Høringsskema og høringssvar, fra skatteministeren
Tilhører sager:
Aktører:
Høringsskema DOK69323841.DOCX
https://www.ft.dk/samling/20141/lovforslag/L98/bilag/1/1436343.pdf
Til Folketinget – Skatteudvalget Til udvalgets orientering vedlægges høringsskema samt de modtagne høringssvar vedrø- rende forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskattelo- ven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love (Exitskat og henstand for fysiske personer, gennemførelse af ændring af moder-/datterselskabsdirektivet, justering af rente- fradragsbegrænsningsreglerne og opgørelsesprincipper for fordringer og gæld m.v.). Benny Engelbrecht / Lise Bo Nielsen 17. december 2014 J.nr. 14-0660343 Skatteudvalget 2014-15 L 98 Bilag 1 Offentligt Side 2 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Advokatsamfundet Ingen bemærkninger. Advokatfirmaet Energi og Miljø Fjernvarmeværker og sideordnede aktiviteter Advokatfirmaet ønsker en præcise- ring af lovbemærkningerne, således at det fremgår, at den gældende skattefritagelsesbestemmelse tillige omfatter fjernvarmeværker, som alene har varmedistribution og/eller varmetransmission. Endvidere ønskes skattefritagelses- bestemmelsen udvidet til også at omfatte fjernvarmeværker, der producerer eller driver et anlæg til fremføring af opvarmet vand eller damp til brug for rumopvarmning. Endelig anmodes om, at det bliver muligt for fjernvarmeværker at ud- øve de sideordnede aktiviteter i samme selskab som kerneaktivite- ten blot med en regnskabsmæssig adskillelse. Forslaget til ændring af bemærk- ningerne udgør ikke en præcisering. Der er med den gældende lovbe- stemmelse ikke hjemmel til også at inddrage disse fjernvarmeværker under skattefritagelsen. Derudover skal bemærkes, at det ligger uden for lovforslagets formål at indføre en udvidelse af den eksisterende skattefritagelsesbestemmelse for fjernvarmeværker til også at omfat- te værker, der har andre funktioner end den rene produktion og leve- ring af fjernvarme. Inden for områder, hvor der både kan være offentlige og private aktø- rer, bør der være en skelen til, at det almindelige udgangspunkt for virksomheder, der udøver er- hvervsmæssig aktivitet, er en skat- tepligt. Derfor bør bestemmelser om skattefrihed indskrænkes til alene at omfatte den rene kerneak- tivitet. Det er opfattelsen, at en adskillelse af de skattefrie og de skattepligtige aktiviteter, der alene beror på regn- skaberne, ikke i tilstrækkeligt om- fang vil kunne sikre en adskillelse med baggrund i skattereglerne. Kravet om udskillelse i et dattersel- skab svarer til det krav, der også stilles for andre aktører, som forud- sætning for at bevare skattefriheden for kerneaktiviteten. Side 3 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer agroSkat Kritik af stramninger agroSkat anfører, at lovforslaget re- elt afskaffer den eksisterende exit- skatteordning i ejendomsavancebe- skatningslovens § 6 B vedrørende genanbragte avancer i udenlandske ejendomme. Dette medfører en række stramninger, som ikke er nævnt i oversigten i de almindelige bemærkninger eller i resumeet ved- rørende lovforslaget. Den eksisterende ordning er såle- des på en række punkter mere lem- pelig end den foreslåede. Dette gælder bl.a. muligheden for genbe- regning af fraflytterskatten, hvis der senere realiseres et tab og bortfald af den beregnede exitskat, hvis skatteyderen flytter tilbage til Dan- mark, inden ejendommen sælges. Muligheden for, at en længstleven- de ægtefælle kan indtræde i en hen- standsordning, afskaffes også. agroSkat bemærker generelt, at der ikke i bemærkningerne er redegjort for de meget omfattende konse- kvenser, som dette medfører for de i udlandet genanbragte avancer, og at skatteydere med sådanne genan- bragte avancer generelt vil blive ”stavnsbundet” til at blive boende i Danmark. Som anført i resumeet og oversig- ten i lovforslaget indeholder lov- forslaget en harmonisering af reg- lerne for exitbeskatning. Der fore- slås i den forbindelse indført en ad- gang for fysiske personer til at væl- ge henstand mod en forrentning af henstandsbeløbet. Forslaget følger samme princip som den henstandsordning, der blev indført for exitskat ved selska- bers overførsel af aktiver og passi- ver til et andet EU-/EØS-land, jf. lov nr. 170 af 26. februar 2014. Reglerne ved fraflytning vil således generelt blive de samme for perso- ner, som ejer erhvervsejendomme, som for selskaber og personer, der driver anden erhvervsvirksomhed. I forhold til fast ejendom beliggen- de i udlandet vil der dermed også – i modsætning til tidligere – kunne blive tale om exitbeskatning af ge- vinster, hvor der ved en faktisk af- ståelse ville være indtrådt skattepligt heraf. Dette sikrer, at den beskat- ningskompetence, som tilkommer Danmark, udnyttes. Den eksisterende ordning i ejen- domsavancebeskatningslovens § 6 B vedrørende genanbragte avancer i udenlandske erhvervsejendomme, herunder muligheden for genbe- regning, hvis der efterfølgende rea- liseres et tab, samt bortfald af den beregnede exitskat ved tilbageflyt- ning, er beskrevet i afsnit 3.1.1.1.4. i de almindelige bemærkninger til Side 4 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Den frie etableringsret m.v. Det anføres, at lovforslaget i stedet for at gøre det muligt at genplacere, mens man fortsat bor uden for Danmark, vil forhindre, at man ef- ter en genanbringelse af en ejen- domsavance i en udenlandsk ejen- dom kan udrejse fra Danmark. En udrejse vil under disse omstændig- heder medføre et større skattetil- svar. Der indføres godt nok en henstandsordning, men beløbet skal forrentes og afdrages over maksimalt 7 år. Som eksempel anføres det, at en landmand i fx Sønderjylland i dag kan sælge virksomheden og genan- lovforslaget. Der er i afsnittet nu også indsat bemærkning om muligheden for, at en længstlevende ægtefælle efter de gældende regler kan indtræde i en afdød ægtefælles henstandsordning vedrørende genanbragte avancer. Det er derudover fremhævet i de almindelige bemærkninger, at mu- lighederne for genberegning, bort- fald og succession afskaffes som led i harmoniseringen af exitskatte- reglerne. Dette bringer reglerne på linje med de gældende henstands- regler for selskaber samt for selv- stændigt erhvervsdrivende i forhold til exitskat efter afskrivningslovens § 40 D. Reglerne ved fraflytning vil herefter generelt blive de samme for perso- ner, som ejer erhvervsejendomme, som for selskaber og personer, der driver anden erhvervsvirksomhed. På baggrund af de seneste EU- domme på området, som har bi- draget med konkrete kriterier for udformningen af en henstandsord- ning, er det Skatteministeriets op- fattelse, at de foreslåede regler er i overensstemmelse med EU-retten. Der henvises til kommentarerne til Dansk Erhverv, DI og FSR, for så vidt angår de EU-retlige overvejel- ser ved den konkrete indretning af den foreslåede exitskatteordning. Side 5 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer bringe avancen ved etablering af en ny virksomhed i sydjylland. Forsla- get vil forhindre ham i at kunne etablere virksomheden i Nordtysk- land. agroSkat bemærker, at der tilsyne- ladende ikke i bemærkningerne er en vurdering af, om disse ændringer er i overensstemmelse med EU- bestemmelserne om fri etablerings- ret m.m. og fremhæver, at de er strammere end fraflytterreglerne vedrørende aktieavancer. Det fore- kommer derfor efter agroSkats op- fattelse overraskende, at der skulle være hjemmel til at exitbeskatte ejendomme efter de foreslåede reg- ler. Beskatningen er efter agroSkats opfattelse reelt så stor, at den vil forhindre en udrejse efter en gen- placering. Reglerne om genanbringelse agroSkat beskriver derudover de gældende regler i ejendomsavance- beskatningsloven om genanbringel- se af fortjenester i udenlandske ejendomme. Muligheden for at genanbringe i udenlandske ejen- domme blev ved indførelsen i 2004 begrundet med, at de tidligere reg- ler (uden mulighed for genanbrin- gelse i udenlandske ejendomme) måtte anses for værende i strid med reglerne om fri etableringsret. agro- Skat anfører derefter, at reglerne om fri etableringsret må forudsætte, at genanbringelsesreglerne tilnær- melsesvis er de samme, uanset om ejeren og ejendommen befinder sig i Danmark eller et andet EU land. Der ændres med lovforslaget ikke på reglerne for genanbringelse af ejendomsavance. De eksisterende regler, der blev indført i 2004, hvorefter genanbringelse også kan ske i udenlandske ejendomme, op- retholdes således med lovforslaget. Tilsvarende de gældende regler in- debærer forslaget, at der skal ske beskatning af den latente skat på tidspunktet for ophør af dansk skattepligt. Forslaget indebærer endvidere, at ejendomme bliver omfattet af den samme henstands- ordning, som andre erhvervsakti- ver, hvorefter gælden (den opgjorte exitskat, som der er opnået hen- stand med) skal afdrages løbende i takt med, at der oppebæres indtægt på aktivet, dog mindst med 1/7 år- Side 6 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Øvrige forhold agroSkat anfører, at det kan give problemer at opgøre den udenland- ske fiktive skat, som der efter reg- lerne skal lempes for. I tilfælde hvor en udenlandsk ejendom vil være skattepligtig efter danske reg- ler ved fraflytningen, men ikke skattepligtig efter reglerne i det land, hvor ejendommen er belig- gende, så vil der ikke være nogen fiktiv udenlandsk skat, som der kan gives nedslag for i den opgjorte danske skat. Der opfordres til, at der skrives nogle eksempler på be- regningen af beskatningen og lem- pelsen ind i bemærkningerne. agroSkat mener, at de danske skat- temyndigheder vil få store proble- mer med at kontrollere værdiansæt- telsen af en ejendom, som ikke sæl- ges. ligt af den oprindelige henstands- saldo ved overførslen m.v. Der kan således, som efter de gældende reg- ler, fortsat opnås henstand, indtil den nye ejendom afstås, men hen- standsreglerne er som led i harmo- niseringen med de regler, der gæl- der for andre erhvervsaktiver, skærpet, så der skal afdrages mindst 1/7 af henstandssaldoen årligt. Der henvises til kommentarerne til hø- ringssvaret fra Dansk Erhverv i forhold til de EU-retlige overvejel- ser i forhold hertil. Hvis de gæl- dende exitskatteregler for ejen- domme opretholdes, vil der være tale om en væsentligt lempeligere exitbeskatning for ejendomme end for andre erhvervsaktiver. Den foreslåede bestemmelse om lempelse for udenlandsk skat svarer til den eksisterende bestemmelse i ligningslovens § 33, stk. 5, der blev indført for selskaber ved lov nr. 312 af 17. maj 1995. Den skat, som der lempes for, er den skat, det på- gældende udland ville have pålignet personen, hvis det pågældende ak- tiv var blevet afhændet på tids- punktet for skattepligtens ophør. Der henvises i øvrigt til kommenta- rerne til FSR. Reglerne for exitbeskatning af per- soner, som ejer erhvervsejendom- me, harmoniseres med forslaget med reglerne for selskaber og per- soner, der driver anden erhvervs- virksomhed. Værdiansættelsen af ejendomme ved fraflytning vil skul- le ske efter samme grundlæggende principper, som allerede anvendes Side 7 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer agroSkat anser det for usikkert, i hvilket omfang et tab konstateret ved fraflytning kan modregnes i genanbragte avancer Ikrafttrædelsen Reglerne skal efter forslaget gælde fra 1. marts 2015. agroSkat bemær- ker, at man tidligere, når reglerne om ejendomsavancebeskatning er blevet skærpet, normalt har tilladt, at man kan bruge en indgangsværdi svarende til ejendommens værdi ved ikrafttrædelsen af de nye regler. agroSkat bemærker, at der mangler regler og bemærkninger i relation til konsekvenserne for allerede etable- rede henstandsordninger. på disse områder samt ved over- dragelse af fast ejendom mellem in- teresseforbundne parter. Tab konstateret på en udenlandsk ejendom ved fraflytning vil kunne modregnes i andre fortjenester på fast ejendom i samme omfang som tab konstateret ved salg. Lovforslaget indebærer ikke en ud- videlse af de ejendomme og ejen- domsavancer, som er skattepligtige i henhold til ejendomsavancebe- skatningsloven. Lovforslaget inde- bærer alene, at det ikke er muligt at undgå dansk beskatning af en i øv- rigt skattepligtig udenlandsk ejen- domsavance ved at fraflytte landet. Det foreslås, at lovforslagets skær- pelse af exitbeskatningen af fast ejendom skal have virkning fra 1. marts 2015, dvs. hvis ophør af dansk skattepligt sker den 1. marts eller senere. Der foreslås ikke en regel om indgangsværdier. Det fo- reslåede virkningstidspunkt er på linje med det virkningstidspunkt, der eksempelvis blev fastlagt ved indførelsen af de gældende exitskat- teregler i ejendomsavancebeskat- ningsloven. Der vil i det fremsatte lovforslag komme til at indgå en overgangsbe- stemmelse for henstandsordninger, som er etableret forud for lovens ikrafttræden. Overgangsreglen betyder, at de ek- sisterende henstandsordninger fort- sætter efter de nugældende regler. Dermed forfalder henstandsbeløbet Side 8 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Derudover anfører agroSkat, at lov- forslagets udformning betyder, at hvis der er sket en genanbringelse i en udenlandsk ejendom inden 1. marts 2015, og fraflytningen sker efter 1. marts 2015, så vil man for- mentlig være omfattet af de i lov- forslaget indeholdte regler om exit- beskatning. Der mangler efter agroSkats opfattelse regler om, at dette ikke skal gøre sig gældende. først til betaling ved ejendommens afståelse eller ejerens død, ligesom mulighederne for genberegning ved tab, bortfald ved tilbageflytning og succession ved død fortsat består. Derudover er kravet om sikker- hedsstillelse i visse tilfælde fastholdt for disse ordninger. I det omfang, at fraflytningen fin- der sted efter lovens ikrafttræden, vil det være de nye regler, der fin- der anvendelse. Der er tale om en skærpet exitbeskatning. Virknings- tidspunktet efter lovforslaget er derfor fastlagt således, at de nye regler alene gælder, hvis fraflytning sker efter 1. marts 2015. Lovforslaget ændrer ikke på regler- ne for genanbringelse i udenlandske erhvervsejendomme, herunder at sådanne genanbringelser er skatte- pligtige både i tilfælde af afståelse og fraflytning. Der er derfor ikke indsat særlige overgangsregler for eksisterende genanbringelser, der herefter er omfattet af de generelle exitskatteregler, herunder om ad- gang til henstand. Dansk Byggeri Dansk Byggeri støtter, at Danmark retter ind og sikrer, at exitbeskat- ningen både for selskaber og per- soner bringes i overensstemmelsen med EU- retten. Har derudover ingen bemærknin- ger. Dansk Energi Fjernvarmeværker og sideordnede aktiviteter Side 9 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Dansk Energi hilser forslaget vel- komment, men mener at det burde have afventet afslutningen af det igangsatte eftersyn af fjernvarmere- guleringen. Vurderingen har været, at behovet for at kunne påtage sig de såkaldt sideordnede aktiviteter uden at mi- ste skattefriheden for kerneaktivite- ten, allerede er så stort, at en løs- ning ikke bør afvente afslutningen af den igangværende analyse. Dansk Erhverv Exitbeskatning Dansk Erhverv (DE) er overordnet imod exitbeskatningsregler, men mener at den foreslåede model er bedre end den tidligere. DE mener, at en henstandsordning skal være tidsubegrænset. DE mener yderli- gere, at forslaget burde udvides til at omfatte alle lande, som Danmark har en dobbeltbeskatningsoverens- komst med. I forhold til den tidsmæssige ud- strækning af henstandsordningen er perioden på 7 år valgt for at sikre, at exitskatten bliver betalt inden for en rimelig tidshorisont, og at der samtidig ydes en rimelig betalings- udskydelse. De 7 år er valgt, fordi perioden svarer til afskrivningspe- rioden for immaterielle aktiver og tilnærmelsesvist til afskrivningspe- rioden for driftsmidler, der er om- fattet af afskrivningslovens regler om saldoafskrivning, som er den type af aktiver, der primært må for- ventes henført til den selvstændigt erhvervsdrivendes virksomhed, herunder faste driftssted i et land, der er medlem af EU/EØS. De 7 år svarer tillige til den henstandspe- riode, der gælder i forhold til sel- skaber, der er blevet undergivet en exitbeskatning. Endelig skal be- mærkes, at EU-Domstolen ved dom af 23. januar 2014 i sag C- 164/12, der omhandlede exitbe- skatning af et selskab, har udtalt, at en ratebetaling over 5 år af den skat, der skal betales, inden den faktiske realisering af de latente ka- pitalgevinster, udgør en passende og proportional foranstaltning. Forslaget om