2. (patenter, knowhow, va-
remærker mv.)
a) som er udviklet af datterselska-
bet selv i eget land eller er skabt
via koncernekstern kontraktsforsk-
ning
b) som er tilkøbt (også eksterne
køb) fra eller oparbejdet ved kon-
cernintern kontraktsforskning i et
selskab hjemmehørende i et andet
land.
Novo bemærker, at hvis der er tale
om immaterielle aktiver, der er en
blanding af a) og b), skal der ske
en yderligere fordeling af denne
indkomst på baggrund af de mo-
deller, som OECD har anvist vedr.
immaterielle aktiver. Disse model-
ler er yderst komplicerede og van-
skelige at udarbejde og vil lægge et
tungt administrativt pres.
Novo bemærker, at hele opgørel-
sesprocessen vil indeholde mange
forskellige forudsætninger og
skøn, der hver især vil påvirke op-
delingen af indkomst og en æn-
dring af disse kan medføre et helt
andet resultat.
Novo bemærker, at høringsudka-
stet medfører usikkerhed om
CFC-beskatning i fremtidige år,
idet ovennævnte opgørelse vil in-
deholde skøn og kan føre til mu-
Side 131 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
lige fremtidige tvister med skatte-
myndighederne med et så kompli-
ceret og tvetydigt regelkompleks.
Novo påpeger, at de i mange til-
fælde vil blive stillet dårligere ved
opkøb end udenlandske konkur-
renter, fordi danske virksomheder
ved værdiansættelsen skal vurdere,
hvorvidt de immaterielle aktiver i
det selskab man forventer at købe
er immaterielle aktiver omfattet af
CFC eller ej. Det vil kræve, at kø-
ber får adgang til den nødvendige
information til at belyse dette. I til-
fælde af, at sælger ikke har en fyl-
destgørende dokumentation her-
for, må udgangspunktet være, at
der er tale om immaterielle aktiver
omfattet af CFC-reglerne, hvorved
indkomsten skal beskattes som
CFC-indkomst.
Det betyder efter Novo opfattelse,
at danske virksomheder stilles dår-
ligere, end deres udenlandske kon-
kurrenter, da disse ikke bliver ramt
af tilsvarende CFC beskatning.
Den af Novo skitserede problem-
stilling ses alene at være relevant,
hvis mere end 50 pct. af selskabets
aktiver består af immaterielle og fi-
nansielle aktiver, og hvor der fore-
kommer tvivl om, hvorvidt de im-
materielle aktiver er CFC-aktiver.
Dette indebærer, at det i mange til-
fælde hurtigt kan konstateres, om
et givent selskab, der ønskes op-
købt, ligger over eller under græn-
sen.
I tvivlstilfælde må der henses til
den tilgængelige information.
I relation til koncerninterne trans-
aktioner gælder et dokumentati-
onskrav efter almindelige transfer
pricing-regler, hvoraf det vil kunne
udledes, om de immaterielle akti-
ver er oparbejdet af koncernfor-
bundne selskaber i andre lande.
Hvis transfer pricing dokumentati-
onen ikke længere er opbevaret, vil
det kunne være nødvendigt for
den opkøbende koncern at fore-
tage en værdiansættelse af det im-
materielle aktiv, herunder værdien
af de eventuelle bidrag til det im-
materielle aktiv, der er erhvervet
fra koncernforbundne selskaber i
andre lande. Skatteforvaltningen
vil i givet fald have bevisbyrden
for, at en sådan værdiansættelse
Side 132 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ikke er korrekt og/eller ikke er fo-
retaget på et korrekt grundlag.
Novo bemærker, at Danmark na-
turligvis skal sikre ambitiøse og
stærke værnsregler for at sikre
mod skatteundgåelse i tråd med di-
rektivets ordlyd. Novo er af den
opfattelse, at høringsudkastet på
de ovenstående punkter i højere
grad rammer danske virksomhe-
der, end at det sikrer stærke værns-
regler. Direktivet bør implemente-
res i dansk lovgivning, men uden
at det medfører usikkerhed for be-
tydelige administrative byrder eller
usikkerhed for fremtidige skattebe-
talinger.
Novo bidrager som ansvarlig,
dansk virksomhed med et betyde-
ligt skatteprovenu i dansk sel-
skabsskat samt skatteindtægter fra
virksomhedens ansatte og underle-
verandører.
Novo opfordrer derfor til, at man
genovervejer en dansk udgave af
en substanstest for at undtage sel-
skaber med reel økonomisk aktivi-
tet, der er beliggende i lande, hvor-
med Danmark har indgået en dob-
beltbeskatningsaftale, således at
disse ligesom i dag heller ikke bli-
ver CFC-beskattet.
Forslaget vurderes at have den
rette balance mellem på den ene
side målrettede regler, der ikke
utilsigtet rammer situationer, som
det ikke er hensigten at ramme, og
på den anden side regler, der ud-
gør et effektivt værn mod skatte-
undgåelse og derved sikrer, at
Danmark fortsat har en robust sel-
skabsskattebase.
Det bemærkes dog, at en substans-
test er et EU-retligt fænomen, der
er baseret på EU-Domstolens
praksis og udgør en metode til at
sikre, at CFC-regler, der behandler
hjemmehørende datterselskaber og
udenlandske datterselskaber i
EU/EØS forskelligt, ikke udgør
en restriktion mod den frie etable-
ringsret. En substanstest vurderes
at udgøre en væsentlig svækkelse
af CFC-reglernes værn mod skatte-
undgåelse. Derfor foreslås det at
videreføre den danske model for
CFC-beskatning, som finder an-
vendelse, uanset hvor datterselska-
bet er hjemmehørende, hvorved
det sikres, at reglerne ikke udgør
en sådan traktatstridig restriktion.
Hvis der alene indføres en sub-
stanstest inden for EU/EØS, som
det foreskrives i direktivet, vil
dette gøre, at datterselskaber i og
uden for EU/EØS ville skulle be-
handles forskelligt. Dette vurderes
heller ikke at være hensigtsmæs-
sigt, da det burde være uden betyd-
ning, om skatteundgåelsen sker til
Side 133 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
et andet EU- eller EØS-land eller
til et 3. land.