at udvide henstands- ordningen til også at omfatte flyt- Side 10 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Øvrige forslag Ingen bemærkninger. ninger mv. til lande, som Danmark har indgået en dobbeltbeskatnings- overenskomst med, er ikke imøde- kommet, da EU-dommene statue- rer, at da der er tale om den fri etableringsret, er det alene i forhold til flytninger mv. til andre EU/EØS-land, at reglerne om op- krævning af exitskatten skal ændres. Dansk Fjernvarme Fjernvarmeværker og sideordnede aktiviteter Dansk Fjernvarme anfører, at der mangler en præcisering af rammen for de aktiviteter, der kan udskilles til et skattepligtigt datterselskab. Dansk Fjernvarme antager, at også andre aktiviteter end aktiviteter, der er omfattet af varmeforsyningslo- ven, så som fx levering af fjernvar- me til procesformål og udlejning af lokaler og jord kan udskilles i et skattepligtigt datterselskab. Endvidere opfordrer Dansk Fjern- varme til, at fjernvarmeværker, som leverer sideordnede aktiviteter til en omkostningsbestemt pris, slet ikke skal være omfattet af en skattepligt. Endelig mener Dansk Fjernvarme, Skattepligtsbestemmelsen er ud- formet således, at et fjernvarme- værk bevarer skattefrihed for ind- komst fra kerneaktiviteten – pro- duktion af varme – forudsat at eventuelle andre aktiviteter ud over kerneaktiviteten udøves i et skatte- pligtigt datterselskab. Skattebe- stemmelsen regulerer ikke, hvilke andre aktiviteter et fjernvarmeværk må udøve og sætter dermed heller ikke begrænsninger i forhold til ka- rakteren af de aktiviteter, der kan udøves i datterselskabet. Også an- dre aktiviteter end de aktiviteter, der er omfattet af varmeforsynings- loven, vil derfor efter skattereglerne kunne ligge i datterselskabet. Det ligger uden for lovforslagets formål at indføre en udvidelse af den eksisterende skattefritagelses- bestemmelse for fjernvarmeværker til også at omfatte værker, der har andre funktioner end den rene pro- duktion og levering af fjernvarme. Side 11 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer at det bør overvejes, om det er hensigtsmæssigt, at fjernvarmevær- ker, der også producere el, er skat- tepligtige af el-indtægter, henset til at fjernvarmeværkets indkomst som helhed er omfattet af hvile-i-sig- selv-princippet. Der henvises i øvrigt til kommenta- ren til Advokatfirmaet Energi & Miljø. DI Fysiske personer og exitskat DI anerkender, at forslaget om en henstandsordning samlet set er en forbedring af reglerne, men mener, at henstandsordningen i højere grad burde have været knyttet til det fak- tiske realisationstidspunkt. Endvi- dere anses mindstesatsen for for- rentning af henstandssaldoen for unødig byrdefuld. Rentefradragsbegrænsningsreglerne I forbindelse med, at rentefra- dragsbegrænsningsreglerne nu er foreslået ændret for at opnå mere hensigtsmæssige skatteregler for velkonsoliderede koncerner, er det DI’s opfattelse, at man mere over- ordnet bør se på og revurdere, hvilken adfærd man med disse reg- ler søger at begrænse. Det har efterfølgende vist sig, at de nugældende regler også rammer virksomheder med en almindelig grad af fremmedfinansiering, hvil- ket næppe var det oprindelige for- mål. Når flere højt ratede virksom- heder med en normalt grad af fremmedfinansiering rammes af disse regler, skyldes det bl.a., at den rente, de finansierer sig ved på de internationale kreditmarkeder, er noget højere end den rente, der lægges til grund ved beregningen af Der henvises til kommentaren til Dansk Erhverv. Med hensyn til rentesatsens størrel- se så svarer denne til den rentesats, der er fastsat i andre lignende situa- tioner, hvor der er adgang til at få henstand med betalingen af en el- lers forfalden skat. Det overordnende formål med ren- tefradragsbegrænsningsreglerne er, at koncernerne alene skal have fra- drag for de finansieringsudgifter, der vedrører finansieringen af dansk skattepligtige driftsaktiver. Det skal således ikke være muligt at ”indvælte” aktionærernes finansie- ringsudgifter eller finansieringen af udenlandske aktiver, der ikke ind- går i den danske beskatning. Jeg ser ingen grund til at revurdere dette overordnede formål. Det er naturligvis ikke muligt at opgøre de enkelte selskabers præci- se finansieringsomkostninger. Der- for tages i reglerne udgangspunkt i en standardforrentning svarende Nationalbankens opgørelse af den gennemsnitlige kassekreditrente for ikke-finansielle selskaber. Side 12 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer det tilladte skattemæssige rentefra- drag. Moder-/datterselskabsdirektivet DI anerkender, at ændringen over- ordnet er en implementering af di- rektivet og har derfor ikke yderlige- re bemærkninger. Fjernvarme og sideordnede aktivi- tet DI kvitterer for, at forslaget er med til at sikre en større grad af fleksibi- litet i forhold til anvendelse af skat- tereglerne på fjernvarmeværkers ak- tivitet. Ændring af procentsatsen for inde- holdelse af kildeskat samt kildeskat ved udbetaling og godskrivning af royalty og renter DI er enig i, at de foreslåede æn- dringer er en naturlig følge af den nedsatte selskabsskat. Nationalbanken har tidligere oplyst, at ca. 50 pct. af selskabernes låne- masse består af kassekreditter, og kassekreditrenten vurderes derfor i vidt omfang at være repræsentativ for selskabernes samlede gennem- snitlige finansieringsomkostninger. Finansrådet Rentefradragsbegrænsningsreglerne Finansrådet foreslår en justering af SEL § 11 B, stk. 10, 2. pkt., som omhandler renteswaps vedrørende lån med sikkerhed i fast ejendom, for at undgå ”fastlåsning” af sel- skaber, der har afdækket deres be- låning af fast ejendom med rente- swaps. Et realiseret kurstab på en ophørt renteswap vedrørende lån med sikkerhed i fast ejendom bør ifølge Finansrådet kunne fremføres tidsubegrænset i urealiserede og I forhold til høringsforslaget er der tale om et nyt forslag, der indehol- der en ikke uvæsentlig grad af kompleksitet. Forslaget er ikke til- strækkeligt gennemanalyseret til at indgå i dette lovforslag. Skatteministeriet vil derimod gerne i et samarbejde med Finansrådet (og FSR, som er kommet med et tilsvarende forslag) foretage en nærmere undersøgelse af deres for- Side 13 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer realiserede kursgevinster på en til- svarende kontrakt, der vedrører lån med sikkerhed i fast ejendom. Med de nugældende regler kan der opstå en uheldig situation for sel- skaber, der har afdækket deres real- kreditlån med en renteswap, hvis selskabet ønsker at omlægge real- kreditlånet, at skifte institut eller at afstå den faste ejendom. slag. Finanstilsynet Ingen bemærkninger. Forsikring og Pension F & P kan tilslutte sig den foreslåe- de justering af rentefradragsbe- grænsningsreglerne. FSR – danske revisorer § 1 - Kildeskatteloven FSR beder om at få bekræftet, at den foreslåede § 10 i kildeskattelo- ven også omfatter aktiver knyttet til et udenlandsk fast driftssted og ejendomme beliggende i udlandet, forudsat at Danmark ikke er afskå- ret fra at beskatte indkomsten. FSR spørger om, hvilket dokumen- tationskrav der stilles ved anvendel- se af den foreslåede creditlempelse for skat, som ville kunne blive op- krævet i udlandet, hvis der var sket en afståelse på tidspunktet for op- I lighed med den gældende udgave af kildeskattelovens § 10 omfatter be- stemmelsen også aktiver knyttet til et udenlandsk fast driftssted og fast ejendom i udlandet, hvor Danmark har beskatningsret. Da den foreslåede § 10 i kildeskatteloven er en sammen- skrivning af den gældende § 8 A, stk. 2, og § 10 i kildeskatteloven, omfatter bestemmelsen også eventuelle avancer og ikke kun genvundne afskrivninger, idet bestemmelsen samtidig foreslås udvidet til også at omfatte exitbeskat- ning af avancer på fast ejendom i ud- landet. I forhold til den foreslåedes bestem- melse om hypotetisk credit, så vil do- kumentation for berettigelsen heraf bl.a. kunne udgøres af de relevante lovregler om afståelsesbeskatning og skatteberegning i det pågældende Side 14 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer hør af skattepligt til Danmark. Endvidere bedes oplyst, om der i den forbindelse skal tages hensyn til eventuelle udenlandske genan- bringelsesmuligheder. Exitskat og henstand for fysiske personer FSR anfører med henvisning til EU-Domstolens praksis, at forsla- get om en henstandsordning bør tilpasses, således at krav om beta- ling af exitskatten (beskatning) før afståelse begrænses til aktiver, der ikke er bestemt til at blive afstået. § 2 – Kursgevinstloven FSR noterer sig med glæde, at mu- ligheden, for at selskaber kan an- vende lagerprincippet for kursge- vinst- og tab som følge af valuta- kursændringer, uden samtidig an- vendelse af lagerprincippet for kursgevinst-og tab på selve fordrin- gen/gælden, nu foreslås genindført. Efter FSRs opfattelse er der ingen reale hensyn, der kunne begrunde fjernelsen i 2010. FSR noterer sig også med tilfredshed, at selskaber, der i 2010 valgte lagerprincippet for koncernfordringer, og som derfor kan være blevet ramt af asymme- trisk beskatning af urealiserede ge- vinster og tab på sådanne fordrin- land. Der vil ikke skulle tages hensyn til eventuelle genanbringelsesmulig- heder. Det er opfattelsen, at den foreslåe- de henstandsordning med krav om en afdragsvis betaling er i overens- stemmelse med EU-retten. Det er således opfattelsen, at der ikke skal tages hensyn til, hvorvidt aktivet er omsætteligt eller ej. Se i den forbin- delse domspræmis 37 i C-261/11 og domspræmis 53 i C-164/12 (DMC-dommen). Endvidere kan henvises til, at EU-Domstolen i DMC-dommen har udtalt, at en ra- tebetaling over 5 år af den skat, der skal betales, inden den faktiske rea- lisering af de latente kapitalgevin- ster, udgør en passende og propor- tional foranstaltning. Side 15 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer ger, får mulighed for at vælge dette princip med tilbagevirkende kraft fra og med indkomståret 2010. FSR finder det dog beklageligt, at det tog fire år at få fjernet denne uri- melige asymmetri. FSR peger på, at forslaget afsted- kommer et væsentligt administrativt problem i relation til rentefordrin- ger på koncernforbundne selskaber. Der henvises til, at det følger af SKM 2012.219.SR, at rentefordrin- ger på koncernforbundne selskaber ikke er omfattet af KGL § 4 og der- for heller ikke af undtagelsen i KGL § 25, stk. 3, 2. punktum. Det- te medfører, at det er obligatorisk at anvende lagerprincippet for ren- tefordringer på koncernforbundne selskaber. Langt de fleste selskaber må ifølge FSR antages at ville be- nytte muligheden for at overgå til at anvende lagerprincippet alene for valutakursreguleringer på koncern- fordringer, da dette vil svare til, hvorledes de pågældende fordringer behandles regnskabsmæssigt, mens næppe nogen selskaber fremadret- tet vil anvende lagerprincippet på selve hovedstolen (grundet den asymmetriske beskatning af kursge- vinster og kurstab). Ifølge FSR vil det samlet medføre, at et betydeligt antal selskaber fremadrettet for ren- tefordringer på koncernforbundne selskaber vil benytte lagerprincippet for valutakursreguleringer og skal benytte lagerprincippet for værdire- guleringer af selve rentefordringen, mens de på hovedstolen kun vil benytte lagerprincippet for valuta- kursreguleringer. FSR finder det uhensigtsmæssigt, at der for rente- Med lovforslaget foreslås alene æn- dringer i opgørelsesprincipperne for fordringer, der ikke i dag er om- fattet af hovedreglen for selskabers opgørelse af gevinst og tab på for- dringer, hvorefter det almindelige (tvungne) lagerprincip finder an- vendelse både for så vidt angår va- lutadelen som fordringsdelen. De foreslåede ændringer vedrører såle- des bl.a. koncerninterne fordringer og vederlagsfordringer, der pga. særlige hensyn (fx den asymmetri- ske beskatning af koncerninterne fordringer) er undtaget fra det tvungne lagerprincip. Der ses ikke tilsvarende at gøre sig særlige hen- syn gældende for de nævnte rente- fordringer, som kan begrunde en undtagelse fra det almindelige (tvungne) lagerprincip. Side 16 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer fordringer er et tvungent lagerprin- cip, mens den asymmetriske be- skatning af kursgevinst og kurstab på de underliggende koncernfor- dringer medfører, at de fleste sel- skaber vil se sig nødsaget til at an- vende realisationsprincippet for hovedstolen. Der bør ifølge FSR være valgfrihed for både rentefor- dringer og for selve hovedstolen gældende fra og med 2010. FSR bemærker, at et eventuelt valg af lagerprincippet for valutakursre- guleringer omfatter valutakursregu- leringer på alle fordringer og al gæld, jf. den foreslåede nyaffattelse af KGL § 25, stk. 4, nr. 3. Det føl- ger endvidere af den foreslåede be- stemmelses 3. pkt., at: ”Ved anven- delse af lagerprincippet, jf. 1. pkt., nr. 1 og 2, opgøres gevinst og tab på grundlag af valutakurserne på tidspunktet for fordringens erhver- velse henholdsvis gældens påtagelse uden hensyn til ændringer i valuta- kurserne.” Det omfatter koncern- fordringer, vederlagsfordringer samt gæld optaget til handel på et reguleret marked. Umiddelbart mangler der ifølge FSR en tilsva- rende bestemmelse for opgørelse af kursgevinst og -tab på øvrige for- dringer, for hvilke det er obligato- risk at anvende lagerprincippet. Valg af lagerprincippet for valuta- kursreguleringer omfatter jo alle fordringer og al gæld. Der bør der- for efter FSRs opfattelse indsættes en tilsvarende bestemmelse i KGL § 25, stk. 3, således at det sikres, at valuta-kursreguleringer på fx for- dringer, der ikke er vederlagsfor- dringer eller koncernfordringer, ik- Som nævnt ovenfor medfører for- slaget ikke ændring af reglerne for fordringer, der i dag er omfattet af det almindelige (tvungne) lager- princip. Præciseringen i forslaget til kursgevinstlovens § 25, stk. 4, 3. pkt., af, hvordan opgørelsen af ge- vinst og tab skal ske, har derfor alene relevans for fordringer omfat- tet af § 25, stk. 4. De fordringer, der bliver berørt af forslaget, er de fordringer, der fremgår af opreg- ningen i forslaget til kursgevinstlo- vens § 25, stk. 4, 2. pkt., dvs. kon- cerninterne fordringer, vederlags- fordringer, øvrige fordringer, gæld optaget til handel på et reguleret marked og valutakursændringer på fordringer og gæld i fremmed valu- ta. Kategorien ”øvrige fordringer” er ifølge bemærkningerne til lov nr. 525 af 12. juni 2009 (Forårspakke 2.0) en restgruppe, der er taget med for en sikkerheds skyld. Kategori- en ”øvrige fordringer” er således ikke en henvisning til fordringer, der falder udenfor kursgevinstlo- vens § 25, stk. 4. Dette er tydelig- gjort i bemærkningerne til lov- forslaget. Side 17 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer ke skal reguleres både efter KGL § 25, stk. 3, 1. pkt. og efter KGL § 25, stk. 4, nr. 3. § 3 – Selskabsskatteloven Ændring af rentefradragsbegræns- ningen Skatteministeriet har tidligere ber- kræftet, at der i den nuværende re- gel først skal ske modregning mel- lem kurstab og renteindtægter i det aktuelle år - og først herefter skal ske modregning af kurstab fra tidli- gere år. Skatteministeriet bedes be- kræfte, at dette også vil være gæl- dende i tilfælde af, at der i det efter- følgende år er nettorenteudgifter og nettokursgevinster på fordringer FSR foreslår, at der medtages en yderligere smidiggørelse af reglerne for renteswaps tilknyttet gæld i fast ejendom, hvor der tidligere er ind- ført en lempelse. Implementering af ændringen af moder-/datterselskabsdirektivet FSR spørger om, hvorvidt ændrin- gen som følge af moder- /datterselskabsdirektivet har kon- sekvenser i relation til selskabsskat- telovens § 2 B. Det kan bekræftes, at der først sker modregning mellem årets renteud- gifter/kurstab og renteindtæg- ter/kursgevinster – og derefter sker modregning af kurstab fra tidligere år. Der henvises til kommentarerne til Finansrådet. Den har ingen konsekvenser. Æn- dringen som følge af moder- /datterselskabsdirektivet omhand- ler den situation, hvor et dansk moderselskab modtager udbytte fra et udenlandsk datterselskab. Sel- skabsskattelovens § 2 B omhandler den omvendte situation, dvs. hvor betalingen går ud af landet. Dan- mark er kildelandet for betalingen. Selskabsskattelovens § 2 B medfø- rer, at Danmark anser kapitalen for at være egenkapital, når det andet land anser kapitalen for at være indskudt kapital. Betalingen betrag- tes dermed som et udbytte, som ik- ke er fradragsberettiget. Hvis det Side 18 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer § 6 – Aktieavancebeskatningsloven FSR ønsker bekræftet, at den fore- slåede udvidelse af reglen i aktie- avancebeskatningslovens § 39 A skal have virkning fra den 1. marts 2015. andet selskab er hjemmehørende i et EU land, vil dette land ikke være forpligtet efter direktivet til at be- skatte, da Danmark ikke giver fra- drag for betalingen. Det kan bekræftes, at udvidelsen finder anvendelse på tilbagesalg af denne karakter, der finder sted den 1. marts 2015 eller senere. Landbrug og Fødevarer Videncentret for land- brug Ændring af forpagterreglen i LL § 7 Y Landbrug og Fødevarer foreslår, at ikrafttrædelsesbestemmelsen æn- dres, så tidligere forpagtere, der si- den 2006 og indtil den 1. marts 2015 har overdraget rettigheder til bortforpagtere, hvor rettighedernes værdi er steget, også omfattes. Dis- se har overdraget i den tro, at de var omfattet af LL § 7 Y. Landbrug og Fødevarer foreslår, at formuleringen ”på grundlag af den oprindelige forpagtning” udgår af lovteksten. Ved at sætte maksimum i relation til den oprindelige for- pagtningsaftale, er det kun en del af de rettigheder, forpagter fik tildelt, der er maksimum. Hidtil har mak- simum været alle rettigheder, for- pagteren fik tildelt. Landbrug og Fødevarer foreslår en ændring af den foreslåede LL § 7 Y, stk. 2, 4. pkt., så det klart fremgår, at den situation, hvor forpagter 1 i 2005 havde videreforpagtet helt el- ler delvist til forpagter 2, er omfat- tet af bestemmelsen. Desuden øn- skes præciseret, at maksimum an- Forslaget er ændret som foreslået af Landbrug og Fødevarer. Forslaget er som foreslået af Land- brug og Fødevarer ændret, så be- stemmelsen omfatter alle rettighe- der, som en forpagter har fået til- delt. Forslaget er ændret som foreslået af Landbrug og Fødevarer. Side 19 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer talsmæssigt er de betalingsrettighe- der, der er tildelt ved førstegangs- tildelingen, tillagt den oprindelige værdi af de rettigheder, man har få- et efter forpagterreglen. Mælkekvoter Landbrug og Fødevarer gør op- mærksom på, at der mangler en konsekvensændring i EBL § 5, stk. 5, nr. 5, som følge af den foreslåede EBL § 5, stk. 4, nr. 7. Beskatningstidspunkter KGL Det anføres, at det generelt bør præciseres, at omkostninger også medregnes år 1 ved lagerprincippet. Personer - Opdelingen Forslaget er ændret som foreslået af Landbrug og Fødevarer. Lovforslaget berører ikke reglerne for, hvorledes omkostninger indgår ved opgørelse af gevinst og tab. Dette skal praktiseres som hidtil, hvilket bl.a. indebærer, at omkost- ninger ikke indgår ved anvendelsen af lagerprincippet på valutakursæn- dringer, jf. SKM2005.243.LSR. Der henvises til SKATs beskrivelse af praksis i Den juridiske vejled- ning, afsnit C.B.1.7.5. og 1.7.8. Heraf fremgår bl.a., at omkostnin- gerne skal medregnes til værdien i den periode, hvor omkostningerne forfalder til betaling. Omkostnin- ger, der relaterer sig til anskaffelse af en fordring, skal tillægges primo- værdien i anskaffelsesåret, mens omkostninger, der relaterer sig til afståelse af fordringen, fradrages i ultimoværdien i afståelsesåret. Om- kostninger, der relaterer sig til stif- telse af en gæld, skal fradrages i primoværdien i stiftelsesåret for gælden, mens omkostninger, der re- laterer sig til indfrielse af gælden, tillægges ultimoværdien i indfrielse- såret. Side 20 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Det bemærkes, at valget af lager- princippet på obligationer optaget til handel på et reguleret marked ef- ter forslaget ikke skal omfatte valu- takursændringerne på disse obliga- tioner. Lagerprincip for valutakurs- ændringer på disse obligationer vil forudsætte, at alle valutakursæn- dringer på fordringer og gæld skal medtages. Dvs. at man vælger lager efter både nr. 1 og 2 som angivet i de specielle bemærkninger. Det kan ifølge Landbrug og Fødevarer dis- kuteres, om dette er hensigtsmæs- sigt. Hvis formålet om at anvende de regnskabsmæssige tal skal tilgo- deses, uden at det medfører væ- sentlige uhensigtsmæssige konse- kvenser i øvrigt, bør det overvejes, om ikke valget af lagerprincippet for obligationer optaget til handel (nr. 1) skal inkludere også valuta- kurs-ændringer for disse. Uden at man dermed bliver tvunget ind i la- gerprincippet på f.eks. al gæld og øvrige fordringer. Det skal her ha- ves i betragtning, at der er forskel på den marginale skatteprocent ved positiv og negativ kapitalindkomst, hvilket kan have stor betydning ved et lagerprincip. I så fald bør der ta- ges højde for, hvad valg af lager- princippet efter nr. 2 indebærer, hvis der ikke vælges lager efter nr. 1. Det er opfattelsen, at også valu- takursændringer på optagne obliga- tioner her bør være omfattet. Tidligere regler Bemærkningerne og bestemmelser- ne ses ikke at tage højde for, at per- soner og dødsboer, der efter de indtil 2009 gældende regler i kurs- gevinstlovens § 25, stk. 2, havde Valget af lagerprincip på henholds- vis fordringsdelen og valutakursde- len på obligationer optaget til han- del på et reguleret marked er to se- parate valg, der træffes uafhængigt af hinanden. Valg af lagerprincippet på valutakursændringer skal omfat- te alle valutakursændringer på alle fordringer og gæld. Dette er be- grundet i et ønske om at reducere mulighederne for, at der i samme indkomstår foreligger valutagevin- ster og – tab, der økonomisk udlig- ner hinanden, men hvor forskellige opgørelsesmetoder på gevinster og tab medfører, at beskatning af ge- vinst og fradrag for tab sker i for- skellige indkomstår. Lovforslaget er ændret, så der tages højde for denne situation. For per- soner, der ikke har benyttet sig af muligheden for at vælge realisati- onsprincippet på valutakursændrin- Side 21 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer valgt at anvende lagerprincippet på ikke-børsnoterede fordringer og gæld i fremmed valuta, kan have fortsat med dette. Selvom de den- gang fik lejlighed til at vælge om til realisationsprincippet for disse for- dringer/gæld. Der bør tages højde herfor. Overgangsbestemmelserne og virknings- tidspunktet Virkningstidspunktet i § 13, stk. 4, er ikke optimalt. § 13, stk. 5, er me- get uhensigtsmæssig, da der så er endnu en dato, personer mv. skal være opmærksom på. Der skal op- fordres til, at der anvendes et års- skifte. Overgangsbestemmelserne medfører, at der kan være tilfælde, hvor man som skatteyder skal an- vende tre forskellige principper for opgørelse, afhængigt af, om det er før/efter henholdsvis 1/1 2010 og 1/3 2015. Det er uhensigtsmæssigt. Der bør på linje med ændringerne ved forårspakken i 2009 skabes mulighed for, at man i det hele kan overgå til et samlet princip for de kategorier, der er omfattet af mu- lighederne for at vælge lager. Selskaber Det bemærkes, at bestemmelser og bemærkninger heller ikke her tager højde for, at der kan være selska- ber, der for visse dele af fordrin- ger/gæld er omfattet af reglerne, som var gældende før 2010. ger på ikke-børsnoterede fordringer og gæld i fremmed valuta efter den anførte overgangsregel fra lovæn- dringen i 2009, medfører forslaget, at lagerprincippet på valutakursæn- dringer fortsat skal anvendes på så- danne fordringer og gæld. Lovforslaget er ændret, så både ændringernes virkningstidspunkt og overgangsreglerne tager udgangs- punkt i skiftet til det indkomstår, der påbegyndes den 1. marts 2015 eller senere. For skattepligtige med kalenderårsregnskab vil det sige skiftet fra indkomståret 2015 til 2016. Lovforslaget er ændret, så der tages højde for denne situation. For sel- skaber, der ikke har benyttet sig af muligheden for at vælge realisati- onsprincippet på valutakursændrin- ger på ikke-børsnoteret gæld i fremmed valuta efter den anførte overgangsregel fra lovændringen i 2009, medfører forslaget, at lager- princippet på valutakursændringer fortsat skal anvendes på denne gæld. Side 22 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer Fokus i bemærkningernes afsnit 3.4.2.2 er ensidigt. Forskellige prin- cipper kan vel også føre til frem- rykning af skatter? I forslaget til KGL § 25, stk. 4, 2. pkt. nævnes, at valget træffes ”sam- let for fordringer omfattet af § 4, fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag…, øvrige fordringer, gæld optaget til …” (Vore udeladelser). Det anbefales, at man opstiller disse grupper i en punktopstilling, da den sammen- skrevne formulering er meget van- skellig at tilgå. Som det gøres i be- mærkningerne. Derudover bemærkes, at der i for- muleringen er en særskilt gruppe kaldet ”øvrige fordringer”, som ik- ke nævnes i bemærkningernes op- stilling. Der ses ikke at være over- ensstemmelse. Det anføres, at virkningstidspunk- ter og overgangsbestemmelser ikke er hensigtsmæssige. Der opfordres til, at der laves bedre virkningstids- punkter, ligesom der bør skabes mulighed for, at selskaber kan Det pågældende afsnit beskriver, at valg af forskellige opgørelsesprin- cipper på henholdsvis gældsiden og fordringssiden åbner mulighed for skatteudskydelse, fx i koncernfor- hold. Baggrunden for den foreslåe- de ændring er dog flerleddet, idet der med forslaget også sker en lige- stilling af gæld i danske kroner med gæld i fremmed valuta. For gæld, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked, er det alene reali- sationsprincippet, der fremadrettet kan anvendes. Er gælden i fremmed valuta, vil et eventuelt valg af lager- princippet på valutakursændringer også omfatte denne gæld. Der henvises til bemærkningerne til kommentarerne fra FSR. Lovforslaget er ændret, så både ændringernes virkningstidspunkt og overgangsreglerne tager udgangs- punkt i skiftet til det indkomstår, der påbegyndes den 1. marts 2015 eller senere. For skattepligtige med Side 23 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer overgå til et samlet princip for de kategorier, der er omfattet af mu- lighederne for at vælge lagerprin- cippet. Grundlæggende gør de nye regler det endnu mere komplekst at opgøre korrekte gevinster og tab. Exitbeskatning Landbrug og Fødevarer anfører indledningsvist, at de foreslåede regler om exitbeskatning medfører renter og en kort afdragsperiode, hvor der ikke tages højde for, at ak- tiverne rent faktisk kan være i be- hold, og at reglerne vil være en hin- dring for den fri bevægelighed i EU. I forhold til dispensationsadgangen hilses denne velkommen, og det fo- reslås, at dette princip udbredes til andre områder. Vedrørende fristbestemmelsen i § 73, stk. 7 foreslås det, at formule- ringen ændres for de almindelige minimumsafdrag, afdrag som følge af indtægter og endelig, at formule- ringen tilpasses bedre til skatteydere med forskudte indkomstår. I forlængelse heraf efterlyser Land- brug og Fødevarer en opgørelse af indtægter/overskud i eksemplet i de specielle bemærkninger til § 73 C, samt en yderligere beskrivelse af den anvendte skatteprocent. Landbrug og Fødevarer efterlyser desuden en beskrivelse af, hvordan kalenderårsregnskab vil det sige skiftet fra indkomståret 2015 til 2016. Der henvises til kommentarerne til Dansk Erhverv, DI og FSR. Hensigten med lovforslaget er ale- ne at skabe mulighed for henstand med betaling af exitskat, og det lig- ger derfor uden for formålet med dette lovforslag at indføre generelle dispensationsregler til fristoverskri- delser. Formuleringen er rettet i de rele- vante bestemmelser og bemærknin- ger i lovforslaget, således at det ty- deligt fremgår, at fristen i alle til- fælde er den 1. september i det ef- terfølgende år. Opgørelsen af indtægten følger skattelovgivningens almindelige regler. Da lovforslaget ikke udgør en særordning i forhold hertil, fin- des det ikke hensigtsmæssigt at ind- føre en yderligere beskrivelse af de gældende generelle regler. Som nævnt ovenfor opgøres ind- tægten efter skattelovgivningens Side 24 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer ”indtægten” opgøres efter de fore- slåede regler. Videre anføres, at be- skatningen af de løbende indkom- ster og kravet om, at der skal ske betaling af det beløb, der er givet henstand med, inden for en 7-årig periode, er i strid med EU-reglerne. I forhold til den foreslåede be- stemmelse i kildeskattelovens § 10 anfører Landbrug og Fødevarer, at beskrivelsen af exitbeskatning af fast ejendom i udlandet er i strid med Danmarks indgåede dobbelt- beskatningsoverenskomster. Argu- mentet er, at der ikke er tale om fortjeneste ved salg af en ejendom beliggende i Danmark. Tilsvarende anføres for så vidt angår aktiver, der i forvejen befinder sig i udlan- det, og hvor beskatningsretten er tillagt det pågældende land. Landbrug og Fødevarer anfører vi- dere, at termen ”virksomhedsskat- almindelige regler. Skatteyderen skal derfor opgøre sin indtægt af virksomheden, som vedkommende ville skulle gøre, såfremt virksom- heden var forblevet i Danmark. I forhold til argumentet om, at af- dragsperioden på maksimalt 7 år skulle være i strid med EU-retten, henvises til kommentarerne til Dansk Erhverv og FSR. Den foreslåede bestemmelse i kil- deskattelovens § 10 omfatter alene faste ejendomme, som har været omfattet af dansk beskatningsret og derefter er udgået af denne. Den foreslåede bestemmelse er således ikke i strid med Danmarks indgåe- de dobbeltbeskatningsoverenskom- ster. For så vidt angår aktiver, der allere- de befinder sig i udlandet, så omfat- ter den gældende regel i kildeskatte- lovens § 10 om beskatning af gen- vundne afskrivninger ikke kun af- skrivningsberettigede aktiver, som medbringes til udlandet ved fraflyt- ningen. Den omfatter også aktiver, der allerede befinder sig i udlandet på tidspunktet for skatteyderens fraflytning. Både for så vidt angår ejendomme og aktiver gælder det, at disse situa- tioner er omfattet af bestemmelsen i lovforslagets § 10, nr. 6 om hypo- tetisk creditlempelse. Der henvises i øvrigt til kommentarerne til FSR for så vidt angår denne del. Termen ”virksomhedsskatteord- ning” er ændret til ”virksomheds- Side 25 af 25 Organisation Bemærkninger Kommentarer teordningen” bør ændres til ”virk- somhedsordningen” i lovforslaget. Endelig ønsker Landbrug og Føde- varer en beskrivelse af, hvordan det selvstændige regnskab i forhold til virksomhedsopsparingen over akti- verne skal udarbejdes. ordning” i lovforslaget. Virksomhederne skal efter de fore- slåede regler opgøre regnskabet over aktiverne efter de gældende regler, som de skulle opgøre regn- skabet efter, hvis de fortsat var om- fattet af den danske virksomheds- ordning. SRF Skattefaglig For- ening Ingen bemærkninger.
Samlede høringssvar til exitskatten.PDF
https://www.ft.dk/samling/20141/lovforslag/L98/bilag/1/1436344.pdf
Advokatrådet
samfund@advokatsamfundet.dk
www.advokatsamfundet.dk
1
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
shb@skm.dk + mak@skm.dk + juraogsamfundsoekonomi@skm.dk
KRONPRINSESSEGADE 28
1306 KØBENHAVN K
TLF. 33 96 97 98
FAX 33 36 97 50
DATO: 22. oktober 2014
SAGSNR.: 2014 - 3066
ID NR.: 316353
Høring - over udkast til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven,
selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love
Ved e-mail af 03-10-2014 har Skatteministeriet anmodet om Advokatrådets
bemærkninger til ovennævnte udkast.
Advokatrådet har ikke bemærkninger til det fremsendte høringsmateriale.
Med venlig hilsen
Torben Jensen
Skatteudvalget 2014-15
L 98 Bilag 1
Offentligt
Side 1/8
På vegne af Høje-Taastrup Fjernvarme A.m.b.a. retter jeg henvendelse i anledning af det
forslag til ændring af bl.a. selskabsskatteloven, som Skatteministeriet har sendt i høring.
Konkret vedrører henvendelsen lovforslagets § 3, nr. 3.
For det første skal jeg på vegne af Høje-Taastrup Fjernvarme A.m.b.a. anmode Skattemini-
steriet om at præcisere lovforslagets bemærkninger, således at det udtrykkeligt fremgår, at
fjernvarmeværker som alene har varmedistribution og/eller varmtransmission, tillige er omfat-
tet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, samt ændre formuleringen af § 3, stk. 1, nr. 4,
til: ”fjernvarmeværk som producerer eller driver et anlæg til fremføring af opvarmet vand eller
damp til brug for rumopvarmning”, således at begrebsanvendelse i selskabsskatteloven i
videre omfang korresponderer med begrebsanvendelsen i varmeforsyningsloven.
For det andet skal jeg på vegne af Høje-Taastrup Fjernvarme A.m.b.a. anmode Skattemini-
steriet om at ændre formuleringen af § 3, stk. 1, nr. 4, således at det bliver muligt for fjern-
varmeværker at have skattepligtige sideordnede aktiviteter i samme selskab som kerneaktivi-
teten efter en regnskabsmæssig adskillelse.
I det følgende er ovennævnte ændringsønsker nærmere begrundet.