Den foreslåede målretning af
CFC-reglerne sikrer, at der kun
sker CFC-beskatning i de tilfælde,
hvor der faktisk er størst risiko for
skatteundgåelse, og at der ikke gø-
res forskel på, om et datterselskab
er beliggende inden for eller uden
for EU/EØS.
Ørsted CFC-regler
Ørsted er bekymret for den fore-
slåede udvidelse af de danske
CFC-reglers anvendelsesområde.
CFC-reglerne er værnsregler, der
skal forhindre skatteunddragelse
og skatteundgåelse.
Ørsted bemærker, at efter de fore-
slåede regler vil helt almindelige
driftsvirksomheder kunne blive
omfattet af CFC-reglerne, uagtet at
disse virksomheder hverken har til
formål at unddrage sig effektiv be-
skatning eller faktisk unddrager sig
effektiv beskatning.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Ørsted pointerer, at hvis der alene
sker implementering af skatteund-
gåelsesdirektivets skærpelser af
CFC-reglerne, men ikke de i direk-
tivet indeholdte undtagelser fra
CFC-reglerne i form af den så-
kaldte ”lavskattelandstest” og und-
tagelsen for reel aktivitet (”sub-
stanstest”), vil danske virksomhe-
ders internationale konkurrence-
evne svækkes.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 134 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted bemærker, at udenlandske
konkurrenter ikke er underlagt til-
svarende byrdefulde regler, og
danske virksomheder stilles således
dårligere i den internationale kon-
kurrence.
Ørsted bemærker, at implemente-
ring af skatteundgåelsesdirektivets
undtagelser fra CFC-reglerne ikke
vil føre til en øget risiko for skatte-
undgåelse eller skatteunddragelse,
men omvendt vil sikre, at helt al-
mindelige driftsvirksomheder ikke
omfattes af et regelsæt, som aldrig
har været tiltænkt for sådanne virk-
somheder.
Ørsted støtter robuste og stærke
internationale og danske skattereg-
ler, der sikrer, at skatteydere ikke
kan unddrage sig effektiv beskat-
ning.
Ørsted bemærker, at det imidlertid
er afgørende, at sådanne regler
ikke bliver en hæmsko for danske
koncerners muligheder for at drive
reel driftsvirksomhed i udlandet,
når en sådan type af virksomhed
ikke er motiveret af et ønske om
skatteundgåelse eller skatteunddra-
gelse.
Ørsted bemærker, at der foreslås
en væsentlig udvidelse af CFC-reg-
lernes anvendelsesområde. Ørsted
er bekymret herfor, idet de foreslå-
ede regler vil finde anvendelse for
en bred række af aktiviteter, herun-
der aktiviteter der ikke er motive-
ret af eller faktisk fører til skatte-
undgåelse eller skatteunddragelse.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 135 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted henviser til, at skatteundgå-
elsesdirektivet – som høringsudka-
stet skal implementere – på en
række punkter skærper CFC-reg-
lerne i forhold til de eksisterende
danske CFC-regler. Af samme år-
sag er en række af skærpelserne i
det danske lovforslag nødvendige.
Ørsted bemærker, at skærpelserne
af CFC-reglerne i skatteundgåel-
sesdirektivet imidlertid er ledsaget
af en række undtagelser fra CFC-
beskatning i situationer, hvor den
udenlandske aktivitet udføres i
lande, der opretholder et fornuftigt
niveau af beskatning af denne akti-
vitet (”lavskattelandstest”), eller
hvor datterselskabet i øvrigt anses
for at have tilstrækkeligt med kom-
merciel substans til at udføre den
pågældende aktivitet (”substans-
test”).
Efter Ørsteds opfattelse er disse
undtagelser helt grundlæggende
forudsætninger i skatteundgåelses-
direktivet og skal sikre, at CFC-
reglerne ikke får et uforholdsmæs-
sigt bredt anvendelsesområde,
men fortsat alene har karakter af
værnsregler mod skatteunddra-
gelse.
Ørsted finder det beklageligt, at
der er lagt op til, at skærpelserne af
CFC-reglerne i skatteundgåelsesdi-
rektivet implementeres, men at
lempelserne i form af de i direkti-
vet indeholdte undtagelser om-
vendt ikke skal implementeres i
dansk ret.
Side 136 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted er af den opfattelse, at en
sådan implementering har en
række uheldige og alvorlige konse-
kvenser for danske koncerner til
følge.
Ørsted bemærker, at CFC-reglerne
aldrig har haft til formål at be-
skatte almindelig udenlandsk
driftsindkomst, men derimod har
til formål at skabe et effektivt værn
mod skatteunddragelse i form af,
at mobile indkomster flyttes ud af
Danmark og til lande uden effektiv
beskatning af sådanne indkomster.
Den foreslåede målretning af
CFC-reglerne fsva. indkomst fra
immaterielle aktiver søger netop at
sikre, at der ikke skal udløses CFC-
beskatning af almindelig driftsind-
komst.
Ørsted bemærker, at når en dansk
koncern oppebærer indkomst i
lande med en beskatningsprocent
lig den danske – eller marginalt hø-
jere eller lavere – har det formod-
ningen imod sig, at sådan ind-
komst oppebæres i det pågældende
land af skattemæssige årsager. År-
sagen må i stedet findes i, at kon-
cernen på det pågældende marked
har identificeret en attraktiv kom-
merciel mulighed.
Ørsted anser det på den baggrund
ikke velbegrundet, at de danske
CFC-regler ikke undtager danske
koncerners udenlandske aktivite-
ter, hvis det kan fastslås, at den
udenlandske aktivitet ikke er be-
grundet i skattemæssige forhold,
men derimod kommercielle for-
hold. Dette er en grundlæggende
forudsætning i skatteundgåelsesdi-
rektivet, som de foreslåede regler
skal implementere.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 137 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted er derfor af den opfattelse,
at der skal ske fuld implementering
af skatteundgåelsesdirektivet, her-
under også skatteundgåelsesdirek-
tivets undtagelser fra CFC-reglerne
i form af ”lavskattelandstesten” og
”substanstesten”.