Fjernvarmeværker som ikke har varmeproduktion
Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, gælder for fjernvarmeværker, ”når adgangen til leve-
rance fra værket står åben for alle inden for det område, hvori værket arbejder”.
Afgørende for at være et ”fjernvarmeværk” omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4,
er således, at værket ”leverer” fjernvarme inden for et ”område”, underforstået leverer fjern-
Vedr. Høringssvar – Forslag til om ændring af selskabsskatteloven m.fl.
j.nr. 14-0660343 Fjernvarmeværkers udøvelse af sideordnet aktiviteter
Sendes pr. e-mail:
juraogsamfundsoekonomi@skm.dk
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
Pernille Aagaard Truelsen
Advokat, Ph.D.
Åboulevarden 49, 4. sal
8000 Aarhus C
Telefon: 86 18 00 60
Mobil: 25 29 08 40
J.nr. 11805
paa@energiogmiljo.dk
www.energiogmiljo.dk
CVR: 31135427
29. oktober 2014
Side 2/8
varme til forbrugere inden for et forsyningsområde, og hvor leverancen står åben for alle i
dette område.
Uagtet det ikke fremgår af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, har Landsskatteretten i en
afgørelse fra 2009 (SKM 2009.145) fastslået, at et fjernevarmeværk, der alene foretog distri-
bution af varme, men som ikke var selvproducerende, ikke kunne anses for omfattet af § 3,
stk. 1, nr. 4. Selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, kunne ifølge Landsskatteretten ikke for-
tolkes udvidende.
Landsskatterettens fortolkning af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, giver vanskeligheder
for fjernvarmesektoren i takt med den udvikling, der allerede er sket og som vil komme til at
ske i sektoren.
Oprindelig var fjernvarmesektoren organiseret i små enkelte selskaber, som varetog såvel
produktion og distribution af varme til dets tilknyttede forbrugere. De enkelte selskabers an-
læg var ikke sammenbundet ved transmissionsnet eller lignende.
I dag er der mange selskaber i fjernvarmesektoren, som ikke længere har egen varmepro-
duktion, idet produktionen af fjernvarme efterhånden sker på store produktionsanlæg, som
drives i særskilte selskaber, enten som følge af selskabsudskillelseskrav i elforsyningsloven
og i varmeforsyningslovens § 23 G eller som følge af, at anlægget har flere ejere eller en
anden ejerkreds end det selskab, som aftager varmen. Produktionsselskaberne leverer var-
me til enten et transmissionsselskab, som sælger varmen til et distributionsselskab, eller di-
rekte til et distributionsselskab, hvortil de enkelte forbrugere er tilknyttet. I Københavnsområ-
det ejer f.eks. DONG store produktionsanlæg, som sælger varmen til et kommunalt ejet
transmissionsselskab, som videresælger denne til et distributionsselskab ejet af de tilknytte-
de forbrugere.
Når betingelserne i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 4, om at ”adgangen til leverance fra
værket står åben for alle inden for det område, hvori værket arbejder, alt for så vidt ..værkets
indtægter, bortset fra normal forrentning af en eventuel indskudskapital, ifølge vedtægts-
mæssig bestemmelse udelukkende kan anvendes til .. værkets formål” er opfyldt, bør det
ikke også være en afgørende betingelse, at fjernvarmeværket har opretholdt en varmepro-
duktion. Kravet om egen varmeproduktion som betingelse for anvendelse af § 3, stk. 1, nr. 4,
vanskeliggør struktur- og organisationsændringer i fjernvarmesektoren, som det er formålet
med lovforslaget om at facilitere.
Samlet ønsker jeg derfor på vegne af Høje-Taastrup Fjernvarme A.m.b.a., at bemærkninger-
ne til lovforslaget præciseres, således at det understreges, at også selskaber, som ikke har
egen fjernvarmeproduktion, kan være omfattet af § 3, stk. 1, nr. 4, samt at ordlyden af § 3,
stk. 1, nr. 4, ændres – se mine ændringsforslag markeret med rød nedenfor i parallelopstil-
lingen.
Det skal understreges, at varmeforsyningsloven ikke indeholder nogen legal definition af et
”fjernvarmeværk”. Derimod indeholder varmeforsyningsloven en legal definition af ”kollektive
varmeforsyningsanlæg”, jf. varmeforsyningslovens § 2, stk. 1, nr. 2. Den legale definition af
en kollektiv varmeforsyningsvirksomhed i varmeforsyningsloven omfatter således såvel virk-
somheder som producerer, distribuerer og transmitterer varmt vand, når det anvendes til
bygningers opvarmning eller forsyning med varmt vand.
Side 3/8
Kravet om at sideordnet aktivitet skal udøves i et datterselskab
Ifølge høringsforslaget vil fjernvarmeværker i lighed med havne få mulighed for at udøve
skattepligtige sideordnede aktiviteter, uden at det medfører, at kerneaktiviteten bliver skatte-
pligtig. Det er ifølge selskabsskattelovens ordlyd imidlertid en betingelse for at undgå at ker-
neaktiviteten bliver skattepligtig, at den sideordnede aktivitet udøves i et særskilt selskab.
Til sammenligning er det efter varmeforsyningsloven netop muligt at udøve den sideordnede
aktivitet i samme selskab som fjernvarmeaktiviteten, når blot der er regnskabsmæssig adskil-
lelse. I lovforslagets bemærkninger er der henvist til denne praksis hos Energitilsynet.
Det skal understreges, at kravet om at der skal stiftes et datterselskab, for at fjernvarmevær-
ket kan bibeholde den betingede skattefritagelse, vanskeliggør den smidighed i strukturtil-
pasningen i fjernvarmesektoren, som er formålet med lovforslaget. F.eks. vil det med den
nuværende formulering af lovforslaget betyde, at Fjernvarmeværk 1’s aftale om f.eks. vare-
tagelse af en vagtordning for Fjernvarmeværk 2 kræver, at Fjernvarmeværk 1 skal stifte et
særskilt selskab, hvis Fjernvarmeværk 1 skal bibeholde den betingede skattefritagelse.
SKATTEMINISTERIETS HØRINGSUD-
KAST TIL LOVFORSLAG OM ÆNDRING
AF SELSKABSSKATTELOVEN MV.
HØJE-TAASTRUP FJERNVARME
A.M.B.A.’S HØRINGSUDKAST TIL LOV-
FORSLAG OM ÆNDRING AF SEL-
SKABSSKATTELOVEN MV.
3. I § 3, stk. 1, nr. 4, 2. pkt., æn-
dres ”eller lufthavn” til: ”, en luft-
havn eller et gas- eller fjernvar-
meværk”.
3. I § 3, stk. 1, nr. 4, 1. pkt., æn-
dres ”fjernvarmeværk” til ”fjern-
varmeværk som producerer eller
driver et anlæg til fremføring af
opvarmet vand eller damp til brug
for rumopvarmning”
I § 3, stk. 1, nr. 4, 2. pkt., ændres
”eller lufthavn” til ”, en lufthavn el-
ler et gas- eller fjernvarmeværk
som producerer eller driver et an-
læg til fremføring af opvarmet
vand eller damp til brug for rum-
opvarmning”, såfremt disse aktivi-
teter udøves i et skattepligtigt dat-
terselskab, jf. dog pkt. 3.
ALTERNATIV
Efter § 3, stk. 1, nr. 4, 2. pkt. ind-
sættes nyt 3. pkt.:
Betingelserne i 1. pkt. er opfyldt,
selv om et fjernvarmeværk som
producerer eller driver et anlæg til
fremføring af opvarmet vand eller
Side 4/8
damp, udøver sideordnet aktivitet,
der falder uden for fjernvarme-
værkets kerneaktivitet, såfremt
den sideordnede aktivitet udøves
i et skattepligtigt datterselskab el-
ler regnskabsmæssigt er adskilt
for kerneaktiviteten.
1. Indledning:
…
Der indføres en adgang for fjern-
varmeværker til at kunne udøve
sideordnede aktiviteter i skatte-
pligtige datterselskaber, uden at
værkerne mister den eksisterende
skattefrihed for deres kerneaktivi-
tet (produktion af varme).
…
1. Indledning:
…
Der indføres en adgang for fjern-
varmeværker til at kunne udøve
sideordnede aktiviteter i skatte-
pligtige datterselskaber eller ved
regnskabsmæssig adskillelse,
uden at værkerne mister den ek-
sisterende skattefrihed for deres
kerneaktivitet.
…
2.5. Fjernvarmeværker og side-
ordnet aktivitet
Fjernvarmeværker er omfattet af
en betinget skattefritagelse. De
bliver således skattepligtige af de-
res samlede indkomst, hvis de
bevæger sig uden for deres ker-
neaktivitet – produktion af varme.
For at understøtte et allerede ek-
sisterende behov for strukturelle
tilpasninger i en branche, som
består af mange små og mellem-
store virksomheder, der tillige har
fået flere administrative opgaver,
foreslås det, at værkerne får mu-
lighed for at udøve sideordnede
aktiviteter i skattepligtige datter-
selskaber, uden at de mister skat-
tefriheden for indkomst fra deres
kerneaktiviteter.
…
2.5. Fjernvarmeværker og side-
ordnet aktivitet
Fjernvarmeværker er omfattet af
en betinget skattefritagelse. De
bliver således skattepligtige af de-
res samlede indkomst, hvis de
bevæger sig uden for deres ker-
neaktivitet – produktion, transmis-
sion og distribution af varme til
brug for rumopvarmning. For at
understøtte et allerede eksiste-
rende behov for strukturelle til-
pasninger i en branche, som be-
står af mange små og mellemsto-
re virksomheder, der tillige har få-
et flere administrative opgaver, fo-
reslås det, at værkerne får mulig-
hed for at udøve sideordnede ak-
tiviteter i skattepligtige dattersel-
skaber eller ved regnskabsmæs-
sig adskillelse, uden at de mister
skattefriheden for indkomst fra
deres kerneaktiviteter.
…
3.5. Fjernvarmeværker og udø-
velse af sideordnede aktiviteter
3.5. Fjernvarmeværker og udø-
velse af sideordnede aktiviteter
Side 5/8
3.5.1. Gældende ret
Fjernvarmeværker er under visse
betingelser undtaget fra skatte-
pligt. Skattefriheden er betinget
af, at adgangen til leverance fra
værket står åben for alle inden for
det område, hvori værket arbej-
der. Endvidere er skattefriheden
betinget af, at værkets indtægter
udelukkende kan anvendes til
værkets formål, dog bortset fra en
normal forrentning af en eventuel
indskudskapital. Disse forhold
skal fremgå af værkets vedtæg-
ter.
Det forhold, at skattefritagelsen er
betinget, betyder, at fjernvarme-
værker kun er skattefri, hvis de
holder sig inden for udøvelse af
deres kerneaktivitet. Hvis de udø-
ver anden virksomhed, såkaldte
sideordnede aktiviteter, så forta-
bes skattefriheden. Konsekven-
sen ved udøvelse af sideordnede
aktiviteter er således, at det på-
gældende fjernvarmeværk bliver
skattepligtigt af værkets samlede
indkomst, og ikke kun af den del
af indkomsten, som kan henføres
til indtægter fra den sideordnede
aktivitet.
Et fjernvarmeværk er et værk, der
producerer varme, og ved fjern-
varmeværkers kerneaktivitet for-
stås produktion og distribution af
varme. For fjernvarmeværker om-
fattet af varmeforsyningsloven
(kollektive varmeforsyningsan-
læg) er det efter varmeforsynings-
loven et krav, at der en sel-
skabsmæssig udskillelse af de
aktiviteter, som ikke er direkte
forbundet med produktion af var-
me, medmindre der er tale om en
sideordnet aktivitet. Energitilsynet
træffer afgørelse om, hvorvidt en
aktivitet kan betragtes som side-
3.5.1. Gældende ret
Fjernvarmeværker er under visse
betingelser undtaget fra skatte-
pligt. Skattefriheden er betinget
af, at adgangen til leverance fra
værket står åben for alle inden for
det område, hvori værket arbej-
der. Endvidere er skattefriheden
betinget af, at værkets indtægter
udelukkende kan anvendes til
værkets formål, dog bortset fra en
normal forrentning af en eventuel
indskudskapital. Disse forhold
skal fremgå af værkets vedtæg-
ter.
Det forhold, at skattefritagelsen er
betinget, betyder, at fjernvarme-
værker kun er skattefri, hvis de
holder sig inden for udøvelse af
deres kerneaktivitet. Hvis de udø-
ver anden virksomhed, såkaldte
sideordnede aktiviteter, så forta-
bes skattefriheden. Konsekven-
sen ved udøvelse af sideordnede
aktiviteter er således, at det på-
gældende fjernvarmeværk bliver
skattepligtigt af værkets samlede
indkomst, og ikke kun af den del
af indkomsten, som kan henføres
til indtægter fra den sideordnede
aktivitet.
Et fjernvarmeværk er et værk, der
producerer, transmitterer eller di-
stribuerer varme til brug for rum-
opvarmning, og ved fjernvarme-
værkers kerneaktivitet forstås
produktion, transmission og di-
stribution af varme til brug for
rumopvarmning. For fjernvarme-
værker omfattet af varmeforsy-
ningsloven (kollektive varmefor-
syningsanlæg) er det efter varme-
forsyningsloven et krav, at der en
selskabsmæssig udskillelse af de
aktiviteter, som ikke er direkte
forbundet med produktion, trans-
mission og distribution af varme til
Side 6/8
ordnet. Normalt skal sideordnede
aktiviteter holdes regnskabsmæs-
sigt adskilt fra aktiviteten i form af
varmeproduktion. Som eksempel
på sideordnede aktiviteter kan
nævnes udførelse af drifts- og
administrationsopgaver for andre
værker, levering af andre former
for serviceydelser og andre drifts-
tiltag, som f.eks. fjernafkøling.
Den bestemmelse, som omhand-
ler den betingede skattefritagelse
af fjernvarmværker, omfatter også
gasværker og havne, herunder
lufthavne, der er åbne for offentlig
trafik. For så vidt angår havne og
lufthavne gælder udtrykkeligt, at
de ikke mister skattefriheden for
kerneaktiviteten, selv om de udø-
ver aktivitet, der falder uden for
formålet, forudsat at disse aktivi-
teter udøves i et skattepligtigt dat-
terselskab.
3.5.2. Lovforslaget
Fjernvarmesektoren består af
mange små og mellemstore virk-
somheder. Samtidig står sektoren
over for stigende administrative
byrder i form af bl.a. skærpede
krav til driftsoptimering, effektivi-
sering og energibesparelser. Der
er således et behov for strukturel-
le tilpasninger, herunder f.eks.
etablering af fælles administrati-
ons- og driftsfællesskaber eller
salg af drifts- og administrations-
opgaver til andre fjernvarmevær-
ker. De gældende skatteregler
betyder imidlertid, at det ikke
umiddelbart er attraktivt for sekto-
ren at indgå i samarbejdsaftaler
eller danne fælles serviceselska-
ber, da de dermed vil blive skat-
tepligtige af deres indkomst fra
varmeproduktionen.
Det foreslås på den baggrund, at
brug for rumopvarmning, med-
mindre der er tale om en sideord-
net aktivitet. Energitilsynet træffer
afgørelse om, hvorvidt en aktivitet
kan betragtes som sideordnet.
Normalt skal sideordnede aktivite-
ter holdes regnskabsmæssigt ad-
skilt fra aktiviteten i form af var-
meproduktion. Som eksempel på
sideordnede aktiviteter kan næv-
nes udførelse af drifts- og admini-
strationsopgaver for andre vær-
ker, levering af andre former for
serviceydelser og andre driftstil-
tag, som f.eks. fjernafkøling.
Den bestemmelse, som omhand-
ler den betingede skattefritagelse
af fjernvarmværker, omfatter også
gasværker og havne, herunder
lufthavne, der er åbne for offentlig
trafik. For så vidt angår havne og
lufthavne gælder udtrykkeligt, at
de ikke mister skattefriheden for
kerneaktiviteten, selv om de udø-
ver aktivitet, der falder uden for
formålet, forudsat at disse aktivi-
teter udøves i et skattepligtigt dat-
terselskab.
3.5.2. Lovforslaget
Fjernvarmesektoren består af
mange små og mellemstore virk-
somheder. Samtidig står sektoren
over for stigende administrative
byrder i form af bl.a. skærpede
krav til driftsoptimering, effektivi-
sering og energibesparelser. Der
er således et behov for strukturel-
le tilpasninger, herunder f.eks.
etablering af fælles administrati-
ons- og driftsfællesskaber eller
salg af drifts- og administrations-
opgaver til andre fjernvarmevær-
ker. De gældende skatteregler
betyder imidlertid, at det ikke
umiddelbart er attraktivt for sekto-
ren at indgå i samarbejdsaftaler
eller danne fælles serviceselska-
Side 7/8
fjernvarmeværker på tilsvarende
måde som f.eks. havne får mulig-
hed for at udøve sideordnede ak-
tiviteter i skattepligtige dattersel-
skaber, uden at de mister skatte-
friheden for indkomst fra deres
kerneaktiviteter.
ber, da de dermed vil blive skat-
tepligtige af deres indkomst fra
varmeproduktionen.
Det foreslås på den baggrund, at
fjernvarmeværker på delvist til-
svarende måde som f.eks. havne
får mulighed for at udøve side-
ordnede aktiviteter i skattepligtige
datterselskaber eller ved regn-
skabsmæssig adskillelse, uden at
de mister skattefriheden for ind-
komst fra deres kerneaktiviteter.
4.5. Fjernvarmeværker og udø-
velse af sideordnede aktiviteter
Forslaget har ikke provenumæs-
sige konsekvenser, da en gen-
nemførelse af de foreslåede reg-
ler må vurderes at være en forud-
sætning for, at skattefrie fjern-
varmeværker etablerer sideaktivi-
teter
4.5. Fjernvarmeværker og udø-
velse af sideordnede aktiviteter
Forslaget har ikke provenumæs-
sige konsekvenser, da en gen-
nemførelse af de foreslåede reg-
ler må vurderes at være en forud-
sætning for, at skattefrie fjern-
varmeværker etablerer sideaktivi-
teter
Til nr. 3
Det foreslås, at fjernvarmeværker
får mulighed for at udøve side-
ordnede aktiviteter i skattepligtige
datterselskaber, uden at de mister
skattefriheden for indkomst fra
deres kerneaktiviteter.
Der har på nuværende tidspunkt
ikke været anført et tilsvarende
behov for, at gasværker skal kun-
ne udøve andre aktiviteter end
kerneaktiviteten for et gasværk.
Det foreslås dog, at adgangen til
at udøve sideordnede aktiviteter i
skattepligtige datterselskaber,
uden at de mister skattefriheden
for indkomst fra kerneaktiviteten,
også skal gælde i forhold til gas-
værker. Derved vil der for alle de
virksomhedskategorier, som er
omfattet af den betingede skatte-
fritagelse i selskabsskattelovens §
3, stk. 1, nr. 4, være mulighed for
Til nr. 3
Det foreslås, at fjernvarmeværker
får mulighed for at udøve side-
ordnede aktiviteter i skattepligtige
datterselskaber eller ved regn-
skabsmæssig adskillelse, uden at
de mister skattefriheden for ind-
komst fra deres kerneaktiviteter.
Der har på nuværende tidspunkt
ikke været anført et tilsvarende
behov for, at gasværker skal kun-
ne udøve andre aktiviteter end
kerneaktiviteten for et gasværk.
Det foreslås dog, at adgangen til
at udøve sideordnede aktiviteter i
skattepligtige datterselskaber eller
ved regnskabsmæssig adskillel-
se, uden at de mister skattefrihe-
den for indkomst fra kerneaktivite-
ten, også skal gælde i forhold til
gasværker.
(SLETTET AFSNIT)
Side 8/8
at udøve sideordnede aktiviteter i
skattepligtige datterselskaber,
uden at de mister skattefriheden
for indkomst fra kerneaktiviteten.
Der henvises i øvrigt til afsnit 3.6 i
de almindelige bemærkninger.
Der henvises i øvrigt til afsnit 3.5 i
de almindelige bemærkninger.
Med venlig hilsen
Pernille Aagaard Truelsen
Fra: Bo Sandberg
Til: Susi Hjorth Bærentzen; Margrete Kiil; JP-Jura og Samfundsøkonomi
Cc: Britt Rasmussen; Michael Riff Alexandersen
Emne: SV: Høring - Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Dato: 10. oktober 2014 18:00:26
Vedhæftede filer: image003.png
Til SKAT!
Dansk Byggeri støtter, at Danmark retter ind og sikrer, at exitbeskatningen både for selskaber og personer
bringes i overensstemmelse med EU-retten.
Derudover har vi ingen bemærkninger til lovforslaget.
Venlig hilsen
Bo Sandberg
Cheføkonom
Direktionssekretariatet
Tlf. direkte: 72 16 01 42 · Mobil: 28 50 38 19
Vi samler byggeri, anlæg og industri
Nørre Voldgade 106 · 1358 København K
www.danskbyggeri.dk · Abonner på nyheder
Fra: Susi Hjorth Bærentzen [mailto:SHB@skm.dk]
Sendt: 2. oktober 2014 15:29
Til: 'ae@ae.dk'; 'knud@agroskat.dk'; 'ac@ac.dk'; 'bec@bec.dk'; 'info@cepos.dk'; 'cevea@cevea.dk';
'info@shipowners.dk'; 'Danmarks@skibskreditfond.dk'; infoDB; 'info@danskenergi.dk';
'hoeringssager@danskerhverv.dk'; 'danskgartneri@danskgartneri.dk'; 'info@d-i-f.dk';
'mail@danskeadvokater.dk'; 'regioner@regioner.dk'; 'info@fondsmaeglerforeningen.dk'; 'skatafd@di.dk';
'post@domstolsstyrelsen.dk'; 'dvca@dvca.dk'; 'info@ejendomsforeningen.dk'; 'mail@finansraadet.dk';
'Finanstilsynet@ftnet.dk'; 'FK@FMF.DK'; 'fsr@fsr.dk'; 'ftf@ftf.dk'; 'hvr@hvr.dk'; 'info@ifr.dk';
'jndata@jndata.dk'; 'kl@kl.dk'; 'info@ifb.dk'; 'lo@lo.dk'; 'info@ld.dk'; 'penst@penst.dk';
'mail@danskfjernvarme.dk'; se under SKAT; JP-Jura Skat; Jesper Kiholm Andersen; 'sfr@sfr.dk'; 'vfl@vfl.dk';
'vp@vp.dk'; 'aeldresagen@aeldresagen.dk'
Emne: Høring - Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Til organisationerne
Hermed fremsendes udkast til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Vedlagt er desuden:
1) Høringsbrev
2) Høringsliste
3) Resumé
4) Lovforslaget
5) Høringsliste
I høringsbrevet beder Skatteministeriet venligst om, at eventuelle bemærkninger sendes til shb@skm.dk,
mak@skm.dk og juraogsamfundsoekonomi@skm.dk senest 30. oktober 2014.
Med venlig hilsen
Susi Hjorth Bærentzen
Fuldmægtig
Tel. +45 72 37 12 91
Mail SHB@skm.dk
Skatteministeriet/Ministry of Taxation
Nicolai Eigtveds Gade 28
DK 1402 - København K
Mail skm@skm.dk
Web www.skm.dk
Skatteministeriet
Att.: Susi Hjorth Bærentzen
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
29. oktober 2014
Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, sel-
skabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Dansk Erhverv har den 2. oktober 2014 modtaget et udkast til lov om ændring af kildeskatteloven,
kursgevinstloven, selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love i høring.
Lovforslaget harmoniserer reglerne for exitbeskatning og der indføres bl.a. adgang for fysiske
personer til at kunne vælge henstand med betaling af exitskatter på aktiver, der udgår af dansk
beskatning, mod en forrentning af henstandsbeløbet. Endvidere justeres med lovforslaget reglen
om skattefrihed for datterselskabsudbytter som følge af en ændring af moder- og datterselskabs-
direktivet. Det indebærer, at dansk beskattede moderselskaber generelt bliver skattepligtige af
udbytter fra datterselskaber, i det omfang udbyttebetalingerne er fradragsberettigede i dattersel-
skabslandet.
Herudover justeres reglerne om rentefradragsbegrænsning, således at en velkonsolideret koncern
ikke fradragsbeskæres, hvis nettofinansieringsudgifterne består af nettokurstab på fordringer, der
overstiger indkomstårets nettorenteindtægter. Det foreslås endvidere, at kursgevinstloven juste-
res således, at det bliver muligt at vælge lagerbeskatning af valutakursændringer og asymmetri i
beskatningen af gæld i fremmed valuta, der følger af valgfriheden med hensyn til opgørelsesprin-
cip på fordrings- og gældssiden, fjernes.
Endelig indeholder lovforslaget en række justeringer, der har relevans for beskatningen af selska-
ber og erhvervsdrivende.
Exitbeskatning
Dansk Erhverv er overordnet i mod exitbeskatningsregler, der medfører en skattemæssig for-
skelsbehandling alt efter om, man bliver boende her i landet eller flytter til udlandet.
Dansk Erhverv anerkender dog, at henstandsordningen er bedre end de tidligere exitbeskatnings-
regler, men mener fortsat, at det er problematisk, at der skal afdrages på en fortjeneste, som end-
nu ikke er aktualiseret.
JAR/JAR
jar@danskerhverv.dk
Side 1/2
På den baggrund mener Dansk Erhverv ikke, at henstandsordningen skal gøres tidsbegrænset, da
der ellers fortsat vil være en forskelsbehandling mellem flytninger internt i Danmark og mellem
Danmark og EU/EØS landene.
Udover ovennævnte forskelsbehandling, så medfører lovforslaget tillige en yderligere forskelsbe-
handling, idet flytning til et land udenfor EU (f.eks. USA) stadig vil medføre fuld exitbeskatning
uden mulighed for henstand.
Dansk Erhverv mener på den baggrund, at lovforslaget bør udvides til alle lande, hvormed Dan-
mark har indgået dobbeltbeskatningsaftaler og aftaler om udlevering af oplysninger mv.
Øvrige forslag
Dansk Erhverv har ikke nogen bemærkninger til de øvrige dele af lovforslaget.
Dansk Erhverv stiller sig naturligvis til rådighed for uddybende kommentarer.
venlig hilsen
Jacob Ravn
Skattepolitisk chef
Side 2/2
30. oktober 2014
Side 1/3
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
DK 1402 København K
Svar sendt pr. mail til: juraogsamfundsoekonomi@skm.dk, shb@skm.dk og
mak@skm.dk.
HØRING VEDRØRENDE FORSLAG TIL LOV OM ÆNDRING AF
KILDESKATTELOVEN, KURSGEVINSTLOVEN, SELSKABSSKATTELOVEN,
VIRKSOMHEDSSKATTELOVEN OG FORSKELLIGE ANDRE LOVE.
Dansk Fjernvarme har den 2. oktober 2014 modtaget ovennævnte høring, og vi har
følgende bemærkninger til forslaget om ændring af selskabsskatteloven § 3, stk. 1,
nr. 4, 2. pkt.
Overordnede bemærkninger
SKAT’s fortolkning af bestemmelserne i selskabsskatteloven § 3, stk. 1, nr. 4 om
betinget skattefritagelse for fjernvarmeværker er meget snævert, hvilket i høj grad
vanskeliggør en hensigtsmæssig tilrettelæggelse af driften i branchen. Dansk
Fjernvarme imødeser derfor, at det bliver muligt at udøve sideordnede aktiviteter i
skattepligtige datterselskaber, uden at den samlede indkomst bliver skattepligtig.
Konkrete bemærkninger
1. Udskillelse af el-produktion i særskilt selskab
Lovforslaget mangler efter Dansk Fjernvarmes opfattelse en præcisering af
rammerne for anvendelsen af den nye bestemmelse. Således er der ikke anført,
om en varmeforsyning, der producerer fjernvarme på både ikke-elproducerende
anlæg som for eksempel en halm- eller gaskedel, og på et motoranlæg, der i
samproduktion producere el og varme, kan udskille el-produktionen i et særskilt
selskab, og dermed opnå skattefritagelse for produktion af varme.
Varmeforsyninger med el-produktion er skattepligtige efter SEL § 1, stk. 1 nr. 2 e.
Et varmeværk vil efter de nuværende bestemmelser blive omfattet af skattepligt
efter SEL § 1, skt. 1, nr. 2 e, hvis værket etablerede et solcelleanlæg, som ville
blive tilsluttet det offentlige el-net.
1
På tilsvarende måde vil et fjernvarmeværk, som
1
Der henvises et bindende svar fra SKAT: SKM2013.449.SR Varmeværk – etablering af solcelleanlæg
– subjektiv skattepligt.
30. oktober 2014
Side 2/3
anskaffer en el-producerende gasmotor, blive skattepligtige af både indtægten ved
el- og varmeproduktionen.
Med gennemførelsen af lovforslaget må det antages, at en varmeforsyning kan
udskille el-produktionen i et særskilt selskab, der er skattepligtigt efter SEL § 1, stk.
1, nr. 2 e, og fortsat være undtaget for skattepligt efter SEL § 3, stk. 1, nr. 4 af
produktion af varme.
2. Tiltag omfattet af begrebet sideordnet aktivitet
I lovforslaget er som eksempler på sideordnede aktiviteter nævnt udførelse af
drifts- og administrationsopgaver for andre værker, levering af serviceydelser og
fjernafkøling.
Af andre tiltag, der ikke er omfattet varmeforsyningsloven, kan desuden nævnes
levering af fjernvarme til procesformål, udlejning af lokaler i driftsbygninger til
andre, udlejning af jord anskaffet til senere brug for eksempelvis et solfangeranlæg
m.v. For ikke at blive omfattet af skattepligt for produktion og levering af fjernvarme
må det antages, at et fjernvarmeværk kan udskille sådanne aktiviteter i et
skattepligtigt datterselskab efter de nye bestemmelser.
3. Afsluttende bemærkninger
Både varmeværker og kraftvarmeværker er underlagt ”hvile-i-sig-selv” princippet i
varmeforsyningsloven. Efter disse bestemmelser skal prisen fastsættes med
udgangspunkt i den omkostningsbestemte pris. De drives derfor ikke med
fortjeneste for øje, men med henblik på at forsyne forbrugerne med varme til den
billigst mulige varmepris. Som følge heraf virker det utilsigtet, at varmeforbrugerne
får en stigning i varmeprisen, hvis varmeværket skal betale skat, for slet ikke at tale
om stigningen, der vil følge af de merudgifter værkerne vil få til administration og
revision ved at blive skattepligtige.
Hvis et fjernvarmeværk levere fjernvarme til procesformål, producerer fjernkøling,
eller levere tjenesteydelser til andre, og prisfastsættelsen tager udgangspunkt i den
omkostningsbestemte pris efter varmeforsyningslovens kapitel 4, burde værket
som udgangspunkt slet ikke blive skattepligtig af de pågældende aktiviteter. Dansk
30. oktober 2014
Side 3/3
Fjernvarme kan derfor kun opfordre til, at fjernvarmeværker, som leverer
’sideordnede aktiviteter’, til en omkostningsbestemt pris, slet ikke bliver omfattet af
skattepligten. Herved undgår værkerne også at skulle bruge ressourcer på at
oprette datterselskaber og efterfølgende udskille omkostninger medgået til de
pågældende aktiviteter.
Mange el-producerende værker modregner årets el-indtægter i de samlede
produktionsomkostninger. Selv om salget af el sker på et kommercielt marked
bliver indtægten herfra således indregnet i opgørelsen af værkets indkomst, der er
reguleret efter varmeforsyningslovens prisbestemmelser. Også i disse tilfælde bør
overvejes om det er hensigtsmæssigt at indkomsten er skattepligtig, da
fjernvarmeværkets indkomst som helhed er omfattet af ”hvile-i-sig-selv”-princippet.
Med venlig hilsen
Birgitte V Faaborg · Økonomisk konsulent
Dansk Fjernvarme
bvf@danskfjernvarme.dk
Telefon+45 7630 8000
*SAG*
*SAGDI-2014-05070*
Høringssvar vedr. udkast til lov om ændring af kildeskatteloven, kursge-
vinstloven, selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og forskellige
andre love, jf. Skatteministeriets j.nr. 14-0660343
Skatteministeriet har ved brev af 2. oktober 2014 udbedt sig DI’s bemærkninger til ud-
kast til forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatte-
loven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love (Exitskat og henstand for fysi-
ske personer, gennemførelse af ændring af moder-/datterselskabsdirektivet, justering af
rentefradragsbegrænsningsreglerne og opgørelsesprincipper for fordringer og gæld
m.v.).
Lovforslaget anfører at have to overordnede formål. Dels at foretage en række tilpasnin-
ger som følge af EU-retten, dels at sikre en større grad af fleksibilitet i forhold til anven-
delsen af en række erhvervsrelaterede bestemmelser.
DI skal indledningsvist bemærke, at DI generelt kvitterer for administrative forenklinger
og øget fleksibilitet, som tilsigter at tilpasse skattereglerne til den måde virksomhederne
indretter sig på af forretningsmæssige årsager.
I det følgende knyttes DI’s bemærkninger til udvalgte delelementer i udkastet til lovfors-
lag.
Fysiske personer og exitskat
Selvstændigt erhvervsdrivende, der bliver exitbeskattet af aktiver som følge af, at disse
ikke længere omfattes af en dansk beskatningsret, skal efter gældende regler betale den
opgjorte exitskat uden mulighed for udskudt betaling.
DI anerkender, at forslaget samlet set er en forbedring af reglerne, som dog i det væsent-
ligste næppe går videre, end Danmark allerede er forpligtet til efter EU’s regler om fri
bevægelighed mv.
DI havde gerne set, at reglerne om henstand med betalingen af gennemført avancebe-
skatning ved fraflytning – såvel for selskaber som for personer - i højere grad fulgte det
faktiske tidspunkt for realiseringen af aktiverne, ligesom DI finder, at den fastsatte
mindstesats for forrentning af henstandssaldoen under hensyn til det aktuelle renteni-
veau må anses for unødig byrdefuld og i vejen for opfyldelse hensigten om rimelig hen-
stand med skattebetalingen.
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
30. oktober 2014
SUHB
DI-2014-05070
Rentefradragsbegrænsningsreglerne
Som de nuværende regler om rentefradragsbegrænsning er udformet, kan de medføre, at
velkonsoliderede koncerner får beskåret deres fradrag for renteudgifter, hvis der er et
stigende renteniveau med faldende obligationskurser til følge. Dette er uhensigtsmæssigt
og i modstrid med intentionerne bag reglerne.