Ørsted bemærker, at modviljen
mod at implementere skatteundgå-
elsesdirektivets undtagelser i form
af ”lavskattelandstesten” og ”sub-
stanstesten” synes at bygge på en
forudsætning om, at Danmark vil
blive unddraget et signifikant skat-
teprovenu ved at implementere
disse undtagelser.
Ørsted henviser til Skatteministe-
rens debatindlæg i Børsen af 23.
september 2019, hvori det udtales,
at ”de danske myndigheder ikke
skal sættes i en nærmest umulig si-
tuation ift. at vurdere, om en afde-
ling af en dansk virksomhed i et
andet EU-land rent faktisk har
egentlig aktiviteter, eller om det er
et skuffeselskab oprettet til lejlig-
heden for at undgå at betale dansk
skat.”
Ørsted påpeger, at Skatteministe-
rens udsagn i indlægget må bero
på en misforståelse.
Ørsted bemærker, at virksomhe-
derne allerede i dag pålægges at
udarbejde transfer pricing-doku-
mentation, der ud fra en funkti-
ons- og risikoanalyse redegør for
og dokumenterer, på hvilken bag-
grund et selskab med rette kan op-
pebære en given indkomst. Hertil
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv,
DI og Novo Nordisk fsva. be-
mærkninger til de provenumæssige
effekter ved en substanstest og be-
grundelsen for, hvorfor det fore-
slås ikke at indføre en substanstest
i dansk ret.
Side 138 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
kommer, at virksomheder som
følge af kravene om Country by
Country Reporting skal redegøre
for, hvorledes koncernens ansatte,
aktiver og profit er fordelt på en
land-for-land basis.
Ørsted bemærker, at virksomhe-
derne dermed er underlagt en for-
pligtelse til at lave en redegørelse
for, hvor ”substansen” i koncer-
nens forretning er til stede, til
Skatteforvaltningen og dokumen-
tere denne med relevant under-
støttende materiale.
Ørsted henviser til, at det følger af
BEPS (Base Erosion and Profit
Shifting) initiativerne udarbejdet af
OECD, at indkomst skal beskattes
der, hvor aktiviteten faktisk udfø-
res, dvs. der hvor der er substans.
BEPS initiativerne er implemente-
ret i dansk skattelovgivning og fin-
der således anvendelse i dag. Skat-
testyrelsen er således forpligtet til
at lave en sådan ”substanstest” ef-
ter gældende lovgivning.
Ørsted påpeger, at Skattestyrelsen
på den baggrund allerede må for-
ventes at have de fornødne kom-
petencer og muligheder for at vur-
dere, om danske koncerners uden-
landske aktiviteter er reelle, eller
om disse har karakter af kunstige
arrangementer for at unddrage
dansk skat.
Ørsted bemærker, at udtalelsen
om, at en sådan vurdering skulle
være ”umulig” for Skattestyrelsen,
heller ikke synes velunderbygget
henset til, at øvrige EU-lande har
Side 139 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
været i stand til at implementere
”substans” undtagelsen, og at det
da netop også er forudsat af EU
ved vedtagelsen af skatteundgåel-
sesdirektivet, at medlemsstaterne –
herunder Danmark – ville være i
stand til at implementere sådanne
undtagelser, og dermed admini-
strere disse.
Efter Ørsteds opfattelse bør der
ikke vedtages unødigt byrdefuld
lovgivning ud fra en forudsætning
om, at de danske skattemyndighe-
derne ikke er i stand til at lave en
vurdering, som de allerede bør lave
efter eksisterende lovgivning, og
som skal laves på baggrund af in-
formationer, som virksomhederne
efter anden lovgivning allerede
skal udlevere til skattemyndighe-
derne.
Ørsted bemærker, at Danmark
derudover allerede i den eksiste-
rende skattelovgivning har effek-
tive regler til exitbeskatning, hvor
danske koncerner flytter ind-
komstskabende aktiver ud af lan-
det. Indkomstskabende aktiver –
eksempelvis immaterielle rettighe-
der – kan således ikke flyttes ud fra
dansk beskatning uden at mar-
kedsværdien af disse immaterielle
rettigheder skal medtages i den
skattepligtige indkomst. Disse reg-
ler indebærer allerede en betydelig
dokumentationspligt for de over-
dragende selskaber samt en udvi-
det frist for Skattestyrelsen til at
efterprøve og eventuelt genoptage
skatteansættelsen af den pågæl-
Transfer pricing-reglerne, exitskat-
tereglerne og CFC-reglerne sup-
plerer hinanden og varetager for-
skellige værnshensyn.
OECDs Base Erosion og Profit
Shifting-arbejde har derfor også
udmøntet sig i parallelle anbefalin-
ger vedrørende CFC-reglerne og
retningslinjer for håndteringen af
transfer pricing problemstillinger
forbundet med bl.a. komplekse
immaterielle aktiver.
Tilsvarende indeholder skatteund-
gåelsesdirektivet også regler for
både CFC-beskatning og exitbe-
skatning.
Side 140 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
dende overdragelse, hvis Skattesty-
relsen ikke er enig i værdiansættel-
sen.
Ørsted bemærker endvidere, at
Danmark har omfattende regler
om begrænsning af fradrag for
renteudgifter. Der er således vidt-
rækkende begrænsninger for, i
hvilket omfang danske skatteydere
kan reducere den skattepligtige
indkomst ved at optage rentebæ-
rende gæld til eksempelvis kon-
cernforbundne udenlandske sel-
skaber.
Rentefradragsbegrænsningsreg-
lerne og CFC-reglerne varetager
forskellige værnshensyn.
Dette er således også årsagen til, at
skatteundgåelsesdirektivet indehol-
der regler for både CFC-beskat-
ning og rentefradragsbegrænsning.
Ørsted bemærker, at implemente-
ring af de i direktivet forudsatte
undtagelser fra CFC-reglerne på
baggrund af ovenstående ikke ses
at indebære en risiko for øget skat-
teunddragelse, og at der ikke ses at
være reelle grunde til ikke også at
implementere skatteundgåelsesdi-
rektivets undtagelser fra CFC-reg-
lerne i dansk ret.
Ørsted påpeger, at dette endvidere
understøttes af, at skatteundgåel-
sesdirektivets undtagelser netop
bygger på den forudsætning, at der
kun skal indrømmes fritagelse fra
CFC-reglerne i de situationer, hvor
en given disposition ikke er moti-
veret af et ønske om skatteunddra-
gelse. At implementere de i skatte-
undgåelsesdirektivet forudsatte
undtagelser ses således heller ikke
at føre til nogen svækkelse af de
danske regler mod skatteunddra-
gelse, og ej heller nogen risiko for
et signifikant provenutab.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 141 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted bemærker, at det i hørings-
udkastet anføres, at det er et cen-
tralt mål med reglerne at sikre, at
der skabes mere lige konkurrence-
vilkår landene imellem, ved at dan-
ske koncerner ikke kan flytte deres
overskud til skattelylande.
Ørsted kan tilslutte sig, at lige kon-
kurrencevilkår bør være et centralt
fokus ved implementeringen af
skatteundgåelsesdirektivets foreslå-
ede CFC-regler.
Ørsted påpeger dog, at fokus imid-
lertid også bør holdes på danske
koncerners evne til at konkurrere i
udlandet på lige fod med øvrige
konkurrenter på det pågældende
marked.
Efter Ørsteds opfattelse indehol-
der høringsudkastet en overimple-
mentering af skatteundgåelsesdi-
rektivet, der indebærer en betyde-
lig svækkelse af danske koncerners
globale konkurrenceevne.
Ørsted bemærker, at reglerne ikke
i praksis vil få nogle konsekvenser
for udenlandske koncerner med
driftsaktiviteter i Danmark, da reg-
lerne kan undgås, ved at udenland-
ske selskaber undlader at eje andre
udenlandske selskaber gennem
danske holdingselskaber. Reglerne
er således ikke et effektivt værn
imod udenlandske koncerner, der
forsøger at unddrage sig dansk be-
skatning. Derimod vil reglerne
Side 142 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
alene få effekt for danske koncer-
ner med hovedkontor og det ulti-
mative moderselskab i Danmark.
Ørsted bemærker, at det i hørings-
udkastet anføres, at stramningerne
af CFC-reglerne vil føre til, at flere
virksomheder må forventes omfat-
tet af CFC-reglerne.
Ørsted påpeger, at udvidelsen af
de indkomsttyper, der nu skal klas-
sificeres som CFC-indkomst, vil
kunne medføre, at almindelige
driftsvirksomheder omfattes af
CFC-reglerne. En lang række virk-
somheder må forventes at skulle
betragte en del af deres omsætning
som anden indkomst fra immateri-
elle aktiver. Ligeledes vil lokale
salgsselskaber efter omstændighe-
derne kunne blive klassificeret som
”faktureringsselskaber”, og der-
med at disse selskabers indkomst
skal anses for CFC-indkomst.
Ørsted bemærker, at en række af
typerne af indkomst, som nu kvali-
ficeres som CFC-indkomst, ikke er
indkomsttyper, der oppebæres
med henblik på skatteundgåelse el-
ler skatteunddragelse, men udgør
helt almindelig driftsindkomst.
Den foreslåede målretning af
CFC-reglerne fsva. indkomst fra
immaterielle aktiver søger netop at
sikre, at der ikke skal udløses CFC-
beskatning af almindelig driftsind-
komst.
Den foreslåede målretning sikrer,
at der kun sker medregning af ind-
komst fra immaterielle aktiver, i
det omfang de immaterielle aktiver
har flyttet beskatningssted.
Reglerne foreslås således målrettet
til kun at omfatte de situationer,
hvor der er særlig risiko for skatte-
undgåelse.
Ørsted bemærker, at almindelige
driftsvirksomheder med forslaget
vil kunne omfattes af CFC-reg-
lerne, uagtet at deres udenlandske
aktivitet ikke er skattemæssigt be-
grundet. Er dette tilfældet vil så-
danne danske virksomheder ikke
længere kunne konkurrere på lige
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 143 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
fod med øvrige aktører på det på-
gældende marked.
Ørsted bemærker, at danske virk-
somheder i en lang række lande vil
have en merudgift set i forhold til
sine konkurrenter. Det vil være til-
fældet i lande som Storbritannien,
USA mv., hvor skatteprocenten er
lavere, end den er i Danmark. I
dette scenarie vil sådanne selskaber
skulle betale skat med 22 pct. af
CFC-indkomsten (eller hele ind-
komsten), hvorimod lokale kon-
kurrenter alene skal betale efter
den nationale skattesats (eksempel-
vis 17 pct. i Storbritannien). Her-
med er omkostningsbasen for dan-
ske selskaber højere, end tilfældet
er for konkurrenterne, og dermed
er danske selskaber dårligere stillet
i konkurrencen på disse markeder.
Ørsted bemærker, at danske sel-
skaber kan blive påført en merud-
gift til dansk CFC-beskatning, selv
om de er beliggende i lande, hvor
skatteprocenten er højere (eksem-
pelvis Frankrig). Det vil eksempel-
vis være tilfældet, hvor der er for-
skelle i afskrivningssatserne efter
udenlandske regler og danske reg-
ler, og indkomsten derfor beskat-
tes i forskellige indkomstår. De fo-
reslåede kreditlempelser vil i disse
tilfælde ikke udgøre en effektiv
lempelse for dobbeltbeskatning.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Det bemærkes dog, at der efter de
foreslåede regler er adgang til fra-
drag for datterselskabets udenland-
ske skat i moderselskabets ind-
komstopgørelse ved CFC-beskat-
ning.
Ørsted bemærker, at en række
lande – herunder Danmark – ek-
sempelvis tillader accelererede af-
skrivninger for bl.a. investeringer i
Ved CFC-beskatning opgøres ind-
komsten efter danske regler, da
Side 144 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
grøn energi. Vælger et land – med
henblik på at tiltrække grønne in-
vesteringer – at muliggøre en hø-
jere afskrivningssats, tax credits el-
ler tilsvarende for sådanne investe-
ringer, således at der kan opstå be-
grænset eller ingen betalbar skat i
udlandet i de første år af projektets
levetid, vil der ikke opnås effektiv
creditlempelse i Danmark for
udenlandsk betalt skat. Der vil i
stedet skulle betales dansk CFC-
skat af CFC-indkomsten. Når af-
skrivningerne efter udenlandske
regler så er opbrugt eller kraftigt
reduceret, og der dermed opstår
betalbar skat i udlandet, vil det
danske selskab da få kredit for
udenlandske betalbare skatter, men
ingen kredit for de allerede betalte
skatter for de indledende år.
reglernes formål er at sikre en be-
skatning op til dansk niveau, når
der er tale om et CFC-selskab.