Der er derfor foreslået en justering af reglerne således, at der som udgangspunkt ikke
skal ske fradragsbeskæring, i det omfang nettofinansieringsudgifterne består af netto-
kurstab på fordringer, der overstiger koncernens samlede nettorenteindtægter. Fra-
dragsbeskæringen opretholdes dog, i det omfang kurstabet skyldes, at fordringens an-
skaffelsessum er højere end den aftalte indfrielsessum.
I forbindelse med, at rentefradragsbegrænsningsreglerne nu er foreslået ændret for at
opnå mere hensigtsmæssige skatteregler for velkonsoliderede koncerner, er det DI’s op-
fattelse, at man mere overordnet bør se på og revurdere, hvilken adfærd man med disse
regler søger at begrænse.
De nugældende regler blev i det væsentligste indført ved et erklæret indgreb mod kapi-
talfonde mv. i 2007. Efterfølgende har det vist sig, at virksomheder med en almindelig
grad af fremmedfinansiering også rammes af disse regler, hvilket næppe var det oprinde-
lige formål. Således bliver virksomheder, der ud fra en forretningsmæssig tilgang har en
optimal eller endog lav grad af fremmedfinansiering fortsat ramt af disse regler. Når fle-
re højt ratede virksomheder med en normalt grad af fremmedfinansiering rammes af
disse regler skyldes det bl.a., at den rente, de finansierer sig ved på de internationale
kreditmarkeder, er noget højere end den rente, SKAT lægger til grund ved beregningen
af det tilladte skattemæssige rentefradrag.
Det forhold, at danske virksomheder afskæres fra at trække sine marginale renteom-
kostninger fra skattemæssigt, gør, at den marginale investering, man vil foretage, skal
være væsentlig mere profitabel for at være aktuel end ved fuldt fradrag for marginale
renteomkostninger. Altså vil færre ofte samfundsmæssigt ønskede investeringer være
rentable for virksomhederne.
Det er derfor DI's opfattelse, at der er grundlag for et mere omfattende eftersyn af rente-
begrænsningsreglerne.
Moder-/ datterselskabsdirektivet
Formålet med lovændringen er at implementere ændringen af moder-/ datterselskabsdi-
rektivet, som i det væsentligste indebærer, at medlemslandene skal beskatte modersel-
skabet i et givet EU land af modtagne udbytter, i det omfang betalingen er fradragsberet-
tiget for datterselskabet i et andet EU-land.
Det er foreslået, at ændringen af moder-/ datterselskabsdirektivet gennemføres ved at
ændre selskabsskattelovens § 13 således, at danske moderselskaber er skattepligtige af
udbyttebetalinger på datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, i det omfang udbyt-
tebetalingerne er fradragsberettiget i datterselskabet.
DI anerkender, at ændringen overordnet er en implementering af direktivet, som derfor
ikke giver anledning til yderligere bemærkninger.
Fjernvarmeværker og sideordnet aktivitet
Fjernvarmeværker er omfattet af en betinget skattefritagelse. De bliver efter de nugæl-
dende regler skattepligtige af deres samlede indkomst, hvis de bevæger sig uden for de-
res kerneaktivitet – produktion af varme. For at understøtte et allerede eksisterende be-
hov for strukturelle tilpasninger i en branche, som består af mange små og mellemstore
virksomheder, der tillige har fået flere administrative opgaver, er det foreslået, at vær-
kerne får mulighed for at udøve sideordnede aktiviteter i skattepligtige datterselskaber,
uden at de mister skattefriheden for indkomst fra deres kerneaktiviteter.
DI kvitterer for, at forslaget er med til at sikre en større grad af fleksibilitet i forhold til
anvendelsen af skattereglerne på fjernvarmeværkers aktivitet.
Ændring af procentsatsen for indeholdelse af kildeskat samt indkomstskat ved udbeta-
ling og godskrivning af royalty og renter
Der er ved lov nr. 792 af 28. juni 2013 gennemført en gradvis nedsættelse af selskabs-
skattesatsen, således at den fra og med indkomståret 2016 er 22 pct. I konsekvens heraf
blev procentsatsen for indeholdelse af kildeskat ved udlodning af udbytte til selskaber
nedsat fra 25 pct. til 22 pct. for udbytte, der udloddes den 1. januar 2014 eller senere.
Der blev imidlertid ikke samtidig foretaget en ændring af kildeskattelovens bestemmel-
ser om indeholdelse af kildeskat ved udbetaling og godskrivning af royalty og renter, li-
gesom der ikke samtidig blev foretaget en ændring af selskabsskattelovens bestemmelser
om indkomstskat for renter, afståelsessummer og royalty.
Da satsen for indeholdelse ved udbetaling og godskrivning af royalty og renter hidtil har
været den samme som ved betaling af udbytte, er det foreslået, at satsen for indeholdelse
af kildeskat ved udbetaling og godskrivning af royalty og rente tilsvarende nedsættes til
22 pct.
Ligeledes er det foreslået, at indkomstskatten for renter, afståelsessummer og royalty
nedsættes til 22 pct.
DI er enig i, at de foreslåede ændringer er en naturlig følge af den nedsatte selskabsskat-
tesats.
Med venlig hilsen
Sune Hein Bertelsen
Chefkonsulent
H Ø R I N G
Finanssektorens Hus
Amaliegade 7
DK-1256 Copenhagen K
Telefon 3370 1000
Fax 3393 0260
mail@finansraadet.dk
www.finansraadet.dk
Kontakt
Direkte
Journalnr.
Dok. nr. -v
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
juraogsamfundsoekonomi@skm.dk,
shb@skm.dk
mak@skm.dk
Høringssvar vedr. udkast til lov om ændring af kildeskatteloven,
kursgevinstloven, selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og
forskellige andre love
Skatteministeriet har den 2. oktober 2014 sendt udkast til lov om ændring
af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven, virksomheds-
skatteloven og forskellige andre love i høring.
Finansrådet har følgende bemærkninger hertil.
Selskabsskattelovens (SEL) § 11B foreslås justeret, således at der som ud-
gangspunkt ikke skal ske fradragsbeskæring, såfremt nettofinansieringsud-
gifterne består af nettokurstab på fordringer, der overstiger koncernens
samlede nettorenteindtægter. Fradragsbeskæringen opretholdes dog i det
omfang kurstabet skyldes, at fordringens anskaffelsessum er højere end den
aftalte indfrielsessum.
En række ejendomsselskaber er for tiden i den situation, af de for år tilbage
optog realkreditlån med variabel rente til finansiering af ejendomskøbet.
Efterfølgende afdækkede de deres finansieringsrisiko ved af indgå en rente-
swap, ifølge hvilken de forpligter sig til at betale en fast rente mod at mod-
tage en variabel rente, svarende til den rente de er forpligtet til at betale på
deres realkreditlån. Det svarer til, at de havde optaget et fast forrentet re-
alkreditlån.
De efterfølgende store rentefald indebærer, at der er store urealiserede
kurstab på de indgåede renteswaps, da selskabet har forpligtet sig til at be-
tale en efter dagens forhold højere fast rente. Kurstabet realiseres for-
holdsmæssigt hver gang, der udveksles rentebetalinger på swappen. Når
der realiseres et kurstab, bevirker det samtidig, at det urealiserede kurstab
på renteswappen reduceres tilsvarende, forudsat at det generelle renteni-
veau ikke ændres. Det realiserede kurstab indgår på normal vis i beregning
af en eventuel fradragsbeskæring.
Problemstillingen opstår tilsvarende, hvis et selskab har valgt kun at afdæk-
ke sig for en del af lånets løbetid, men nu efterfølgende som følge af de fal-
dende renter ønsker at foretage en fuldstændig afdækning af renten i hele
lånets løbetid, og derved sikre sig samlet set en fast lav finansieringsom-
kostning på deres variable realkreditlån.
Side 2
Journalnr. [Journal Number]
Dok. nr. [Document ID Value]-
v[Version]
Som Skatteministeriet anfører i sit lovforslag, vil renteniveauet på længere
sigt stige, hvilket vil indebære, at markedsværdien af renteswappen vil sti-
ge. Finansrådet foreslår, at denne stigning skal kunne modregnes i det
fremførbare tab på den tidligere indgåede swap. Dette vil medføre, at sel-
skabet på længere sigt alene vil blive beskattet af en samlet positiv udvik-
ling i renteswappens markedsværdi.
På samme måde som det forekommer uhensigtsmæssigt, at velkonsolidere-
de koncerner risikerer at blive fradragsbeskåret som følge af stigende ren-
teniveau med faldende kursfald på deres obligationsbeholdninger til følge,
forekommer det uhensigtsmæssigt at selskaber, der har afdækket deres
belåning af fast ejendom med renteswaps ikke ubegrænset kan fremføre
dette tab i gevinster på nye swaps, der afdækker lån med sikkerhed i fast
ejendom, jf. nærmere nedenfor.
Kapitalfondsindgrebet mv.
De i 2007 i SEL § 11 indførte bestemmelser blev indført som en reaktion på
visse kapitalfondes finansieringsstruktur, idet disse ved opkøb af danske
virksomheder kunne reducere deres skattepligtige indkomst til Danmark
med store renteudgifter. Indgrebet ramte tillige en meget stor gruppe inve-
steringstunge danske virksomheder - typisk industrivirksomheder og ejen-
domsselskaber.
Den meget store økonomiske aktivitet i årene 2003-2006 skabte forvent-
ning om et stigende renteniveau. Dette førte til indgåelse af et betydeligt
antal renteswaps, hvor virksomhederne påtog sig at betale en fast rente
mod at modtage en variabel rente svarende til virksomhedens bestående
lån.
Renteniveauet var på det tidspunkt typisk 4,5 % til 5,5 %, men frygten var
en væsentlig højere rente, hvilket var rationalet for at låse en høj variabel
rente til en fast rente. I de følgende to år – og også gennem højkonjunktu-
ren - forblev renten dog lav, og efter krisen var den kraftigt faldende.
De pågældende industrivirksomheder og ejendomsselskaber har fortsat de-
res renteswaps, jf. nærmere nedenfor.
De samme virksomheder rammes endvidere tillige af andre elementer i ka-
pitalfondsindgrebet, nemlig SEL § 11 B, stk. 2, hvor rentesatsen på forrent-
ning af aktiver opgjort til skattemæssige værdier fra 2009 har været falden-
de til et niveau langt under den fastsatte rente i den indgåede renteswap, jf.
eksempel 1 og 2 nedenfor.
Eksempel 1
En virksomhed, der i 2005 indgik en renteswap til en fast rente på 5,5 % for
at sikre, at den også i fremtiden kunne betale sine forpligtelser får i 2013
beskåret sine renteudgifter til 3 % - og i 2014 til 4,2 % - hvis den samlet er
omfattet af SEL § 11 B, stk. 1 og SEL § 11 C, stk. 1 samt SEL § 12, stk. 2.
Side 3
Journalnr. [Journal Number]
Dok. nr. [Document ID Value]-
v[Version]
Eksempel 2
Et ejendomsselskab med en egenkapital på 150 mio. kroner anskaffede i
2004 en ejendomsportefølje på 750 mio. kroner og beslutter efter rådgiv-
ning at etablere en renteswap på sine F1 lån med på det tidspunkt en varia-
bel rente på 4,5 %.
Renteswappen medfører, at den samlede faste rentebetaling bliver 5,5 %,
hvorfor selskabet betaler 1 % for at låse renten fast. I 2013 kan ejendom-
menes handelsværdi opgøres til 1.100 mio. kroner.
Ejendomsselskabet skal stadig anvende den oprindelige anskaffelsessum
efter SEL § 11, stk. 2 og får derved begrænset sine renteudgifter på
33 mio. kroner til 21,3 mio. kroner.
Det indebærer en merskat på knap 3 mio. kroner, alene fordi rentesatsen
efter SEL § 11, stk. 2 er bestemt af ”den øjeblikkelige markedsrente”, mens
virksomhedens renteniveau er låst til et højere niveau i mange år ud i frem-
tiden.
Forslag vedrørende justering af SEL § 11 B, stk. 10, 2. pkt.
I forbindelse med nærværende lovforslag om justering af fradragsbegræns-
ningsreglerne, forslår Finansrådet en justering af SEL § 11 B, stk. 10,
2. pkt., som er sålydende:
”Uanset 1. pkt. kan beskårne urealiserede kurstab på en renteswap vedrø-
rende lån med sikkerhed i fast ejendom fremføres i kontraktens løbetid til
fradrag i urealiserede kursgevinster på samme kontrakt og i realiserede
kursgevinster på samme kontrakt, der realiseres i det indkomstår, hvor kon-
trakten ophører.”
For at undgå ”fastlåsning” af selskaber, der har afdækket deres belåning af
fast ejendom med renteswaps, bør et realiseret kurstab på en ophørt rente-
swap vedrørende lån med sikkerhed i fast ejendom således kunne fremføres
tidsubegrænset i urealiserede og realiserede kursgevinster på en tilsvarende
kontrakt, der vedrører lån med sikkerhed i fast ejendom.
Med de nugældende regler opstår der en uheldig situation for selskaber, der
har afdækket deres realkreditlån med en renteswap for at skabe sikkerhed
for fremtidige finansieringsudgifter. Ønsker selskabet at omlægge deres re-
alkreditlån - eksempelvis fordi der ønskes en forlængelse af løbetiden - er
den oprindeligt indgåede swap ikke længere hensigtsmæssig risikoafdæk-
ning, da restløbetiden på swappen og det nye låns løbetid vil være forskelli-
ge.
En omlægning af renteswappen, således at der bliver sammenfald i løbeti-
derne, vil betyde, at et evt. urealiseret kurstab på renteswappen realiseres
og efter de gældende regler omfattes af den generelle rentebeskæring, da
et realiseret kurstab på finansielle kontrakter, der fradragsbeskæres efter
Side 4
Journalnr. [Journal Number]
Dok. nr. [Document ID Value]-
v[Version]
§ 11 B, stk. 10, 1. pkt., kun kan modregnes i de tre efterfølgende ind-
komstår.
Den foreslåede ændring vil gøre det muligt for selskaber at fremføre det
realiserede kurstab til fradrag i fremtidige urealiserede og realiserede gevin-
ster på nye indgåede renteswaps, der afdækker lån med sikkerhed i fast
ejendom.
Sikre konkurrence og mobilitet
Også for at fremme den fri konkurrence bør reglerne ændres. Med de nuvæ-
rende regler er kunden bundet til det pengeinstitut, som den oprindelige
renteswap er indgået med - også selvom den underliggende finansiering af
den faste ejendom flyttes til et andet realkredit- eller pengeinstitut. Flyttes
renteswappen, skal der optages en ny renteswap, hvorved der realiseres et
tab, der kun kan fremføres i tre år.
Da det urealiserede kurstab på renteswappen risikerer fradragsbeskæring
ved skift af modpart vil det naturligvis afholde mange fra at skifte pengein-
stitut. Et skifte af det underliggende realkreditlån vil ikke have tilsvarende
begrænsninger.
De nuværende regler mindsker også incitamentet til afhændelse af fast
ejendom - og dermed selskabernes vækstmulighed og mobilitet, da et ejen-
domssalg efter de gældende regler vil have byrdefulde skattemæssige kon-
sekvenser, hvis der er indgået en swap til afdækning. I denne situation rea-
liseres et kurstab på swappen, der fradragsbeskæres og i værste fald bort-
falder fuldstændig efter 3 år, selvom swappen har afdækket finansieringen
af ejendommen. Samtidig er gevinsten på ejendommen skattepligtig, hvilket
er en meget uheldig konsekvens af den nugældende formulering af SEL §
11B, stk. 10, 2. pkt.
Erhverves der en ny ejendom, hvor finansieringen også afdækkes med en
renteswap for at sikre en fast rente, vil det betyde, at selskabet beskattes af
fremtidige værdistigninger på den nye swap uden mulighed for at modregne
i det realiserede tab på den oprindelige swap, hvis gevinster opstår efter
mere end 3 år.
I tillæg til de foreslåede ændringer skal Finansrådet således opfordre Skat-
teministeriet til at ændre SEL § 11 B, stk. 10, 2. pkt., således at de ovenfor
beskrevne effekter for industrivirksomheder og ejendomsselskaber virksom-
heder elimineres.
Med venlig hilsen
[Responsible Display Name]
Direkte [Responsible phone]
[Responsible email]
Fra: Ministerbetjening (FT)
Til: Susi Hjorth Bærentzen; Margrete Kiil; JP-Jura og Samfundsøkonomi
Cc: Ministerbetjening (FT)
Emne: SV: Høring - Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Dato: 6. oktober 2014 13:35:37
Vedhæftede filer: image002.png
Finanstilsynet har ingen bemærkninger.
Med venlig hilsen
Belal Yassin
Ministerbetjening
Juridisk Kontor
__________________________________________________
Århusgade 110, 2100 København Ø
Tlf.: +45 33 55 82 82 / Fax: +45 33 55 82 00
Direkte tlf.: +45 41 93 35 54
mailto:bya@ftnet.dk
www.finanstilsynet.dk
Fra: SEKO5-Postkasse
Sendt: 2. oktober 2014 15:35
Til: Ministerbetjening (FT)
Emne: VS: Høring - Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Tvf.