CFC-beskatning kan således med-
føre en beskatning, som angivet i
Ørsteds eksempel.
I forhold til det angivne eksempel
bemærkes, dog, at CFC-beskatning
forudsætter, at mere end 1/3 af
datterselskabets indkomst udgør
CFC-indkomst.
Ørsted bemærker, at høringsudka-
stet medfører en merudgift i et så-
dant scenarie i form af dobbeltbe-
skatning. Dette uagtet, at den på-
gældende aktivitet på ingen måde
er motiveret i et ønske om skatte-
unddragelse eller i øvrigt udføres i
et land uden effektiv beskatning.
Ørsted påpeger, at CFC-reglerne
har til formål at udgøre et værn
mod skatteunddragelse, men aldrig
bør føre til, at Danmark beskatter
reel og ikke skattemotiveret ek-
sport af danske koncerners pro-
dukter og dermed begrænser dan-
ske koncerners udenlandske kon-
kurrenceevne. Beklagevis har de
foreslåede regler denne konse-
kvens.
CFC-beskatning vil forudsætte, at
koncernen har flyttet sine immate-
rielle aktiver til det pågældende
land, og at datterselskabets ind-
komst som følge heraf opfylder
indkomstbetingelsen for CFC-be-
skatning.
Hvis koncernen har flyttet sine im-
materielle aktiver til det pågæl-
dende land, vil eventuel CFC-be-
skatning være i overensstemmelse
med reglernes formål og hensigt.
Side 145 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted bemærker, at en sådan væ-
sentlig begrænsning af danske kon-
cerners konkurrenceevne i udlan-
det kan undgås ved at implemen-
tere de i skatteundgåelsesdirektivet
forudsatte undtagelser uden risiko
for skatteunddragelse i Danmark.
Ørsted bemærker, at det i hørings-
udkastet anføres, at forslaget ikke
forventes at have administrative
konsekvenser for erhvervslivet,
hvilket Ørsted er uenig i.
Ørsted påpeger, at de foreslåede
regler væsentligt udvider typerne af
indkomst, som nu skal kvalificeres
som CFC-indkomst. For ethvert
varesalg skal det konkret afgøres,
om en del af salgsprisen nu skal
henføres til ”anden indkomst fra
immaterielle aktiver”, ligesom visse
distributions- eller salgsselskaber
også vil kunne blive omfattet af
den nye regel om faktureringssel-
skaber.
Efter Ørsteds opfattelse vil der så-
ledes skulle laves en dybdegående
indkomstopgørelse efter danske
regler for samtlige udenlandske
datterselskaber, herunder ved an-
vendelse af transfer-pricing prin-
cipper, til at fastlægge eventuel an-
den indkomst fra immaterielle akti-
ver.
Efter Ørsteds opfattelse vil admi-
nistrationsbyrden forbundet med
de foreslåede regler være større
end den, der er forbundet med at
vælge international sambeskatning.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. forslagets administrative kon-
sekvenser.
Side 146 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
International sambeskatning fra-
vælges ofte af danske koncerner
netop som konsekvens af den be-
tydelige administrationsbyrde. En
større administrationsbyrde bliver
nu gjort obligatorisk med de fore-
slåede CFC-regler.
Ørsted påpeger, at den forøgede
administrationsbyrde i alt væsent-
lighed kan afhjælpes ved imple-
mentering af skatteundgåelsesdi-
rektivets undtagelsesregler. Også
af denne årsag er det Ørsteds op-
fattelse, at de i direktivet forud-
satte undtagelser bør implemente-
res i de danske CFC-regler.
Ørsted bemærker, at det i hørings-
udkastet anføres, at de foreslåede
CFC-regler ikke forventes at have
nogen provenumæssige konse-
kvenser.
Ørsted påpeger, at det samtidig an-
erkendes, at kredsen af skatteplig-
tige omfattet af CFC-reglerne må
forventes at blive udvidet. Tilsva-
rende udvides typerne af ind-
komst, som nu skal medtages i
CFC-indkomsten. Hertil kommer,
at tærsklen for, hvornår et CFC-
selskab anses for et CFC-selskab,
ændres, således at kun 1/3 af ind-
komsten skal udgøre CFC-ind-
komst, ligesom den såkaldte ”aktiv
test” bortfalder.
Ørsted finder det på den baggrund
usandsynligt, at forslaget skulle
forudsættes at være provenuneu-
tralt.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvarene fra Danfoss og
Landbrug & Fødevarer vedrø-
rende bl.a. begrundelsen for, at
værnsregler, der virker efter hen-
sigten, ikke nødvendigvis medfører
et merprovenu.
Side 147 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted bemærker, at det ligeledes
anføres i høringsudkastet, at en di-
rektiv-konform implementering,
dvs. implementering af en lavskat-
telandstest og substanstesten, ville
indebære ”et markant mindrepro-
venu, der kan udgøre et milliardbe-
løb”.
Ørsted stiller sig tvivlende over
for, at danske selskaber i dag skulle
betale et milliardprovenu i CFC-
skat.
Ørsted bemærker, at såfremt ved-
tagelsen af forslaget forventes at
begrænse et milliardtab i skattepro-
venu, kan forslaget således heller
ikke forventes at være provenu-
neutralt, men må derfor i sagens
natur forventes at resultere i et væ-
sentligt merprovenu.
Ørsted finder derfor, at forudsæt-
ningerne for forslagets effekt på
det fremtidige skatteprovenu er in-
ternt modstridende.
Ørsted bemærker, at det af kom-
mercielle – og ofte regulatoriske –
krav forekommer, at kommercielle
projekter udvikles i datterselska-
ber. Dette kan være tilfældet for
infrastrukturprojekter, ejendoms-
projekter samt øvrige forretnings-
projekter.
Typisk vil sådanne udviklingspro-
jekter ikke generere nogen skatte-
pligtig indkomst i udviklingsfasen.
De omkostninger, som afholdes
under udviklingsfasen, vil ofte
have karakter af omkostninger,
I eksemplet forudsættes, at det i
udviklingsfasen af et projekt fore-
kommer, at datterselskabet samlet
set har en positiv indkomst, idet
renteindtægterne fra indestående
på bankkonti overstiger de fra-
dragsberettigede udgifter, der
måtte været forbundet med de
samtidige investeringer i projektet,
herunder udgifter til personale,
rådgivning og øvrige løbende ud-
gifter.
Side 148 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
som skal afskrives, når de pågæl-
dende aktiver tages i drift.
Idet selskaberne ikke oppebærer
nogen driftsindtægt under udvik-
lingsfasen, vil det ofte være nød-
vendigt at indskyde egenkapital for
at betale leverandører, stille for-
nødne garantier mv.
Efter Ørsteds opfattelse kan så-
danne selskaber efter de foreslåede
regler blive CFC-selskaber under
udviklingsfasen, uagtet at den
fremtidige aktivitet i selskaberne
ikke omfattes af CFC-reglerne.
Ørsted bemærker, at årsagen hertil
er, at egenkapitalen i selskabet vil
generere positiv CFC-indkomst,
hvis denne anbringes på en bank-
konto, der genererer positive ren-
teindtægter. Da der ikke er øvrig
indkomst i selskabet i udviklingsfa-
sen, vil sådanne selskaber således
efter omstændighederne kunne
blive CFC-selskaber.
Datterselskabet vil i så fald opfylde
indkomstbetingelsen, da hele dat-
terselskabets positive nettoind-
komst er CFC-indkomst.
Under disse forudsætninger kan
det følge af de foreslåede regler, at
der skal ske CFC-beskatning af
datterselskabets – forventeligt be-
grænsede – nettoindkomst, som
følge af, at datterselskabet udeluk-
kende oppebærer indkomst, der er
CFC-indkomst.
Det bemærkes, at dette resultat
også ville følge af de gældende
danske CFC-regler.
Efter Ørsteds opfattelse bør
værnsregler mod skatteunddragelse
ikke føre til, at udenlandske udvik-
lings- eller projektselskaber skal
kvalificeres som CFC-selskaber.
Dette gælder så meget desto mere,
når sådanne selskaber ikke vil have
karakter af CFC-selskaber, når de
går i drift.
Udviklings- og projektselskaber
bør som udgangspunkt ikke blive
omfattet af de foreslåede målret-
tede CFC-regler.
Ørsted bemærker, at udviklere af
større energi- eller infrastruktur-
projekter sædvanligvis vil finan-
Nedbringer moderselskabet sin
ejerandel i et CFC-selskab, følger
det af den foreslåede bestemmelse
i selskabsskattelovens § 32, stk. 10,
Side 149 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
siere en del af omkostningerne for-
bundet med konstruktion af ener-
giprojekter ved at frasælge en del
af projektet under konstruktionsfa-
sen. Et sådant frasalg sikrer, at ud-
vikleren af projektet ikke skal af-
holde samtlige udviklings- og kon-
struktionsomkostninger, men at
udvikleren i stedet kan dele denne
omkostning med en investor.
Ørsted bemærker, at frasalg af et
sådant udviklingsselskab kan blive
omfattet af de foreslåede CFC-reg-
ler. Konsekvenserne heraf vil efter
de foreslåede regler være, at hele
eller dele af salgssummen for akti-
erne i selskabet konverteres fra et
skattefrit aktiesalg til en skatteplig-
tig afståelse af aktiver.
Ørsted mener derfor, at de foreslå-
ede regler i betydeligt omfang vil
kunne udhule den eksisterende
skattefritagelse for salg af koncern-
selskabsaktier.
at der ved opgørelsen af indkom-
sten i datterselskabet skal medreg-
nes den indkomst, som dattersel-
skabet ville have oppebåret, hvis
datterselskabet havde afstået samt-
lige aktiver om passiver, hvis ind-
komst er omfattet af CFC-ind-
komsten.
Der er således alene tale om, at en
eventuel avance på datterselska-
bets CFC-aktiver skal medregnes i
indkomstopgørelsen. Det vil ek-
sempelvis omfatte hele eller dele af
avancen på eventuelle immaterielle
aktiver. Det påpeges dog, at avan-
cen fra aktiver, der ikke er CFC-
aktiver, ikke skal medregnes i mo-
derselskabets indkomstopgørelse.
Der henvises herudover til kom-
mentarerne til høringssvaret fra
FSR.
Ørsted bemærker, at tilsvarende
regler ikke gælder for internatio-
nale konkurrenter. En eksempelvis
tysk eller svensk konkurrent vil så-
ledes i et sådant scenarie ikke om-
fattes af tilsvarende vidtgående
regler og vil på denne baggrund
også kunne opnå billigere finansie-
ring til et sådant projekt. På den
baggrund vil en dansk udvikler af
energiprojekter således også stilles
ringere i konkurrencen mod øvrige
internationale konkurrenter.
Ørsted mener, at ovenstående ek-
sempel illustrerer, at de foreslåede
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Side 150 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
regler er alt for vidtgående og vil få
et uønsket bredt anvendelsesom-
råde, som ikke begrænses til til-
fælde af skatteunddragelse.
Efter Ørsteds opfattelse ville en
vedtagelse af tilsvarende CFC-reg-
ler i andre lande fører til, at multi-
nationale koncerner kunne blive
skattepligtige i et potentielt ube-
grænset antal lande.
Ørsted illustrerer dette med føl-
gende eksempel: En koncern med
dets ultimative moderselskab i
Danmark har et tysk datterselskab.
Det tyske datterselskab, hvor kon-
cernens primære relevante funktio-
ner vedrørende den pågældende
forretningsenhed er placeret, vil
ekspandere forretningsområdet til
Sverige. Denne ekspansion gen-
nemføres ved etablering af et
svensk datterselskab under det ty-
ske selskab. Det svenske selskab
skal kvalificeres som et CFC-sel-
skab efter de foreslåede regler.
I dette eksempel vil det svenske
selskab blive beskattet af sin ind-
komst efter svenske regler.