Fra: Lone Madsby (FT) På vegne af Finanstilsynets officielle postkasse (FT)
Sendt: 2. oktober 2014 15:30
Til: SEKO5-Postkasse
Emne: VS: Høring - Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Fra: Susi Hjorth Bærentzen [mailto:SHB@skm.dk]
Sendt: 2. oktober 2014 15:29
Til: 'ae@ae.dk'; 'knud@agroskat.dk'; 'ac@ac.dk'; 'bec@bec.dk'; 'info@cepos.dk'; 'cevea@cevea.dk';
'info@shipowners.dk'; 'Danmarks@skibskreditfond.dk'; 'info@danskbyggeri.dk'; 'info@danskenergi.dk';
'hoeringssager@danskerhverv.dk'; 'danskgartneri@danskgartneri.dk'; 'info@d-i-f.dk';
'mail@danskeadvokater.dk'; 'regioner@regioner.dk'; 'info@fondsmaeglerforeningen.dk'; 'skatafd@di.dk';
'post@domstolsstyrelsen.dk'; 'dvca@dvca.dk'; 'info@ejendomsforeningen.dk'; 'mail@finansraadet.dk';
Finanstilsynets officielle postkasse (FT); 'FK@FMF.DK'; 'fsr@fsr.dk'; 'ftf@ftf.dk'; 'hvr@hvr.dk'; 'info@ifr.dk';
'jndata@jndata.dk'; 'kl@kl.dk'; 'info@ifb.dk'; 'lo@lo.dk'; 'info@ld.dk'; 'penst@penst.dk';
'mail@danskfjernvarme.dk'; se under SKAT; JP-Jura Skat; Jesper Kiholm Andersen; 'sfr@sfr.dk'; 'vfl@vfl.dk';
'vp@vp.dk'; 'aeldresagen@aeldresagen.dk'
Emne: Høring - Forslag til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Til organisationerne
Hermed fremsendes udkast til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Vedlagt er desuden:
1) Høringsbrev
2) Høringsliste
3) Resumé
4) Lovforslaget
5) Høringsliste
I høringsbrevet beder Skatteministeriet venligst om, at eventuelle bemærkninger sendes til shb@skm.dk,
mak@skm.dk og juraogsamfundsoekonomi@skm.dk senest 30. oktober 2014.
Med venlig hilsen
Susi Hjorth Bærentzen
Fuldmægtig
Tel. +45 72 37 12 91
Mail SHB@skm.dk
Skatteministeriet/Ministry of Taxation
Nicolai Eigtveds Gade 28
DK 1402 - København K
Mail skm@skm.dk
Web www.skm.dk
FSR – danske revisorer
Kronprinsessegade 8
DK - 1306 København K
Telefon +45 3393 9191
fsr@fsr.dk
www.fsr.dk
CVR. 55 09 72 16
Danske Bank
Reg. 9541
Konto nr. 2500102295
Skatteministeriet
Nicolai Eigtveds Gade 28
1402 København K
2. november 2014
Ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven,
selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og
forskellige andre love H248-14
Skatteministeriet har d. 2. oktober 2014 fremsendt ovennævnte udkast til FSR-
danske revisorer med anmodning om bemærkninger.
FSR har gennemgået udkastet og har følgende kommentarer hertil:
§ 1 - Kildeskatteloven
Vi forstår den foreslåede § 10 således, at den også omfatter aktiver knyttet til et
udenlandsk fast driftssted, samt ejendomme beliggende i udlandet, forudsat at
Danmark ikke efter en eventuel DBO er afskåret fra at beskatte indkomsten
heraf. Skatteministeriet bedes bekræfte, at dette er korrekt.
Efter lovforslagets § 11, nr. 6 gives der creditlempelse for den skat, som den
pågældende udenlandske stat ville kunne have pålignet, hvis det faste driftssted
eller den faste ejendom var blevet afstået på tidspunktet for personens
skattepligtsophør i Danmark. Bestemmelsen svarer ifølge bemærkningerne til
den eksisterende bestemmelse i LL § 33, stk. 5 ved ophør af selskabers fulde
skattepligt.
Skatteministeriet bedes oplyse, hvilke dokumentationskrav der stilles ved
anvendelsen af denne lempelsesmulighed.
Skatteministeriet bedes endvidere oplyse, om der ved opgørelsen af den skat,
der kunne være pålignet i udlandet, skal tages hensyn til eventuelle udenlandske
regler om genanbringelse af fx ejendomsavancer? Dette bør efter FSRs opfattelse
ikke være tilfældet, idet sådanne genanbringelser alene indebærer en
skatteudskydelse og ikke en permanent reduktion af den udenlandske skat.
Tilsvarende skatteudskydelsesmuligheder findes ikke i Danmark, alene af den
grund at der jo er tale om skattepligtsophør.
Side 2
Exitskat og henstand for fysiske personer
Vi noterer os overordnet i forhold til de foreslåede forfaldsbestemmelser, at disse
følger systematikken for de nu gældende forfaldsbestemmelser for selskabers
exitskat.
Der forfalder således som minimum 1/7 af den beregnede exitskat hvert år,
hvorfor der maksimalt gives henstand med betalingen af den beregnede exitskat
i 7 år. Derudover forrentes henstandsbeløbet.
Der indrømmes alene adgang til henstand med betalingen af exitskatten, hvis
personen flytter til et EU/EØS land.
Som udgangspunkt er EU-Domstolens praksis for exitskatter, at der skal
indrømmes henstand indtil det tidspunkt, hvor aktivet afstås. Dette er særligt
fastslået for exitskat på aktier for personer i EU-Domstolens sag C-470/04 (N-
sagen).
For selskaber har EU-Domstolen fastslået, at henstanden også som
udgangspunkt skal gælde, indtil aktivet faktisk afstås, men EU-Domstolen har
dog også slået fast, at for aktiver, der ikke er bestemt til at blive afstået, kan
medlemsstaterne fastsætte et tidligere forfaldstidspunkt (C-261/11 –
kommissionen mod Danmark). Denne adgang til et tidligere forfaldstidspunkt er
snævert begrænset til aktiver, der ikke er bestemt til at blive afstået.
For alle aktiver, der omfattes af nærværende forslag om exitskatteregler, gælder
at henstanden ikke løber til det tidspunkt, hvor aktivet afstås. Der bør derfor ske
en tilpasning af forslaget således, at beskatningen før afståelse begrænses til
aktiver, der er bestemt til ikke at blive afstået, idet forslaget som det foreligger
ikke overholder EU-retten.
§ 2 - Kursgevinstloven
Vi noterer os med glæde, at muligheden for at selskaber kan anvende
lagerprincippet for kursgevinst-og tab som følge af valutakursændringer, uden
samtidig anvendelse af lagerprincippet for kursgevinst-og tab på selve
fordringen/gælden, nu foreslås genindført. Som FSR påpegede ved fjernelsen af
denne mulighed i 2010, var der ingen reale hensyn der kunne begrunde
fjernelsen, og vi kan derfor kun tilslutte os, at det bliver muligt at vælge dette
princip. Vi noterer os også med tilfredshed, at selskaber, der i 2010 valgte
lagerprincippet for koncernfordringer, og som derfor kan være blevet ramt af
Side 3
asymmetrisk beskatning af urealiserede gevinster og tab på sådanne fordringer,
får mulighed for at vælge dette princip med tilbagevirkende kraft fra og med
indkomståret 2010. Det er beklageligt, at det tog fire år at få fjernet denne
urimelige asymmetri, men det er dog langt bedre sent end aldrig.
Vi skal påpege et væsentligt administrativt problem i relation til rentefordringer
på koncernforbundne selskaber.
Det følger af SKM 2012.219.SR, at rentefordringer på koncernforbundne
selskaber ikke er omfattet af KGL § 4, og derfor heller ikke af undtagelsen i KGL
§ 25, stk. 3, 2. punktum. Dette medfører, at det er obligatorisk at anvende
lagerprincippet for rentefordringer på koncernforbundne selskaber.
Langt de fleste selskaber må antages at ville benytte muligheden for at overgå til
at anvende lagerprincippet alene for valutakursreguleringer på
koncernfordringer, da dette vil svare til, hvorledes de pågældende fordringer
behandles regnskabsmæssigt, mens næppe nogen selskaber fremadrettet vil
anvende lagerprincippet på selve hovedstolen (grundet den asymmetriske
beskatning af kursgevinster og kurstab).
Ovenstående vil samlet medføre, at et betydeligt antal selskaber fremadrettet for
rentefordringer på koncernforbundne selskaber vil benytte lagerprincippet for
valutakursreguleringer og skal benytte lagerprincippet for værdireguleringer af
selve rentefordringen, mens de på hovedstolen kun vil benytte lagerprincippet for
valutakursreguleringer.
Det er ikke hensigtsmæssigt, at der for rentefordringer er et tvungent
lagerprincip, mens den asymmetriske beskatning af kursgevinst og kurstab på de
underliggende koncernfordringer medfører, at de fleste selskaber vil se sig
nødsaget til at anvende realisationsprincippet for hovedstolen. Der bør være
valgfrihed for både rentefordringer og for selve hovedstolen. Dette bør gælde fra
og med 2010, således at selskaber fra og med 2010 kan vælge at anvende
lagerprincippet alene for valutakursændringer for såvel koncernfordringer som
for rentefordringer på koncernforbundne selskaber.
Et eventuelt valg af lagerprincippet for valutakursreguleringer omfatter
valutakursreguleringer på alle fordringer og al gæld, jf. den foreslåede
nyaffattelse af KGL § 25, stk. 4, nr. 3. Det følger endvidere af den foreslåede
bestemmelses 3. pkt. at:
Side 4
”Ved anvendelse af lagerprincippet, jf. 1. pkt., nr. 1 og 2, opgøres gevinst og tab
på grundlag af valutakurserne på tidspunktet for fordringens erhvervelse
henholdsvis gældens påtagelse uden hensyn til ændringer i valutakurserne.”
Det ovenfor citerede omfatter koncernfordringer, vederlagsfordringer samt gæld
optaget til handel på et reguleret marked. Umiddelbart forekommer der at
mangle en tilsvarende bestemmelse for opgørelse af kursgevinst og –tab på
øvrige fordringer, for hvilke det er obligatorisk at anvende lagerprincippet? Valg
af lagerprincippet for valutakursreguleringer omfatter jo alle fordringer og al
gæld. Der bør derfor efter FSRs opfattelse indsættes en tilsvarende bestemmelse
i KGL § 25, stk. 3, således at det sikres, at valutakursreguleringer på fx
fordringer, der ikke er vederlagsfordringer eller koncernfordringer, ikke skal
reguleres både efter KGL § 25, stk. 3, 1. pkt. og efter KGL § 25, stk. 4, nr. 3.
§ 3 – Selskabsskatteloven
Ændring af rentefradragsbegrænsningen
Der foreslås i § 3, nr. 4 en ændring af SEL § 11 B, stk. 1, 3.-5- pkt., der
omhandler nettokurstab på fordringer.
I forbindelse med indførsel af den nugældende regel i SEL § 11 B, stk. 1, 3.-5.
pkt. ved L 23 (FT 2008/09) svarede Skatteministeriet i høringsskemaet til FSRs
høringskommentar om nettokurstab og fremførsel: ”Det kan bekræftes, at der
først skal ske modregning mellem kurstab og renteindtægter i det aktuelle år -
og først herefter skal ske modregning af kurstab fra tidligere år.”
Problemstillingen vedrørte bestemmelsens 4. punktum, hvorefter et kurstab, der
i henhold til bestemmelsens 3. punktum ikke fradragsbeskæres i det år, hvor
kurstabet opstår, skal fremføres til modregning i efterfølgende års
nettokursgevinster på fordringer og renteindtægter ved opgørelsen af det
pågældende efterfølgende års nettofinansieringsudgifter. Spørgsmålet var,
hvorledes dette skal forstås i tilfælde af, at nettokursgevinsterne i det
efterfølgende år er et negativt beløb (d.v.s. et nettokurstab), samtidig med, at
selskabet for samme år har renteindtægter: Skal nettokurstabet i givet fald
modregnes i renteindtægterne førend der foretages fremførsel af det
nettokurstab fra tidligere år, der i medfør af bestemmelsens 3. punktum ikke
blev fradragsbeskåret i det tidligere år? Skatteministeriet bekræftede dette,
således at der foretages modregning af det efterfølgende års nettokurstab i det
Side 5
samme års renteindtægter, og først herefter sker fremførsel af kurstab fra
tidligere år.
Med den foreslåede ændring af bestemmelsen, hvor ”renteindtægter” ændres til
”nettorenteindtægter” synes også ”nettorenteindtægterne” nu at kunne være
såvel et positivt som et negativt beløb, jf. SEL § 11 B, stk. 4, nr. 1.
Skatteministeriet bedes bekræfte, at det ovenfor citerede svar fra Folketingets
behandling af L 23 (FT 2008/09) også vil være gældende i tilfælde af, at der i det
efterfølgende år er nettorenteudgifter og nettokursgevinster på fordringer, som
illustreret ved følgende eksempel:
Et selskab har i år 1 nettokurstab på fordringer på 1.000, der ikke
fradragebeskæres grundet reglen i SEL § 11 B, stk. 1, 3. punktum.
I år 2 har selskabet nettokursgevinster på fordringer på 800 og
nettorenteudgifter på 400. Herudover har selskabet i år 2 kurstab på finansielle
kontrakter på 100.
Selskabets nettofinansieringsudgifter for år 2 opgøres derfor således:
Årets nettorenteudgifter på 400 modregnes i årets nettokursgevinster på
fordringer på 800. Netto udgør dette 400 (indtægt).
Herefter fremføres 400 af nettokurstabet fra år 1 til modregning af nettosummen
fra 1. ovenover.
Nettofinansieringsudgifterne for år 2 andrager herefter 100, svarende til
kurstabet på finansielle kontrakter i år 2. Ultimo år 2 resterer der 600 af
nettokurstabet fra år 1. Vi skal anmode Skatteministeriet om at bekræfte denne
forståelse.
Herudover vil FSR foreslå, at der medtages en yderligere smidiggørelse af
reglerne for renteswaps tilknyttet gæld i fast ejendom, hvor der tidligere er
indført en lempelse. Der kan i dag opstå den situation, at hvis et selskab som
ejer en ejendom med en tilhørende renteswap ønsker at sælge denne ejendom,
så vil der blive realiseret et kurstab på renteswappen, som ikke kan trækkes fra,
samtidig med at der opstår en skattepligtig ejendomsavance, som skal beskattes
ubeskåret. Dette er efter FSRs opfattelse hverken rimeligt eller hensigtsmæssigt,
idet f.eks. udskiftning af en ejendom med en som fremadrettet er mere passende
for virksomheden hermed modvirkes med økonomiske sanktioner.
Side 6
Endvidere bør reglerne justeres således, at det bliver muligt at omlægge
prioritetslån i de nævnte ejendomme og samtidig tilpasse den eksisterende
renteswap til den ændrede situation. Dette vil også gøre det muligt at skifte
pengeinstitut i swappen, hvorved konkurrencen mellem pengeinstitutterne øges.
Som situationen er i dag er virksomheden bundet både til ejendommen og til det
samme pengeinstitut, hvilket vel næppe er hensigtsmæssigt.
En justering som foreslået ovenfor ligger i naturlig forlængelse af den lempelse,
der allerede er foreslået i nærværende høringsudkast og som er kommenteret
ovenfor.
Vi skal i relation til ændringsforslaget til rentefradragsbegrænsningsreglerne i
øvrigt bemærke, at der er en række uklarheder og uhensigtsmæssigheder m.v. i
regelsættet i SEL §§ 11 B og 11 C., og at man – nu når man alligevel ændrer i
disse regler – efter vores opfattelse bør benytte lejligheden til at se herpå og om
fornødent gennemføre nødvendige tilpasninger og præciseringer af reglerne. FSR
bidrager gerne med input hertil.
Implementering af ændring i moder-/datterselskabsdirektivet
I § 3, nr. 5 udvides bestemmelsen om, at danske moderselskaber er
skattepligtige af udbytte, som datterselskabet har fradrag for, selvom
datterselskabet er hjemmehørende i et EU-land.
FSR hører gerne, hvorvidt nærværende ændring har konsekvenser i relation til
SEL § 2 B?
§ 6 – Aktieavancebeskatningsloven
I nr. 2 forslås en ændret formulering, sådan at udvidelsen af LL § 16 B også
kommer til at gælde i relation til ABL § 39 A. FSR forstår ikrafttrædelsesreglen i §
13, stk. 1 således, at denne udvidelse af reglen i ABL § 39 A skal have virkning
fra 1. marts 2015. Kan Skatteministeriet bekræfte dette?
Såfremt der er spørgsmål til overstående, står foreningen naturligvis til rådighed.
Med venlig hilsen
John Bygholm Mette Bøgh Larsen
formand for skatteudvalget chefkonsulent
27. oktober 2014
Udkast til lovforslag om exitbeskatning mv., j.nr. 14-0660343
Videncentret takker for at have modtaget forslaget i høring.
Vi har nedenstående bemærkninger. Hvor det giver anledning til spørgsmål, bør ministeriet
ikke tøve med at henvende sig. Der er på visse punkter brug for nærmere dialog.