Tilsvarende ville koncernen blive
CFC-beskattet i Tyskland, idet det
tyske datterselskab udgør et mo-
derselskab for det svenske selskab.
Det tyske selskab skal derfor med-
regne CFC-indkomsten eller hele
indkomsten fra det svenske sel-
skab i sin indkomstopgørelse.
Endvidere ville koncernen blive
CFC-beskattet i Danmark, idet det
CFC-reglerne skal understøtte, at
indkomsten fra aktiver produceret
i Danmark også underlægges
dansk beskatning. Der er således
tale om værnsregler, der skal for-
hindre, at nogle virksomheders ad-
færd og skatteminimering medfø-
rer et mindreprovenu for det of-
fentlige.
Det er således tale om værnsregler,
hvis formål bl.a. er at få virksom-
heder til at afholde sig fra at etab-
lere konstruktioner, der ville være
omfattet af reglerne.
Det er således også op til virksom-
hederne selv at sørge for, at de
ikke fremover bliver omfattet af
CFC-reglerne. Dette kan ske ved
eksempelvis at afholde sig fra at
placere et stort omfang af finan-
sielle aktiver i et pengetanks-sel-
skab.
Det bemærkes, at der i lovforsla-
gets § 8, stk. 4, foreslås en over-
gangsregel, der har til formål at re-
ducere forslagets konsekvens for
allerede foretagne dispositioner
vedrørende immaterielle aktiver.
Det vurderes på denne baggrund,
at det af Ørsted angivne scenarie
er særdeles usandsynligt.
Side 151 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
ultimative moderselskab er skatte-
mæssigt hjemmehørende i Dan-
mark. Det danske selskab skal der-
for ligeledes medregne CFC-ind-
komsten eller hele indkomsten fra
det svenske selskab i sin indkomst-
opgørelse.
Ørsted bemærker, at de foreslåede
regler ikke ses at give mulighed for
creditlempelse for CFC-skat betalt
i øvrige lande. I dette eksempel
ville den tyske CFC-skat således
blive en ikke-krediterbar merud-
gift. Dette til trods for, at den
valgte etableringsform samt den
påtænkte aktivitet på ingen måde
er motiveret i et ønske om skatte-
unddragelse.
Ørsted fremhæver, at eksemplet il-
lustrerer, at de foreslåede regler på
uhensigtsmæssig vis vil kunne
ramme helt almindelig udenlandsk
driftsindkomst, der på ingen måde
er motiveret af et ønske om skatte-
unddragelse.
Ørsted bemærker, at havde øvrige
EU-lande valgt at implementere en
tilsvarende vidtgående regulering,
ville en sådan reel driftsaktivitet
kunne blive gjort til genstand for
beskatning efter værnsregler mod
skatteunddragelse i en lang række
lande, uagtet at der ikke i det på-
gældende eksempel er noget motiv
om skatteunddragelse eller at kon-
cernen faktisk unddrager sig effek-
tiv beskatning.
Side 152 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Dette er efter Ørsteds opfattelse
en helt uacceptabel konsekvens af
de foreslåede regler.
Ørsted mener, at Danmark fuldt
ud bør implementere skatteundgå-
elsesdirektivet i dansk ret, herun-
der direktivets undtagelser fra
CFC-reglerne, da en sådan imple-
mentering er gennemført af øvrige
EU-lande.
Ørsted bemærker, at implemente-
ring af disse undtagelser ikke inde-
bærer en risiko for skatteunddra-
gelse eller skatteundgåelse, men vil
derimod sikre, at almindelig drifts-
virksomhed undtages fra et regel-
sæt, som alene har karakter af
værnsregler mod skatteunddragelse
for visse typer af mobil indkomst.
Ørsted bemærker, at hvis det und-
lades at implementere disse undta-
gelser, vil danske koncerner stilles
væsentligt ringere i den internatio-
nale konkurrence.
Ørsted påpeger, at der bør imple-
menteres en minimumsgrænse for,
hvornår CFC-reglerne finder an-
vendelse, således at mindre selska-
ber eller selskaber med kun be-
grænset CFC-indkomst undtages
fra reglerne. Ørsted henviser til, at
en sådan minimumsgrænse er for-
udsat mulig i skatteundgåelsesdi-
rektivet og henviser til direktivets
12. betragtning.
Ørsted mener, at lovforslaget i hø-
jere grad bør give vejledning i
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Dansk Erhverv
fsva. begrundelsen for, hvorfor det
foreslås at fastholde den danske
tilgang til CFC-reglerne.
Det bemærkes, at den minimums-
grænse, som Ørsted henviser til,
vedrører direktivets model b for
CFC-regler. Idet det foreslås, at di-
rektivet implementeres med ud-
gangspunkt i direktivets model a
for CFC-regler, ville en sådan mi-
nimumsgrænse ikke være forenelig
med den foreslåede implemente-
ring.
Der er i høringsskemaet givet
kommentarer til høringsparternes
konkrete problemstillinger vedrø-
rende opgørelsen af anden ind-
komst fra immaterielle aktiver.
Side 153 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
hvorledes anden indkomst fra im-
materielle aktiver skal beregnes og
opgøres. Den nuværende vejled-
ning er efter Ørsteds opfattelse
utilstrækkelig og efterlader en bety-
delig tvivl herom.
Transfer pricing-dokumentation
Ørsted henviser til, at det i hø-
ringsudkastet ikke angives, at Skat-
teforvaltningen er forpligtet til at
tage alt relevant materiale, herun-
der materiale der leveres af skatte-
yderen, i betragtning, når Skatte-
styrelsen foretager sin skønsmæs-
sige ansættelse.
Officialmaksimen indebærer en
pligt for Skatteforvaltningen til at
oplyse sagen i tilstrækkelig grad til,
at Skattestyrelsen kan træffe en ob-
jektivt rigtig afgørelse. Official-
maksimen må efter Ørsteds opfat-
telse gælde, uagtet om skatteyderen
rettidigt har indsendt en tilstrække-
lig fyldestgørende transfer pricing-
dokumentation til Skatteforvalt-
ningen.
Ørsted anser det for en meget rets-
sikkerhedsmæssigt bekymrende
udvikling og en fundamental æn-
dring af danske retssikkerheds-
mæssige principper, hvis Skattesty-
relsen får hjemmel til at træffe
skønsmæssige afgørelser, uagtet at
skatteyderen – om end for sent –
har indsendt dokumentation til
Skattestyrelsen, der måtte vise, at
en sådan afgørelse er materielt for-
kert.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra Advokatrådet.
Side 154 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
Ørsted er derfor af den opfattelse,
at det er tvingende nødvendigt, at
det i lovforslaget præciseres og ty-
deliggøres, at Skatteforvaltningen
fortsat ved udøvelsen af sit skøn
og i sin sagsbehandling skal tage
alt relevant materiale fra skatteyde-
ren i betragtning, uagtet om dette
materiale er indsendt før eller efter
oplysningsfristen.
Ørsted bemærker, at et ultimativt
krav om at have færdiggjort og
indsendt transfer pricing-doku-
mentationen inden for den nuvæ-
rende 6-måneders oplysningsfrist
kan blive overordentligt vanskelig
at overholde for større danske
koncerner.
Kravene til transfer pricing-doku-
mentationen er blevet væsentligt
udvidet i senere år. Udarbejdelse af
transfer pricing-dokumentationen
er derfor ifølge Ørsted en stor ad-
ministrativ byrde og kræver væ-
sentlig indsigt i den underliggende
forretning. Udarbejdelse af trans-
fer pricing-dokumentationen inde-
bærer således et betydeligt ressour-
cetræk på tværs af organisationen i
en virksomhed.
En for kort frist for udarbejdelse
og indsendelse af transfer pricing-
dokumentationen indebærer en be-
tydelig risiko for, at transfer pri-
cing-dokumentationen bliver for-
hastet, og at den derfor bliver
mangelfuld eller utilstrækkelig eller
endda umulig at forberede inden
for fristen.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 155 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
På denne baggrund er det også Ør-
steds opfattelse, at såfremt der ind-
sættes et ultimativt krav om fær-
diggørelse og indsendelse af trans-
fer pricing-dokumentationen på
oplysningsfristen, bør oplysnings-
fristen også udsættes, således at
virksomhederne gives tilstrækkeligt
med tid til at forberede en grundig
transfer pricing-dokumentationen.
Ørsted opfordrer derfor til, at op-
lysningsfristen udsættes med 6 må-
neder, således at virksomhederne
gives fornøden tid til at forberede
en fyldestgørende transfer pricing-
dokumentation. Det skal i den for-
bindelse bemærkes, at Skattefor-
valtningen selv har en udvidet lig-
ningsfrist for genoptagelse af kon-
trollerede transaktioner. Denne lig-
ningsfrist må i alt væsentlighed til-
skrives den kompleksitet, som så-
danne kontrollerede transaktioner
frembyder. På den baggrund synes
det også kun rimeligt, at virksom-
hederne tilsvarende gives fornøden
tid til at forberede dokumentatio-
nen herfor.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Det bemærkes herudover, at virk-
somhederne også efter de nugæl-
dende regler skal udarbejde doku-
mentation løbende og senest have
den færdiggjort på tidspunktet for
fristen for indgivelse af oplysnings-
skemaet.
Lovforslaget er desuden justeret i
forhold til høringsudkastet, således
at transfer pricing-dokumentatio-
nen skal indsendes inden for en
frist på 60 dage efter fristen for
indgivelse af oplysningsskemaet,
hvilket bl.a. bidraget til at undgå
tvivl om dokumentationsgrundla-
get.
Det vurderes, at der ikke er grund-
lag for at ændre på gældende reg-
ler, hvorefter dokumentationen
skal udarbejdet løbende og være
færdig inden fristen for indgivelse
af oplysningsskemaet
Herudover bemærker Ørsted, at
det af hensyn til de foreslåede
CFC-regler under alle omstændig-
heder vil være nødvendigt at aner-
kende en længere oplysningsfrist. I
bl.a. Storbritannien skal selvangi-
velsen ikke indleveres før senest
12 måneder efter udløb af det rele-
vante indkomstår. Hvis ikke der
Det forhold, at der i visse lande er
en længere oplysningsfrist end i
Danmark, vurderes ikke at kunne
begrunde en tilsvarende generel
forlængelse af den danske oplys-
ningsfrist. Det bemærkes, at det er
naturligt, at der først er adgang til
lempelse for eventuelle udenland-
ske skatter, når det udenlandske
skattetilsvar ligger fast, og at dette
Side 156 af 157
Organisation Bemærkninger Kommentarer
anerkendes en tilsvarende oplys-
ningsfrist efter danske regler vil
det ifølge Ørsted reelt ikke være
muligt at opnå credit-lempelse for
den udenlandske skat i den danske
CFC-opgørelse. Herved vil danske
virksomheder være tvunget til
kontinuerlig genoptagelse af tidli-
gere indkomstår. En sådan admini-
strationsbyrde synes ifølge Ørsted
uhensigtsmæssig for såvel Skatte-
forvaltningen som for skatteyde-
ren.
gør sig gældende i alle tilfælde,
hvor der anmodes om en sådan
lempelse og altså ikke blot i rela-
tion til lempelse efter CFC-reg-
lerne.
Endelig er det Ørsteds opfattelse,
at lovforslaget giver lejlighed til at
præcisere begrebet ”uvæsentlige
transaktioner” i skattekontrollo-
vens § 39, stk. 2, for at undgå en
unødvendig stor dokumentations-
byrde for danske koncerner. Der
er for indeværende ikke indeholdt
en definition heraf i loven, og lo-
vens forarbejder angiver kun i
ringe omfang hvad der skal forstås
ved ”kontrollerede transaktioner,
der i omfang og hyppighed er uvæ-
sentlige”.
Efter Ørsteds opfattelse bør det i
denne henseende overvejes, om
ikke der af hensyn til en smidig
fremtidig administration af loven
kunne indføres objektive grænser
for hvornår en transaktion anses
for uvæsentlig. Herved ville danske
koncerner – og Skatteforvaltnin-
gen – kunne spare en betydelig ad-
ministrationsbyrde ved ikke hhv.
at skulle udarbejde og gennemgå
dokumentation for sådanne trans-
aktioner.
Der henvises til kommentarerne til
høringssvaret fra DI.
Side 157 af 157