Ændring af forpagterreglen i LL § 7Y (forslagets § 10, nr. 4)
Indledende bemærkning
Det er vigtigt for forståelsen af problemstillingen vigtigt, at der er opmærksomhed på, at
forpagterreglen indeholder to faktorer, nemlig:
1. Antal
2. Værdi.
Ad hensigten med ændringen ift. værdien
Ændringen er meget hensigtsmæssig og løser fremadrettet et af de problemer, vi har på-
peget, der var med den eksisterende forpagterregel. Dette er problemet med, at rettighe-
derne over tid er ændret mht. den såkaldte værdi, som reelt er støtten, rettigheden giver
adgang til. Dvs. faktor to nævnt ovenfor.
Ad virkningstidspunktet
Virkningstidspunktet i § 13, stk. 11, medfører dog, at lovændringen ikke hjælper de fleste af
de skatteydere, der siden 2006 og indtil den 1. marts 2015 har overdraget rettigheder til
bortforpagtere, hvor rettighedernes værdi er steget. Disse har overdraget i den tro, at de er
omfattet af LL § 7 Y.
Et eksempel kunne være følgende:
En forpagter har forpagtet 100 ha såkaldt permanent græs i 2005, og fik der-
for tildelt 100 betalingsrettigheder med en pålydende værdi på 500 kr. pr.
stk. Disse rettigheder havde f.eks. i 2013 en værdi på ca. 2.300 kr. pr. stk.
Hvis forpagter allerede i 2013 har leveret 100 betalingsrettigheder med en
værdi på 2.300 kr. pr. stk. til bortforpagter i den tro, at det var efter reglerne,
hjælper muligheden for at overdrage ”resterende betalingsrettigheder” ikke.
Vi antager, at nogle ikke har været opmærksomme herpå. Bortforpagter vil
her anse det for fuldt ud rimeligt, at han i 2013 fik 100 betalingsrettigheder af
Skatteministeriet
Att: juraogsamfundsoekonomi@skm.dk shb@skm.dk og
mak@skm.dk.
2 / 7
forpagter med en pålydende værdi på ca. 2.300 kr. pr. stk. For havde han
selv drevet arealet i 2005 og fået tildelt betalingsrettigheder på grundlag
heraf, ville disse rettigheder også i dag have denne værdi.
Videncentret skal derfor meget kraftigt opfordre til, at ændringen gives tilbagevirkende kraft
for dem, hvor den nye formulering vil være en lempelse.
Uløste problemer løses stadig ikke og et nyt problem skabes
Selve formuleringen af forpagterreglen løser derimod ikke et andet problem, som allerede
blev påpeget ved L28 2004-05, og som ministeriet dengang sagde, skulle løses, men ikke
blev det. Og det ændrer på maksimum i relation til antallet af rettigheder, hvilket medfører
et nyt problem. Begge dele relaterer sig til første faktor, nemlig antallet.
Ad ændring af maksimum:
Maksimum for skattefri overdragelse sættes efter den foreslåede formulering til den værdi
af de betalingsrettigheder, som forpagteren oprindelig fik tildelt ved førstegangstildelingen
”på grundlag af den oprindelige forpagtningsaftale”.
Ved at sætte det i relation til den oprindelige forpagtningsaftale, er det kun en del af de
rettigheder, forpagter evt. fik tildelt, der er maksimum.
Hidtil har maksimum været alle de rettigheder, forpagteren fik tildelt. Dvs. uanset om de
blev tildelt på grundlag af egne eller forpagtede arealer. Dermed talte de rettigheder, han fik
tildelt på grundlag af egne arealer, med.
Udover at maksimum dermed sættes ned, vil det give problemer, hvor forpagter – fordi han
ikke kunne, pga. en fejl eller ved at han har videreforpagtet, jf. nedenfor – ikke har søgt om
rettigheder på det forpagtede areal. Her vil maksimum så være 0, da der nu alene i forhold
til reglen skal ses på tildeling på grundlag af forpagtningsaftalen. Det er ikke rimeligt. F.eks.
kunne forpagter ikke søge rettigheder på det forpagtede areal, hvis han i 2005 havde jule-
træer på det forpagtede areal. Det bør ikke komme bortforpagter til last.
Vi skal derfor kraftigt opfordre til, at formuleringen ”på grundlag af den oprindelige forpagt-
ningsaftale” slettes. Det er helt afgørende.
Ad uløste problemer fra L 28 2004-05:
Ved (hele eller delvise) videreforpagtninger i 2005 angiver eksemplet i bemærkningerne
meget fint, at man ønsker at løse det problem, som man allerede i 2005 ønskede at løse,
men hvor formuleringen af bestemmelsen ikke var klar.
Den nye formulering af ordlyden i relation til videreforpagtninger giver dog ordlydsmæssigt
stadig et problem i forhold til eksemplet i bemærkningerne. For det kan umiddelbart, som vi
læser, det ikke rummes i formuleringen. Selvom de specielle bemærkninger viser, at man
ønsker at løse det.
Det drejer sig om situationen, som er nævnt i de specielle bemærkninger, hvor forpagter 1 i
2005 havde videreforpagtet helt eller delvist til forpagter 2. (Primær og sekundær forpag-
3 / 7
ter). Eksemplet i bemærkningerne er meget fint, og det er ønskeligt, at reglerne ændres, så
dette er gældende ret.
Formuleringen af selve ordlyden ser dog stadig kun på det, forpagter har fået tildelt. I for-
hold til det angivne eksempel vil det medføre, at forpagter kun kan overdrage 20 betalings-
rettigheder efter reglen. Det er ikke rimeligt.
Det bør positivt anføres, at maksimum antalsmæssigt er det, der er tildelt ved førstegangs-
tildelingen, tillagt den oprindelige værdi af de rettigheder, man har fået efter forpagterreg-
len. Også her bør den tilbagevirkende kraft sikres.
Vi skal derfor opfordre til, at 4. pkt. formuleres således:
”1. pkt. finder dog kun anvendelse ved overdragelse af betalingsrettigheder, hvis værdi på
tidspunktet for førstegangstildelingen højst svarer til værdien af de betalingsrettigheder,
som forpagteren oprindelig fik tildelt ved førstegangstildelingen, tillagt den oprindelige værdi
af de rettigheder, videreforpagter har fået efter forpagterreglen.”
Eller at der indsættes et nyt 5. pkt., hvori det angives, at ved videreforpagtning tillægges
den oprindelige værdi af de rettigheder, videreforpagter har fået efter forpagterreglen.
Vi skal opfordre til, at dialogen fortsættes, så alle ender afdækkes.
I de specielle bemærkninger til § 13, stk. 10, og i de specielle bemærkninger til § 10 nr. 4,
om virkningstidspunktet og ændringen skal henvisningerne være afsnit 3.7.1 og ikke 3.8.1.
Mælkekvoter (§ 8)
Det er hensigtsmæssigt og ønskeligt, at der kommer en lovgivningsmæssig tilretning af
bestemmelserne.
Når man vælger at indsætte et nyt nr. 7, så skal man også ændre stk. 5, nr. 5, således at
der tages højde for bortfaldet i delsalgssituationen.
Der mangler en tilføjelse af ” og 7” i EBL § 5, stk. 5, nr. 5.
Beskatningstidspunkter KGL
Generelt bør det præciseres, at omkostninger også medregnes år 1 ved lagerprincippet.
Personer
Opdelingen
Valget af lagerprincippet på obligationer optaget til handel på et reguleret marked skal efter
forslaget ikke omfatte valutakursændringerne på disse obligationer. Lagerprincip for valuta-
kursændringer på disse obligationer vil forudsætte, at alle valutakursændringer på fordrin-
ger og gæld skal medtages. Dvs. at man vælger lager efter både nr. 1 og 2 som angivet i
de specielle bemærkninger.
4 / 7
Det kan diskuteres, om dette er hensigtsmæssigt.
Hvis formålet om at anvende de regnskabsmæssige tal skal tilgodeses, uden at det medfø-
rer væsentlige uhensigtsmæssige konsekvenser i øvrigt, bør det overvejes, om ikke valget
af lagerprincippet for obligationer optaget til handel (nr. 1) skal inkludere også valutakurs-
ændringer for disse. Uden at man dermed bliver tvunget ind i lagerprincippet på f.eks. al
gæld og øvrige fordringer. Det skal her haves i betragtning, at der er forskel på den margi-
nale skatteprocent ved positiv og negativ kapitalindkomst, hvilket kan have stor betydning
ved et lagerprincip. I så fald bør der tages højde for, hvad valg af lagerprincippet efter nr. 2
indebærer, hvis der ikke vælges lager efter nr. 1. Her bør også valutakursændringer på
optagne obligationer være omfattet.
Tidligere regler
Bemærkningerne og bestemmelserne ses ikke at tage højde for, at personer og dødsboer,
der efter de indtil 2009 gældende regler i kursgevinstlovens § 25, stk. 2, havde valgt at
anvende lagerprincippet på ikke-børsnoterede fordringer og gæld i fremmed valuta, kan
have fortsat med dette. Selvom de efter vores henvendelse dengang fik lejlighed til at væl-
ge om til realisationsprincippet for disse fordringer/gæld.
Der bør tages højde herfor.
Overgangsbestemmelserne og virkningstidspunktet
Virkningstidspunktet i § 13, stk. 4, er ikke optimalt. § 13, stk. 5, er meget uhensigtsmæssig,
da der så er endnu en dato, personer mv. skal være opmærksom på. Der skal opfordres til,
at der anvendes et årsskifte.
Overgangsbestemmelserne medfører, at der kan være tilfælde, hvor man som skatteyder
skal anvende tre forskellige principper for opgørelse, afhængigt af, om det er før/efter hen-
holdsvis 1/1 2010 og 1/3 2015. Det er uhensigtsmæssigt. Der bør på linje med ændringerne
ved forårspakken i 2009 skabes mulighed for, at man i det hele kan overgå til et samlet
princip for de kategorier, der er omfattet af mulighederne for at vælge lager.
Selskaber
Bestemmelser og bemærkninger tager heller ikke her højde for, at der kan være selskaber,
der for visse dele af fordringer/gæld er omfattet af reglerne, som var gældende før 2010.
Fokus i bemærkningernes afsnit 3.4.2.2 er ensidigt. Forskellige principper kan vel også føre
til fremrykning af skatter?
I forslaget til KGL § 25, stk. 4, 2. pkt. nævnes, at valget træffes ”samlet for fordringer omfat-
tet af § 4, fordringer, der er erhvervet som skattepligtigt vederlag…, øvrige fordringer, gæld
optaget til …….” (Vore udeladelser).
Det må anbefales, at man opstiller disse grupper i en punktopstilling, da den sammen-
skrevne formulering er meget vanskellig at tilgå. Som det gøres i bemærkningerne. Derud-
5 / 7
over bemærkes, at der i formuleringen er en særskilt gruppe kaldet ”øvrige fordringer” som
ikke nævnes i bemærkningernes opstilling. Der ses ikke at være overensstemmelse.
Som ved personer er virkningstidspunkter og overgangsbestemmelser ikke hensigtsmæs-
sige.
Der bør herved laves bedre virkningstidspunkter, ligesom der som ved personer bør skabes
mulighed for, at selskaber kan overgå til et samlet princip for de kategorier, der er omfattet
af mulighederne for at vælge lagerprincippet.
Grundlæggende gør de nye regler det endnu mere komplekst at opgøre korrekte gevinster
og tab.
Exitbeskatning
De foreslåede regler er meget komplekse og vanskellige at tilgå for skatteyderne.
De indeholder dertil væsentlige administrative og regnskabsmæssige udfordringer, medfø-
rer renter og en kort afdragsperiode, hvor der ikke tages højde for, at aktiverne rent faktisk
kan være i behold. Samlet - og for så vidt angår flere dele af reglerne isoleret set – kommer
de til at forhindre den fri bevægelighed indenfor EU. Reelt er der næppe mange, der vil
kunne opnå en fordel ved henstand, der ikke ødelægges helt af omkostninger til at afklare
reglerne og opgøre evt. afdragsforpligtelser udover 1/7. Og det vil være enormt vanskeligt
for SKAT at ligne.
Dispensation
Det er meget hensigtsmæssigt, at der generelt gives adgang til, at der kan ses bort fra frist-
overskridelser. Ellers vil konsekvenserne være ret voldsomme og ikke proportionale i for-
hold til forseelsen. Det princip kan med fordel udbredes til andre områder.
Forslaget til § 73, stk. 7
I forslaget til § 73 C, stk. 7, henvises ved til overførselsåret henholdsvis dødsåret. Der ta-
ges ikke højde for de almindelige minimumsafdrag samt afdrag som følge af indtægter.
Fristen er jo også i disse tilfælde den 1/9 i året efter.
Dertil kommer, at beskrivelsen er fejlagtig i forhold til forskudte indkomstår. Formuleringen
bør være følgende:
”eller ved forskudt indkomstår den 1. september i kalenderåret, der følger efter det kalen-
derår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.”
Ellers er der for disse personer en frist, der kan ligge tidligere end afslutningen af deres
forskudte indkomstår.
6 / 7
Eksempel
Forskudt indkomstår 1/10 2014 til 30/9 2015. Dette forskudte indkomstår træder i stedet for
indkomståret 2015. Som forslaget er formuleret, er fristen 1/9 2015. Den skal være 1/9
2016 som for de skatteydere, der har kalenderårsregnskab.
Disse to ovennævnte problemer indeholdes også i forslaget til stk. 8, og forslaget til VSL §
18, stk. 5 og 6.
I øvrigt mangler indtægterne/overskud i tabel 5 i eksemplet i de specielle bemærkninger til
§ 73 C, og der kunne ønskes en bedre beskrivelse af den anvendte skatteprocent.
Forslaget til § 73 C, stk. 2, mv.
Det forekommer at være i strid med almindelige retsgrundsætninger, at det ikke beskrives
klart i lovteksten, hvordan ”indtægt” skal opgøres.
I praksis er det endvidere meget vanskelligt at opgøre, hvilke indtægter, der kunne forven-
tes opnået af aktiverne, der (nu) er i udlandet. Sådanne indtægter vil indgå i et samlet hele i
virksomheden i udlandet og være fuldstændige afhængig af de øvrige aktiver i denne virk-
somhed, og den indsats, der udøves i denne virksomhed. Hvis det f.eks. drejer sig om
overførsel af en entreprenørmaskine (driftsmiddel) er det ikke til at se, hvad netop denne
maskine genererer af indkomst. Indtægten afhænger bl.a. af, hvilken entreprenørvirksom-
hed den bruges i, og kan reelt ikke opgøres. Denne del af forslaget forekommer ikke at
have hold i virkeligheden. Det må derfor kraftigt frarådes, at afdragsordningen gennemføres
som beskrevet i udkastet. Det vil gøre den regnskabsmæssigt og praktisk umulig. I øvrigt er
det en besynderlig konstruktion, idet Danmark normalt ikke har ret til at beskatte løbende
indkomster i udlandet. Her fører løbende indkomster så til en betalingsforpligtelse i form af
afdrag.
Både dette isoleret og kravet om, at der skal ske betaling over maksimum syv år, findes
endvidere at være EU-stridigt. Allerede af praktiske årsager bør kravet om afdrag som føl-
gende af løbende indtægter fjernes.
Forslaget til KSL § 10
Den i afsnit 3.1.2.1 første del mv. beskrevne exitbeskatning af fast ejendom i udlandet fin-
des at være i strid med dobbeltbeskatningsaftalerne. For det er ikke fortjeneste ved salg af
en i DK beliggende ejendom. Beskatningen strider således mod de argumenter, der inde-
holdes i bemærkningerne om den eksisterende exitskat på genanbragte ejendomsavancer.
Tilsvarende med andre aktiver, der i forvejen befinder sig i udlandet, og hvor dette land er
tillagt beskatningsretten.
Terminologi
Flere steder anvendes i såvel forslaget til ændringer i loven som bemærkningerne begrebet
”virksomhedsskatteordningen”. Dette begreb anvendes ikke længere i virksomhedsskatte-
loven. (Det blev afskaffet for mange år siden). Ordningen hedder efter virksomhedsskatte-
loven ”virksomhedsordningen”. Den foreslåede VSL § 18 og bemærkningerne bør derfor
tilpasses.
7 / 7
Exitbeskatning, virksomhedsopsparing
Det bør – såfremt exitbeskatningen opretholdes – beskrives nærmere, hvorledes det selv-
stændige regnskab over aktiverne skal laves (s. 66 ø).
Venlig hilsen
Jens Jul Jacobsen
Specialkonsulent, cand.jur.
Økonomi & Virksomhedsledelse, Skat
T +45 8740 5129 (direkte) | E jsj@vfl.dk
VIDENCENTRET FOR LANDBRUG
Fra: Jesper Kiholm Andersen
Til: JP-Jura og Samfundsøkonomi; Susi Hjorth Bærentzen; Margrete Kiil
Emne: Høringssvar til udkast til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven, selskabsskatteloven,
virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
Dato: 30. oktober 2014 11:10:40
Til Skatteministeriet
Høringssvar til udkast til lov om ændring af kildeskatteloven, kursgevinstloven,
selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og forskellige andre love.
SRF Skattefaglig Forening takker for det modtagne materiale og kan i den forbindelse meddele, at
vi ikke har bemærkninger til det modtagne lovforslag.
Med venlig hilsen
Jesper Kiholm
Specialkonsulent
Skatterevisor / Master i skat
SRF Skattefaglig Forening
Formand for SRF Skattefaglig Forenings Skatteudvalg
Skattecenter Tønder
Pioner Allé 1
6270 Tønder
Telefon: 72389468
Mail: jesper.kiholm@skat.dk
Mobiltelefon: 20487375